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【摘要】
自20世纪40年代绩效审计产生以来，政府审计工作中越来越多的涉及到对绩效进行审计，人们也越来越重视对绩效审计的研究。本文介绍了澳大利亚的绩效审计标准，并在对我国绩效审计评价标准的现状以及其存在的问题分析的基础上，提出一些建议，以助于完善我国绩效审计评价标准。
【关键词】
绩效审计；评价标准；评价指标
一、引言
20世纪40年代，绩效审计开始出现，在政府绩效审计产生之前，政府审计工作基本上就是合规性审计。与传统的合规性审计相比，绩效审计发挥着独特的作用。因此，各国的政府审计工作中越来越多的涉及到对绩效的审计，绩效审计在政府审计工作中的占比越来越大。到1970年以后，西方国家政府审计的主要工作已经转变为对政府工作的绩效进行审计。绩效审计作为一种手段和工具，能有效地提高政府在公共管理领域的效果、明确区分不同管理部门在公共管理方面的职责、进一步完善公众对社会的监督机制以及提高政府行为的透明度。我国绩效审计的出现晚于西方国家，因此与我国相比，西方国家在绩效审计方面拥有更加成熟的制度，其相关的法律制度与绩效审计的评价标准等方面也更加完善。在国外绩效审计中，比较具有代表性的是澳大利亚的绩效审计。因此，本文以澳大利亚绩效审计为例，分析了我国绩效审计评价标准的现状和存在的问题。我国在20世纪80年代首次开展绩效审计。随着审计的发展，绩效审计在我国政府审计工作中也越来越重要。审计署在2008年公开的审计工作发展规划和2011年公开的十二五”审计工作发展规划中都明确表示要更加全面的开展绩效审计工作、健全绩效管理相关制度以及构建绩效审计评价方法体系。
二、澳大利亚绩效审计评价标准
澳大利亚政府对绩效审计的探索可以追溯到上个世纪70年代。20世纪70年代末，澳大利亚对审计法进行了进一步的补充，新审计法拓展了审计长的权利，要求其对政府机构的绩效进行审计。澳大利亚在1997年又进一步修改了审计法，新法中列明审计长可以要求在任意时间对政府商业企业及其所拥有的子公司之外的所有政府部门开展绩效审计。如果政府商业性企业的主管部长等提出请求，审计长也可以对政府商业企业及其所拥有的子公司开展绩效方面的相关审计。在澳大利亚，审计署每年大概会48份绩效审计报告。澳大利亚绩效审计标准包括以下几种：
（一）《良好实务指南》
澳大利亚审计署绩效审计的一个突出的特点就是以《良好实务指南》为评价标准。在审计署所出具的绩效审计报告的都会提到其所参考的《良好实务指南》的标题。在对澳洲教育培训计划进行绩效审计后所出具的报告中就指出，国际教育集团没有采用审计署的“许可项目管理”良好实务指南。缺乏许可项目管理系统，以致于在工作中很难确定哪些工作已经开始实施，以及这些工作的实施成果在多大程度上推动实现集团的整体目标。
（二）政策文件和法律规范
澳大利亚审计署在2004年度旱灾救助绩效审计报告中指出，农村调整局所得的周报告来源于一些非正式渠道，违背了《农村调整法案》中关于监督与报告的要求，这种做法使得所获得的报告整体上不具有一致性。
（三）国际同行业水平
美国在气象服务之一领域的绩效审计较为领先，因此澳大利亚审计署在对此领域进行绩效评价时，会以美国的相信息为标准进行评价。澳大利亚审计署在对气象局提供的气象服务进行绩效审计时指出，澳大利亚在对恶劣气候预报方面的准确性与美国存在一定差距。
（四）国外审计部门在进行相似审计工作时所采用的评价标准和取得的成果
加拿大、美国等一些国家的绩效审计做的比较好，澳大利亚审计署比较关注他们的审计工作，甚至会采用这些国家在审计中采用的评价标准来作为自己的评价标准，以期望发现那些可能同样存在于本国的问题。澳大利亚审计署在对天气服务进行绩效审计的过程中，在对服务的成本进行分析时，就参照了加拿大和美国实施气象服务绩效审计时使用的评价标准。
（五）审计对象自己制定或采用的效益标准
在开展的澳洲教育集团的审计项目中，审计署发现其需要9周的时间才能完成海外资格评价，这个时间远远超过了集团自身所提出的30天的要求。
（六）相关研究或部门制定的技术手册
澳大利亚审计署在进行2000年度的政府机构互联网安全的绩效审计时，在参考《保护安全手册》的基础上，对审计对象是否按要求制定适用于自身的信息技术安全政策问题进行了检查。该手册是由澳大利亚国防信息管理委员会所制定的。结果显示，制定的安全政策从质量到内容，在10个被审对象之间存在着一定的差异。
（七）已得到的审计结果和已提出的审计建议
这个评价标准更多的是应用在跟踪绩效审计项目中。澳大利亚审计署在开展2004年度银行谨慎监管的跟踪绩效审计的过程中，对相关机构是否采纳2000年度审计署对银行谨慎监管所给出的指导建议的情况进行了评估。
（八）其他
除了上述的七项之外，澳大利亚审计署的审计评价标准还涉及：国内外具有相同性质的主体的先进经验、国外审计署或审计机关制定的相应标准、政府部门提供的具有专业性的信息、国家或行业的统一标准等。澳大利亚、美国等国家在绩效审计的发展过程中，逐步制定完善了相应的评价标准，其评价标准科学且具有可操作性，为绩效审计的开展提供了相应的依据，同时又促进了绩效审计的进一步发展。我国可以借鉴澳大利亚、美国在制定绩效审计评价标准方面的先进经验，但是也应注意到，由于各国审计目标和审计环境之间的差异性，要考虑到制定的评价标准应与自身相适应，而不是盲目的生搬硬套。
三、我国绩效审计评价标准现状以及存在的问题
我国从政府审计出现至今，已经探索制定了许多与审计相关的规范性文件。但是由于我国的主要审计工作还是对财务收支及预算等进行审计，绩效审计的发展时间还长，还没有经历足够的时间去完善。因此，这些规范性文件主要是关于财务审计方面的文件，而关于绩效审计的规范性文件很少。虽然没有出现绩效审计的字样，一些文件中出现了与绩效审计有相似含义的字样，如对效益进行审计监督等，但即使提到了这些字样，条文也并没有给出具体的内容。由于目前尚未颁布实施针对绩效方面的审计规范，因此在对绩效进行审计的工作过程中会存在一定的困难。
（一）我国在绩效审计评价标准研究中可能存在的误区
我国对绩效审计评价标注的研究可能存在着一定的误区，通过对绩效审计评价标准相关论文的阅读，可以看出学者对于评价标准大致有两种理解。一种是将相应的绩效指标作为评价标准，在对相关绩效审计评价标准的研究中探讨的是绩效审计评价指标的选取问题；另一种理解则更进一步，认为绩效审计评价标准是对绩效进行衡量的一个标准，用这个标准来对选取的绩效审计指标进行衡量进而对绩效进行评价，而不是绩效绩效指标。关于“标准”的定义问题，国际标准化组织（ISO）下的国家标准化管理委员会（STACO）一直在进行这个方面的研究，曾以“指南”的形式对“标准”的定义进行了规定，指南中指出“标准是由一个公认的机构指定和批准的文件。它对活动或活动的结果规定了规则、导则或特殊值，供共同和反复使用，以实现在预定领域内最佳秩序的效果。”因此，本文认为对于绩效审计评价标准，第二种理解较为准确，即绩效审计评价标准是对绩效指标进行评价的一个标准（特殊值），而不是指绩效指标本身。
（二）我国现有的绩效审计评价标准
本文在对相关资料进行阅读整体后，认为我国的绩效审计评价标准主要包括国家的方针政策和法律法规的规定、上级部门对被审计单位提出的要求以及依赖于审计人员自由选择这三种标准。
1.从2008年至2010年国家审计署的审计结果公告中可以看出，我国在绩效审计工作中所关注的面有所扩展，我国现阶段的绩效审计中，3E审计仍占有核心地位，并向5E进行延伸，还增加考虑了控制性和创新性。总的还说，在目前的绩效审计工作中，我们主要关注经济性、效率性、效果性（3E）、合法性、保全性、环境性、公平性、创新性以及控制性九个方面。虽然绩效审计关注的范围扩大，但是合规性仍是审计所关注的主要内容，合规性的评价标准是国家的方针政策和法律法规的规定，这是审计人员无法进行选择的标准。虽然3E在绩效审计中也处于核心地位，但是在我国的审计工作中，缺乏具体可支持的指标和技术手段对经济性、效率性和效果性进行评估，因此也就没有提到相应的评价标准。
2.根据我国的国情，上级与下级之间处于一种领导与被领导的关系，因此我国的评价标准还可能包括上级部门对被审计单位提出的要求。
3.由于我国对于绩效审计评价标准没有像澳大利亚那样有具体的明文规定，所以我国的绩效审计评价标准有随意性，更多的是依靠审计人员的选取（可能有多种标准）。
4.但是查看审计署的绩效审计报告可以发现，在绩效审计报告中也可能并没有评价标准，只是列出了审计成果，并没有对绩效进行评价，没有相应的评价标准（无论是与以前年度进行比较还是与别的较好国家做比较）。审计署网站截至目前公布了2010、2011、2012、2013、2014四个年度的绩效审计报告。2014年绩效审计报告中对可用货币计量的审计成果的描述为“2014年，审计署共审计707个单位，促进财政增收节支和挽回损失等3090.17亿元，审计人员人均实现审计成果9274万元，审计经费的投入产出比为1:256”。但是从以上描述可以看出，这些描述仅仅是一些绝对数的列举，并未与以前年度的审计成果进行纵向的比较，也没有与国外审计署或者是其他机构进行横向的比较，也就是并未对这些数据指标进行比较判断，说明审计署的绩效到底是好还是不好，是否得到了提高。
四、启示与建议
在对澳大利亚绩效审计评价标准以及对我国绩效审计评价标准的现状与存在问题进行总结分析的基础上，本文提出以下四个建议来帮助完善我国的绩效审计评价标准体系：一是科学合理地制定政府绩效审计评价标准。关于绩效审计评价标准的规定要系统全面，在运用时不存在疑问，具有可操作性。澳大利亚所颁布的审计准则和绩效审计指南中，就详细地对评价标准的定义、特征、恰当性、来源渠道等反面进行了解释说明。二是绩效审计评价标准的来源渠道应比较广泛。审计的评价标准可以来源于国际同行业的水平、相关的法律政策、良好实务指南、积累的经验以及以前年度的审计结果和建议等。绩效审计的对象可能涉及各个行业各个部门，对于不同行业、不同部门、不同性质的被审计对象的要求和目标会有所差异，因此评价标准不可能统一。同一被审计对象在不同的时期进行绩效审计时，也可能会需要采用不同的评价标准。因此，审计评价标准的来源渠道应该比较广泛，这样在选取评价标准时才具有一定的灵活性，所选取的评价标准才能有较好的适应性。三是不要仅依赖于审计人员来选取相应的评价标准，审计人员可以与被审计对象就所要采用的评价标准进行沟通协商，最好能选取一个双方不存在异议的公认的标准。澳大利亚审计署在进行审计工作时，很重视与被审计单位的沟通，在审计进点前，被审计单位都会收到审计署下达的审计通知书以及相应的评价标准，在召开审计进点会和后续的审计工作中都会与被审计单位管理层就评价标准进行讨论，了解其对该标准的理解以及认可程度。四是3E在绩效审计中仍然处于核心地位，因此与其有关的评价标准在绩效审计评价标准中也应处于主导地位。科学的构建以3E为主导的指标体系并且建立该指标体系相对应的评价指标体系。
作者：熊洁 陈耿 单位：南京审计大学
参考文献
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[4]中华人民共和国审计署网站———政务公开———绩效报告.http:
[5]中华人民共和国审计署网站———政务公开———工作规划.http:
基金项目：
本文得到国家自然科学基金(71271117)资助。
