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摘要：
电子商务以及移动互联网技术的不断发展，使得第三方支付平台所承接和处理的业务量飞速增长。作为一种新兴的支付平台，第三方支付平台为交易行为提供了便捷的服务，提高了交易的效率。但是由于是新兴的支付方式，在会计核算方面会存在一些漏洞和不规范的方面，我国现行的会计准则及相关的规定没有对这种新的支付平台的交易等相关行为进行明确的说明，造成这种支付方式存在一定的法律缺陷，在实际操作过程中有些人钻了漏洞，给企业的交易行为和会计资产核算造成了一定的损失。本文首先分析了第三方支付平台资金的流转模式，然后以第三方支付平台的代表支付宝为例来对第三方支付平台交易所涉及会计账务处理进行了探讨，并提出了一些针对性的建议，希望能够促进我国第三方支付平台的稳定发展。
关键词：
第三方支付平台；虚拟账户；运营模式；会计核算
随着我国经济贸易的发展，人们对于资金交易的效率和安全性方面的要求越来越高。通过银行转账的方式虽然能够安全地将款项直接转给对方，但是对于买卖双方来说，容易产生给钱不给货或者给货不给钱的诚信缺失问题，对于贸易的正常发生产生重要的影响。针对买卖双方对于这种资金交易安全性方面的考虑，第三方支付平台便营运而生了。作为一种新型的支付平台，第三方支付平台在运营过程中存在一定的问题，这些问题需要我们不断地研究和探讨，以促进其更好地发挥应有的功效。下面，笔者就第三方支付平台交易中相关的会计处理问题进行探讨。
一、第三方支付平台运营模式概述
（一）第三方支付平台虚拟账户的含义。与银行所设立的账户不同的是，第三方支付平台的资金流转主要是靠网络虚拟的账户为基础的。同时与银行账户相比，这种账户往往是以交易双方习惯用的一些邮箱号码、手机号码等习以为常的、容易牢记的组合为账户名称，更易输入。从功能方面来看，用户经过注册获得账户以后可以进行相应的充值、提现、转账、查询、缴费等业务。这种支付平台所依赖的是PC端或者移动客户端上所装载的相关软件，节省了交易双方的时间，提高了交易的效率。
（二）第三方支付平台的运营模式。第三方支付平台是随着买卖双方对于诚信问题的需求而产生的，独立于买家和卖家之外的第三方来分担交易款项风险的支付平台。与传统的一手交钱一手交货的买卖双方之间的交易行为不同的是，第三方支付平台所依赖的是互联网这一平台，不需要交易双方通过面对面的支付交易就可以简单地实现款项的流动。第三方支付平台的存在有赖于两个重要因素：第一是自身具备一定的实力和信誉，能够取得交易双方的信任；第二是拥有过硬的互联网风险防范措施，能够抵御金融诈骗，保证资金的安全。第三方支付平台交易与传统交易的另一个大的区别在于：传统的支付交易往往是与账务的处理同步，账务处理完，资金交易也就结束。但是第三方支付平台由于在交易双方或者交易双方与银行之间多追加了一个环节，导致资金的流通存在一定的延时，这就出现了账务虽然处理完了，但是款项可能对方还没有收到。第三方支付平台的运营流程是：交易双方中的买方先将相关的货款支付到双方确定的第三方支付平台上，然后支付平台将款项信息推送给卖方，卖方接到推送信息后进行发货，等待买方确认收到货物后，第三方支付平台将买方支付的货款转移到买方账户，进行结算。中国人民银行的《支付机构客户备付金存管办法》的规定中明确指出，第三方支付平台的备付金额不得随意挪用，这也是为了保持资金流动的随时性和提高资金交易的效率。无论是从运营时间还是技术支持角度来看，阿里巴巴旗下的支付宝平台在我国的第三方支付平台方面都显得更加成熟。下面笔者结合对于支付宝的相关案例分析来对第三方支付平台交易的相关会计处理问题进行探讨。支付宝是阿里巴巴公司于2004年10月推出的一款第三方支付平台。其运营模式为：首先，买方在淘宝网上挑选自身需要的商品，并通过网上银行等方式将货款转移到支付宝的账户中进行某一时间段的存放，待卖方发货并经买方确认收货后，将货款转到卖方账户之中。随着移动支付手段的推广，支付宝的支付功能已经从淘宝网转移到其他相关领域的款项交易，第三方支付平台的功能得到了推广和应用。
二、第三方支付平台交易的会计处理思路
（一）会计科目设置。企业可以设置专门的科目进行虚拟账户核算，也可以在相关一级科目下，例如其他货币资金科目下设置关于虚拟账户资金核算的二级科目。在网购交易的高峰期比如双十一等商家推出的购物狂欢节的情况下，企业要设置专门的会计科目来进行相关数据的整理与核算。一般来说，企业可通过“虚拟账户存款———××第三方支付公司”等科目，核算企业在虚拟账户进行的充值业务、收/付款业务、转账业务、体现业务等一系列与资金流动相关的业务。
（二）会计处理。作为买卖双方与银行之间的第三方支付平台，其关于资金流动方面的业务要经过银行的转账功能来实现，即在第三方支付平台所进行的转账、充值等业务所处理的资金是通过银行转账的形式将资金转移到第三方支付平台的虚拟账户中，然后再接着进行相应的业务处理。在整个交易过程中，第三方支付平台发挥的是资金“代管”的作用。买卖双方关于交易的会计处理可分为两个阶段：第一阶段：买方在网上选购商品并付款后，为了保证买方能如实得到商品，货款暂不支付给卖方，而是由买方账户转到第三方支付公司的账户。对于买方来说，如果是直接用虚拟账户里的余额支付，则借记“预付账款”科目，贷记“虚拟账户存款———××第三方支付公司”科目;对于卖方来说，买方付款后，第三方支付平台会通知卖方发货，但是由于网购“感受不到实物”的特殊性，在淘宝网等购物平台上卖家一般会向买家承诺“七天无理由退货退款”。虽然有这样的承诺，但是仍然不足以满足买家对于货物质量安全性方面的需求，如果直接将货款打给卖方会出现一些不稳定的因素，因此在买家未确认收货或者未达到第三方平台默认的收货时间内，这些交易的资金或暂时被冻结在第三方支付平台的虚拟账户中，此时应借记为“发出商品”科目，贷记“库存商品”科目。第二阶段：在买方企业收到货物且验证无误后，第三方支付平台会根据买家反馈的信息对交易资金转移到卖家的虚拟账户中，此时买方应借记“库存商品”“应交税费———应交增值税(进项税额)”等科目，贷记“预付账款”科目；而对于卖方企业来说，由于买方已确认收货，商品的货款也已进入自己的虚拟账户中，交易行为暂时完结，企业可以对这笔交易的成本进行计算和登记，卖方在会计核算中应借记“虚拟账户存款———××第三方支付公司”科目，贷记“主营业务收入”“应交税费———应交增值税(销项税额)”科目。同时结转成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“发出商品”科目。除了买卖双方自身交易的成本核算外，还要对交易发生的第三方支付费用的成本进行核算。一般情况下，在淘宝、当当、京东等购物平台上购物时，这些网上购物平台是会从交易额中扣取商家一定金额的佣金，这对于卖家企业来说，也是交易成本的一部分，需要进行成本核算。对于卖家来说，这笔支出是因为销售商品而产生的费用，应该借记“销售费用———佣金”科目，贷记“虚拟账户存款———××第三方支付公司”科目。
（三）沉淀资金的利息收入分配。从上文的分析可以看出第三方支付平台在交易中冲当的角色主要是交易资金的代管者。首先，在买方选择货物并付款后，第三方支付平台代卖家从买家那里收取了货款，实际上是代买方暂时保管这部分资金；而到买方确认收货后，第三方支付平台代买方将这部分货款转移支付给卖方。由于货物流通存在一定的时间差，考虑到物流等原因，发货与收获、付款与收款之间也必然存在一定的时间差，这就产生了买家在付款后到卖家在收款前的这一时间区间内，交易资金是在第三方支付平台作为沉淀资金存在的。而这部分资金的存在是会产生一定的利息收入的，对于这部分收入，第三方支付平台应如何进行核算呢?关于这个问题目前的争论比较多。笔者认为这部分利息应该属于买方所有。从交易过程来看，在买方未确认货物之前，其所支付的货款是在第三方支付平台那里暂存的，相当于银行存款一样，那么这部分沉淀资金所产生的利息理应归属于买方所有。但是如果每笔交易都需要第三方支付平台返还利息收入的话存在一定的难度。一方面，有些交易额比较小，容易出现返还利息的成本超过利息本身，导致收益低于损失；另一方面，会导致对于利率问题的争论，第三方支付平台的运营成本会大大增加。为此，可以通过划定交易额分界线的方式来处理，即利息收入的处理按照交易额的大小情况分类处理，对于交易额在该分界线以上的交易，第三方支付平台应该将利息收入减去银行托管成本后剩余的部分返还给买方；若交易额低于分界线，则将这部分利息收入继续保留在第三方支付平台的银行账户内，由银行冻结这部分资金，然后由银行定期从利息收入中扣除银行托管成本，再将剩余的部分反馈给消费者保护机构。这种方式对于第三方支付平台而言，利息收入就是一项负债，在结算利息收入时，借记“银行存款”科目，贷记“应付账款——买方(利息收入)或消费者保护机构(利息收入)”“应付账款———××银行(托管成本)”科目；将利息收入返还相关方时，做相反的分录。
三、关于第三方支付平台交易相关会计处理的相关注意事项
（一）第三方支付平台的产生顺应了电子商务发展的需求，对于网络交易的安全性有重要的保障作用。虽然这种支付平台存在一定的不完善之处，但是作为一种新的方式，我们要需求切实可行的改革措施来对其加以完善，以充分发挥其高效、低成本的优势。要从法律的层面上对第三方平台的相关会计行为进行规定，保障运行的合法性。
（二）采取一定的风险防范意识。风险防范对于会计核算来说是非常有必要，但是却又比较困难的事情。第三方支付平台可能产生的风险大致包含以下三种类型：①由于相关法律法规的滞后，对于第三方支付机构的会计制约机制尚不成熟，在实际交易过程中可能出现经营信用风险，导致支付账户余额不能回兑为商业银行的货币，给客户带来较大的财产损失，同时对于行业信誉影响也较大；②资金沉淀问题容易产生支付平台的金融风险；③第三方支付机构可能利用自身平台为非法转移资金和套现提供便利，形成潜在的金融违规风险。除上述风险外，第三方交易系统一旦发生问题，将存在客户信息泄露风险。对于这些风险，一方面要从技术层面上保障支付平台系统的安全性能，降低第三方支付平台的技术风险，为顺利支付提供方便；另一方面，要从法律制度层面上加强对于第三方支付平台的监督约束，切实保障资金的安全。
作者：梁海涛 单位：联通华盛通信有限公司
参考文献：
[1]张春燕.第三方支付平台沉淀资金及利息之法律权属初探———以支付宝为样本[J].河北法学.2011(03).
[2]祁砚芩.关于第三方支付平台以及互联网金融发展研究[D].太原:山西财经大学，2014.