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摘要：近年来，围绕高等学校尤其是知名高校的商标权属纠纷屡见报端。一方面，高校对于商标权这样的无形资产缺乏应有的保护和管理意识；另一方面，高校涉及的商标权产生于不同的经济事项，具体情形下如何恰当地进行商标权资产的会计核算和管理并无细则可以参考。随着《政府会计制度》《行政事业性国有资产管理条例》《中央行政事业单位国有资产处置管理办法》等管理核算制度的修订出台，高校资产管理工作被提升到前所未有的重要地位。最新修订出台的《事业单位财务规则》更是明确指出要进一步明确和完善无形资产的管理要求。在此背景下，对高校商标权资产具体情形进行梳理，进而制定科学合理的会计核算和管理办法，成为值得深入思考的问题。本文从高等学校商标权资产核算管理的困境和原因出发，结合商标权申请程序，根据列支经费、使用目的的不同，针对不同情形下形成的商标权无形资产提出不同的资产核算和管理方案，以期在丰富、细化无形资产会计准则应用情境的同时，为高校会计核算实务工作和资产管理工作提供参考。
引言
商标权资产作为近年来在高校领域不断受到关注的一类无形资产，其前期申请、后期维护和管理都开始不断受到各界关注。《政府会计制度》的实施对高等学校各类资产核算提出新的要求，《行政事业性国有资产管理条例》《中央行政事业单位国有资产处置管理办法》《事业单位财务规则》等配套规则的修订出台也将高等学校资产核算和管理工作提升到前所未有的重要地位。高等学校是我国重要的科研单位和社会公共服务机构，其高质量发展离不开强大的物质保障。商标权资产的规范管理和会计核算对维护高等学校合法权益、促进高校科研成果市场化运用具有重要意义。然而，配套的《政府会计制度》准则体系中却缺乏针对商标权资产核算的具体指引和解释，导致实务工作中该类资产核算不清晰、管理不到位等问题频发。在此背景下，结合现有准则和管理制度框架，针对高校商标权资产进行有针对性的会计核算和管理规则研究具有较强的政策和实践意义。
一、高等学校商标权日常管理和核算的困境及其原因
高等学校资产管理一直存在“重实物资产，轻无形资产”的问题，相比于体量庞大的实物资产，商标权资产总额在高校资产总额中占比较低，导致其长久以来在日常资产管理和核算工作中被忽视。然而，近年来一些知名高校的商标权属纠纷不断见诸报端。一方面，以高校名称形象标识为载体的商标权侵权事件愈演愈烈；另一方面，高校科研团队为其研发的商业化产品注册的商标权也常因权属不清产生纠纷。日常核算的不恰当会导致商标权资产成本难以准确确认，高校商标权核算管理陷入主体责任不明确、维权依据不清晰、会计核算无依据、发生侵权维权乏力的困境。
二、高等学校商标权及其注册申请
（一）高等学校商标权及其重要性
商标，在商业领域来讲，是企业产品和服务区别于其他竞争对手的标志。对于知名商标拥有者来说，商标也是其产品服务质量和美誉度的一种载体。国务院2008年发布的《国家知识产权战略纲要》指出：“实施国家知识产权战略，大力提升知识产权创造、运用、保护和管理能力，有利于增强我国自主创新能力，建设创新型国家；有利于完善社会主义市场经济体制，规范市场秩序和提高国家核心竞争力；有利于扩大对外开放，实现互利共赢”；“必须把知识产权战略作为国家重要战略，切实加强知识产权工作。”商标权是我国知识产权的重要组成部分，对商标权的合理保护和运用关系着国家知识产权战略的顺利实施。高等学校是我国知识创造创新的重要力量，商标权也是其知识产权的重要组成部分。高等学校尤其是一些知名院校名称标识类商标具有较高的知名度和美誉度。同时，一些高校科研团队为其科研成果面市申请注册的商标权也成为高校商标权资产的重要组成部分。近年来，高校招生竞争加剧，相关科研成果产业化程度不断加深，与高校名称标识及相关科研成果产业化相关的商标具有日益强大的社会影响力和商业运用场景。从战略发展角度来看，高等学校注册和管理好自身名称标识相关的商标，可以进一步提高其知名度和美誉度。精心选择和培育的高校名称标识商标，可以有效传达其院校形象和校园文化。与高校科研成果转化相关的商标申请注册可以促进高校科研成果顺利转化，对此类商标权的保护有利于提升高等学校在科研创新能力评比、双一流高校评选等工作中的软实力。由此可见，商标权资产对于高等学校长远发展具有重要意义。
（二）商标权及其申请注册流程
我国《商标法》规定“商标权是民事主体享有的在特定的商品或服务上以区分来源为目的排他性使用特定标志的权利”，国家知识产权局商标局规定商标申请可以自行办理或委托依法设立的商标代理机构办理。自行办理商标权注册申请时，主要涉及注册费、证书费、评审费、变更费等各项官费；通过代理机构办理的还会涉及相应的代理服务费。商标权申请注册成功后，只要及时续展，可以永续存在。单次续展周期一般为十年，续展期内维持费用一次性缴纳。此外，商标权整体申请时间周期在4-6个月左右。申请时，只要不存在被抢注或已经存在近似商标的情况，基本都能获得成功。相较于专利等无形资产来讲，申请确权流程较快，确权可能性较高。此外，除了法定申请流程产生的费用外，商标权申请落地还可能会涉及前期设计，后期宣传、运用、管理等费用支出。各流程所涉及费用支出应当如何进行合理的会计核算，都值得深入思考和探讨。
三、高等学校涉及商标权的主要情形
（一）与高等学校名称形象标识相关的商标权
高等学校尤其是知名院校拥有较高的知名度和美誉度，其形象标识具有重要的商业价值，这也是高等学校商标权不断受到侵犯的主要原因。在商业领域，商标权的确权主要是为了实现其商业价值，然而高校作为事业单位，其存在更多的是发挥社会公共服务价值，维护与学校名称标识相关的商标权，目的不在于确保其商业价值的实现，而在于防止别人通过抢注商标谋取商业利益，对高等学校社会公共服务价值造成损害。申请和保护此类商标权主要是为了“不让别人用”。该类商标权申请一般由高校行政部门主导，相关支出多从学校公共事业经费列支，申请成功后，几乎不存在权属争议，后续管理中也很少涉及资产转移转化，商标权的存续以学校存续及是否进行续展为准。
（二）与高校科研成果商业化相关的商标权
高等学校是科研创造、科技创新的重要力量，各类科研成果商业化前景广阔。实务工作中，许多高校科研团队为保护其智力成果，会在科研成果转化为商品面市前，提前注册商标，以便未来科研成果的市场转化。申请和保护此类商标权主要是为了“自己用”。该类商标权资产的申请一般由高校科研团队主导，相关支出多从专项科研经费列支。此类商标权资产没有类似专利职务发明的规定，前期权属没有明确约定，容易产生纠纷。如果前期商标权申请过程中明确列支高校科研经费，而会计核算上不做相应的商标权资产确认和计量，后续资产转移转化过程中就很难明确商标权资产的构建成本，难以为后续资产转移转化过程中的科研绩效测算提供参考。
四、商标权资产核算的基本思路
（一）高校商标权核算的一般思路
1.商标权资产的初始计量
《政府会计准则第4号——无形资产》（以下简称《4号准则》）规定：“无形资产同时满足下列条件的，应当予以确认：（一）与该无形资产相关的服务潜力很可能实现或者经济利益很可能流入政府会计主体；（二）该无形资产的成本或者价值能够可靠地计量”。商标权申请成功的可能性较高，可以理解为该商标权相关的服务潜力很可能实现。名称标识类商标权能够提升高校服务潜能，具有商业应用前景的商标权可以为高等学校带来经济利益流入。同时，为申请商标权所付出的成本及其后续维持支出能够可靠计量。这给商标权作为资产进行初始确认和后续计量提供了现实的可能性。为申请商标权而发生的前期设计费用、申请过程中发生的各项代理费用和官费均应视作商标权构建的成本支出，纳入商标成本加以确认。同时，由于商标权申请成功的概率较大，完全可以在相关构建成本发生时就进行资本化处理。如果实务工作中发生不确定性较高的商标权申请支出时，也可以先通过预付账款挂账，待申请结果明确后，再确认转资本化或费用化处理。
2.商标权资产的后续计量
《4号准则》规定：“政府会计主体应当于取得或形成无形资产时合理确定其使用年限。无形资产使用年限为有限的，应当估计该使用年限。无法预见无形资产为政府会计主体提供服务潜力或带来经济利益期限的，应当视为使用年限不确定的无形资产。政府会计主体应当对使用年限有限的无形资产进行摊销。”与高等学校名称标识相关的商标权，一般伴随高等学校的存在而存在。此类商标权为高等学校带来服务潜力提升的期限难以预见，可以认定此类无形资产使用年限不确定，后续计量中不进行摊销。与高校科研成果商业化运用相关的注册商标，与企业商标类似。其存续及带来经济利益的期限与科研成果市场化状况和商品销售状况紧密相关，此类商标年限的确认应该结合具体情况进行估计，可以进行合理预估的，应当视作该项无形资产使用年限有限，后续计量中按照预计年限进行摊销。《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》关于无形资产会计科目的相关运用规定指出：“无形资产后续支出符合无形资产确认条件的，应当按照支出金额确认无形资产”；“为保证无形资产正常使用发生的日常维护等认定为不符合无形资产确认条件的后续支出，在发生时计入当期费用”。据此，商标权资产构建成功后，后续发生的为运用该项商标权而发生的宣传费用、管理费用、续展费用和发生侵权时的保护费用，可以视作“为保证无形资产正常使用发生的日常维护支出”，在发生时直接计入当期费用。
3.商标权资产的终止计量
根据《4号准则》规定，无形资产的处置包括“按规定报经批准出售”“按规定报经批准对外捐赠、无偿调出”“按规定报经批准对外投资”和“无形资产预期不能为政府会计主体带来服务潜力或经济利益”等情形。与高等学校名称标识相关的商标权资产，一般不太可能涉及出售、捐赠调出、对外投资等处置情形。如果发生预计不能为高等学校带来公共形象打造、宣传提升等使用效益时，可以在报经批准后，对其账面价值予以转销。与高等学校科研成果商业化运用相关的注册商标处置情形比较多样。《4号准则》所提及的多种处置形式均有可能涉及。在具体情形中，应当参照准则具体规定执行，在转销资产账面价值的同时，确认当期收入或费用。
（二）不同情形下高等学校商标权资产日常管理及核算规则探讨
1.与高等学校名称形象标识相关的商标权管理及核算规则探讨
高等学校名称形象标识类商标申请的专业性强、复杂程度较高，多以委托代理机构代办的方式进行申请。同时，由于此类商标权资产往往伴随高等学校存续而存在，具有长久续展加以保护的需要，基本可以认定为此类商标权资产的使用年限不确定。根据《政府会计准则第4号——无形资产》规定“使用年限不确定的无形资产不应摊销”。针对该类商标权资产的会计核算上可仅按照商标权申请过程中形成的各项支出为商标权成本进行该项资产的初始确认，不做后续摊销处理。续展时发生的相关手续费支出，可直接在当期费用中列支。日常管理上，应当在事前强化与商标权申请相关费用原始凭证的审核；事中建立相应的资产管理台账，明确资产管理人的岗位责任；事后维护好此类资产的安全完整，为相关权益保护提供充足的证据支持。
2.与高校科研成果商业化相关的商标权管理及核算规则探讨
从科研经费列支的高校科研团队申请的商标权资产，相关支出应当视作高校科研团队为构建该项商标权资产所发生的现金流出。初始计量时，应当申请该项商标权所发生的相关现金流出作为商标权资产的初始入账成本。后续计量时，应当结合科研成果研发情况判断该项商标权存续时间，进而判断是否进行摊销或处置报废。后续续展支出由学校科研经费负担的，应当结合相应产品商业化运用状况，核算收益，开展科研绩效评价。商标权转供企业使用的，应当按照相关科技成果转化的规定，核算成本，收取资产使用费或转让费，同时核算成本，为科技成果转化绩效核算提供依据。日常管理上，除了应当参照前述类别商标权明确管理人责任、设置相应资产台账、维护资产安全完整外，更应重视该类商标权权属的初始界定和后续商业化运用问题，通过协议公证等法律认可的方式将商标权权属明确到高等学校名下，防止未来可能出现的商标权权属纠纷，切实维护高校科研团队的智力成果。
结语
高等学校是重要的社会公共服务部门，也是助推我国经济发展的重要力量，对其合法权益的维护至关重要。当前会计制度制定开始不断向“重原则、轻规则”的方向转变，这不仅给高校会计工作开展提供了更多的灵活性、便利性，也给日常会计核算工作提出了挑战。在具体业务开展中，我们必须在真正了解经济业务实质后，结合准则框架深入思考，才能制定出更加符合单位实际的会计核算和资产管理细则。结合实际情况，对高等学校商标权资产会计核算方式进行细化，不仅能够让高校财务核算实操工作有据可循，也能进一步提升高校财务报告会计信息质量，为高校开展日常资产管理、科研绩效评价、资产合法权益维护提供依据。
作者：赵颖 单位：南京大学财务处