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摘要：本文针对当前乡镇内部审计业务外包现状，对乡镇内部审计业务外包兴起的原因、存在的优势和弊端进行了探讨，并对乡镇内部审计业务外包管理提出了建议，以期能促进乡镇内部审计事业的发展。
关键词：乡镇内部审计；业务外包；起因；利弊；建议
乡镇内部审计业务外包，是指乡镇政府将内部审计业务全部或部分委托给外部具有一定资质的中介机构（主要是会计师事务所），由其提供职业审计服务。研究乡镇内部审计业务外包的现状、起因，分析存在的优缺点，对乡镇内部审计业务外包管理提出合理建议，有助于改进乡镇内部审计存在的不足，加强乡镇政府内部控制制度建设，从而推进乡镇经济社会又快有好发展。
一、乡镇内部审计业务外包现状
当前，绝大多数乡镇党委政府在实施内部控制制度、开展内部审计业务时，会或多或少地将一些业务外包给会计师事务所，有的乡镇政府甚至是将所有的审计业务外包给了会计师事务所。具体外包的内部审计项目主要体现在以下几个方面：
1.由上级政府拨款、本级乡镇政府负责实施，或由本级乡镇政府自行投资的规模较大的所有基建工程审计项目；
2.辖区重点村村干部任期和离任经济责任审计项目；
3.辖区所有村集体产权制度改革过程中的清产核资项目；4.辖区部分镇、村集体经济组织财务收支审计项目。
二、乡镇内部审计业务外包兴起的原因
乡镇内部审计机构的自身发展缺陷以及社会审计（中介机构）的业务专业化、市场化，是乡镇内部审计业务外包兴起的的主要原因自上世纪八十年代,宪法规定“县级以上的地方各级人民政府设立审计机关”，审计条例规定“属于国家审计范围、审计机关未设立派出机构的单位，可以根据需要设立内部审计机构或者审计工作人员，实行内部审计制度”，相关法律法规颁布实施后，乡镇内部审计机构相继成立，对维护国家财政经济秩序，促进乡镇廉政建设，保障镇域经济社会健康发展，起到了积极作用。但是，乡镇内部审计发展到今天，依然存在诸多问题：
1.乡镇内部审计机构独立性不足，有些乡镇政府并没有设立独立的审计机构，而是将内审职能并入了财政所或经管站；
2.乡镇内部审计力量薄弱，有的乡镇政府虽然设有独立的审计机构，如审计室（站、所），但缺少专职审计人员，多数是财政所或经管站编制人员兼职；
3.乡镇内审人员总体上专业性不强，业务水平参差不齐，对于一些建设工程审计项目、资产评估项目、绩效审计项目，并不能胜任。随着我国经济体制改革的不断深入，市场经济的繁荣发展，社会审计不断发展壮大。截至2018年年底，全国共有会计师事务所9000余家，注册会计师106700余人，年业务收入达到1015亿元。会计师事务所及时适应市场经济发展的多样化，在保留开展传统的会计、审计业务的同时，还积极开展咨询类、评估类的非传统业务；业务多元化的拓展，既适应了多样化的市场需求，也符合乡镇政府在政府职能转变过程中对审计服务业务的采购需求。
三、乡镇内部审计业务外包利弊分析
1.乡镇内部审计业务外包的优势：具有独立、专业、高效的优势会计师事务所是依法注册，独立承担注册会计师业务的中介服务机构，具有自负盈亏、独立核算、依法纳税、有偿服务的特点，在接受委托的前提下，依照委托合同赋予的权利与义务等相关规定，开展审计服务。与乡镇内部审计机构相比较，无论是机构、从业人员、执业过程等等，其独立性都更加明显。以乡镇内审机构设立在乡镇经管站为例，经管站的职责除包括对村级财务的审计监督外，还包括：负责农村财务“双代管”；负责农村“三资”管理；接受各村委托，记账；监督管理农村土地承包合同；指导农村集体产权制度改革、农民合作社发展等等。乡镇内审机构（经管站），作为乡镇政府的下设事业单位，开展乡镇内部审计业务，比中介机构更具强制性，但是，由于集对村集体经济组织的“日常管理”与审计监督与一身，使得内审的独立性大打折扣。会计师事务所执业人员多是取得注册会计师资格、注册资产评估资格等执业资格的专业人才。因长期从事专业领域工作，其在对相关政策法规的熟悉及把握度上，在采集和分析数据的信息化水平上，在开展审计业务的经验值上，比乡镇内部审计人员都更胜一筹。中介机构人员力量比乡镇内部审计机构要强的多，可以开展成本核算、资产评估、工程造价咨询等各种审计、咨询业务，可谓实现了审计业务全覆盖。而且在审计业务开展、业务报告的出具上，都有规范的流程，其在完成复杂审计项目的时效性上，比乡镇内部审计机构更具优势。
2.乡镇内部审计业务外包的弊端：具有较大的审计风险，大面积业务外包不符合成本效益原则中介机构是以盈利为目的的专业服务机构，其实施审计活动的最终目的是获取经济效益。当中介机构包揽的审计项目较多或出现耗时费力的审计业务时，为节省审计服务时间、提高经济效益，中介机构有可能故意签订简易的外包合同（只是套用了业务约定书模板，没有对服务目标、内容进行详细的约定），并以合同约定模糊为由，缩减审计流程，取消深层次的审计调查和必要的延伸审计，甚至出现审计取证材料不全、工作底稿不完整、原始记录缺失等现象。尽管出具的审计报告看似专业规范，但多是格式化、模板化的内容。对于工程审计项目，中介机构与一些施工单位（或工程承包方）常年“打交道”，个别中介机构执业人员受利益驱使，会搞“钱权交易”，而中介机构的审计过程又缺乏外在的监督管理，从而出现较大的审计风险。乡镇政府管辖企事业单位、村级集体经济组织众多，因机构改革，村镇合并，有的乡镇政府下辖村民委员会多达八、九十个，如果对每个村3个会计年度财务收支情况开展审计，将审计项目全部外包给中介机构，每个村的审计项目收费按1500元计算，那镇政府的该项审计业务外包投入也达到了12万元。如果承揽外包业务的中介机构收费标准较高的话，乡镇政府所负担费用将会更高。可见，在审计业务达到一定数量规模的情况下，审计业务外包成本不一定低于设置内部审计机构的成本。而且，中介机构侧重于财务报表审计，对财务报表总体的真实性和公允性予以分析、审计，并按照重要性原则，对重大问题进行披露；对于村级集体经济组织对上级政策、各项规章制度的贯彻落实情况，业务收支真实性、合法性，业务操作的合规性、内部控制的有效性，“小金库”等违纪违规行为的审计查处上，乡镇内部审计机构的审计监督比中介机构都更具优势，更能有效参与乡镇政府的各项监督管理工作。
四、针对乡镇内部审计业务外包的建议
强化乡镇内部审计机构力量，将外包的审计业务控制在合理范围内为减轻乡镇政府财政负担、强化对辖区集体经济的监督管理，乡镇政府不宜采取取消内部审计机构、将内部审计业务全部外包给中介机构的形式。当前，正处于实施乡村振兴战略的关键时期，乡镇政府改善民生、夯实乡村治理、发展乡村经济的各项工作都离不开审计的“保驾护航”。应进一步加强乡镇内部审计建设，设置独立的内审机构，配备足够的专职审计人员，采取将内部审计业务部分外包给中介机构的形式，开展好乡镇内部审计工作。由乡镇内部审计机构确定业务外包的范围，建议仅将基建审计项目、资产评估项目、复杂的镇村集体经济组织财务收支审计项目外包给中介机构，其余乡镇内部审计项目可由乡镇内部审计机构独立完成。建立和完善乡镇内部审计业务外包管理制度，规范内部审计业务外包管理乡镇内部审计机构应参照相关的法律法规，特别是中国内部审计协会制定的相关内部审计具体准则（如2019年6月1日起施行的《第2309号内部审计具体准则—内部审计业务外包管理》），结合本乡镇内部审计实际情况，制定乡镇内部审计业务外包管理制度。要注重“选择中介机构、签订业务外包合同、审计项目外包的质量控制、评价中介机构的工作质量”等关键环节的把控，规范乡镇内部审计业务外包管理行为，保证内部审计质量。一是要择优选择中介机构。对于数量多、投入大的审计项目，乡镇内部审计机构应建议乡镇政府采取政府采购的方式，通过公开招标、集中采购的模式选择、确定中介机构；对于数量单一、投入较小的审计项目，乡镇内部审计机构要根据中介机构的综合实力、商业信誉、商务报价、服务计划等多方面因素，协助乡镇政府择优选择。二是要严把业务外包合同（业务约定书）签订关。乡镇内部审计机构应负责（或参与）业务外包合同的起草。合同条款中，对于服务目标、服务内容、质量要求、报告形式和时限要求、报酬金额与支付方式、双方权利与义务、违约责任处置等的约定，应尽可能详细周到，且具有可操作性。合同起草后，在正式签订前，应交由乡镇司法所审查，或征求乡镇政府聘用的法律顾问的意见，以规避法律风险。三是要注重审计过程的监督。乡镇内部审计机构应参与中介机构项目审计方案的编制，确保方案科学有效、切实可行；及时跟进督导项目实施过程，发现、解决业务外包工作中遇到的问题，确保审计工作质量符合乡镇政府目标要求。四是要开展审计质量评价。乡镇内部审计机构应结合中介机构的合同履行情况、审计成果、归档资料完整性等方面，科学合理地对中介机构的工作质量进行评价；评价结果作为建立中介机构备选库、今后选择和确定中介机构的重要参考。加强乡镇内部审计机构与中介机构的合作，发挥好审计职能作用对于外包的审计项目，乡镇内审人员应全程参与，加强与中介机构执业人员的沟通合作。一方面，将该项目乡镇政府的目的、要求、侧重点以及被审计单位的相关基础信息等及时准确地告知中介机构，指导、监督中介机构全面有效履行外包合同规定的义务，提高审计工作效率和质量；另一方面，乡镇内审人员通过亲身参与，可以学习到注册会计师的专业知识和执业技能，从而丰富自身知识结构，提高内审人员能力和素质。通过与中介机构通力合作，乡镇内部审计机构可以更好地发挥“审帮促”作用，为乡村振兴作出应有的贡献。
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作者:郭天勇 单位:招远市齐山镇经济管理服务中心