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【摘要】一个公司的健康成长发展，离不开公司内部的有效治理和公司外部法律法规的有效管理的。近年多起上市公司财务造假案件，不仅阻碍了市场经济的有效运作，还违背了国家制定的相关政策，使得金融市场之间的逆向选择严重化，优等产品被中劣等产品逐渐驱逐出市场，还损害了各个预期财务报表使用者的利益，使得社会造假的事件越来越盛行。根据COSO的调查研究结果显示，每年美国因上市公司财务造假行为造成的总损失，占美国全年GDP收入的5%。
1案情回顾
2015年2月，日本证券交易监视委员会(英文缩写SESC）收到了来自东芝公司员工举报，同月SESC对东芝公司展开财务报表舞弊等问题调查，根据SESC调查，认定东芝公司涉嫌进行多项会计处理不当违规问题。2015年7月，东芝公司的财务造假事件才得以全面曝光，东芝公司连续七年财务造假其中涉及该公司的4大部门和3任社长。根据其调查报告显示，东芝公司于2014年虚增累计利润高达年度利润总额的30%以上。该公司的会计处理不当的方式，包括有会计处理方法中的完百分工比法处理不当，产品运营费用即确认推迟，存货高估价值等等一系列的错误记账方法。通过完工百分比法推迟会计确认，进而使该基建项目利润亏损没有及时进行会计确认，推迟计提损失使得该公司虚报净利润高达44亿日元。自从2008年全球金融危机以后，根据调查报告显示该公司高层管理人员，累计虚增年度利润总共累计1518亿日元的利润（即合约76亿人民币）。产品运营费用（其中一部分计入存货成本）确认推迟导致的成本大额度低估，导致东芝公司的税前利润被大额高估。于2015年7月东芝公司以现任CEO田中久雄为首的东芝公司8名高层管理为多年的会计舞弊行为，引咎辞职。2015年11月，SESC(日本证监会)决定提出对其（东芝公司）进行约70亿日元（即约3.5万亿人民币）的罚款。东芝公司财务造假案件的丑闻曝光后，令人不禁的对当今企业治理及审计弊端进行深思和反省。传统的日本企业大多都会受社会背景及家族式经营模式影响，通常在这种家族式经营模式下运作的董事会会严重缺乏透明度，因此，股东利益就会被削弱，正因为许多的日本公司并不会对利润感兴趣，相反倒是期待公司能够更长久的存活下去。这种经营模式有利也有弊端。然而这种家族式的经营模式是建立在一个绝对信任的机制内的，其领导者必须是无私的。但是，这种“无私”的领导者对于现实中的激烈的资本竞争市场是不适应的。为了使得每一年的销售利润更加的“美观”，许多高层管理人员和领导者都会选择去掩盖企业经营弊端，又或者立下一些根本不可能达到的目标。进而才会引出这一系列的财务丑闻。
2东芝公司会计舞弊案审计监管失效
内部审计本来应该是财务报表错漏报的第一道防线，当第一道防线不起作用的时候，外部审计就要发挥最后一道防线的作用了。很明显东芝公司的会计舞弊除了公司的审计部门人员内部化之外，外部审计公司也没有起到应有的作用。当东芝公司的财务报表出现严重舞弊时，外部审计甚至是向东芝公司内部审计部门妥协的。根据第三方委员会的调查报告显示，在2014年时东芝公司尚未公布该公司的第三季度的财务报表的时候，当时的东芝公司在任社长田中久雄就警告当地的电力系统部门：如果他们特意隐瞒3.96亿美元的财务损失那么他们就会引来所谓的大“麻烦”。然而，当时负责东芝公司的会计师事务所，安永会计事务所认为，东芝公司在美国核电西屋公司的损失应该在账目上得到体现，并且东芝公司应该接受西屋公司的3.32亿美元的资产损失准备，并且应该以此当作底线。但是，当时的东芝公司内部审计主席久保诚想要让东芝公司的财务损失能够尽可能的控制在2.25亿美元以内，但最终久保诚还是达到了他的愿望，剩余的1.07美元的差价就被安永会计师事务所审计认定为未更正的财务报表错报，仅仅是这一个数值就占了当年东芝公司的第三季度税前净利润的四分之一。这一种外部审计机构揭发雇主的财务报表错漏的行为，从一定程度上是相当于使自己少了一笔生意可以做，因此，当雇主发生财务错报的时候，外部审计机构是不会主动揭发雇主的错报的。这种审计机构组织与审计单位（委托人公司）之间的相互关系，就十分的错综复杂了，由于这样的关系存在就间接导致外部审计失效了。
3.1健全外部审计制度
第一，我国政府应该对会计师事务所，审计机构等加大监管力度，并且进行严格的控制和把这些审计机构分类检验，定期的进行考核，和考核相关审计机构的信用等级。与此同时，我国政府应该制定一些相关的鼓励措施，鼓励会计师事务所能够自觉公正的完成审计任务，使得民间审计能做到意义上的实质上的独立性，以形式上的独立性作为底线要求。对于审计机构与受委托人（被审计主体）之间的复杂的相互关系，解决的方法应该通过收取适当的审计费用，审计师任期以及审计等级制度使得审计师必须以一种公正，独立，专业的态度来进行公司之间的审计，尽可能的避免企业财务报表造假错报等违法行为。第二，审计师在审计委托人公司的基本财务报告或者其他的基本财务业务信息时，更为重要的是，要控制整体企业发展的可能性风险，尽可能控制企业报表的固有风险和控制风险，从最基础的方面去监督整个企业的财务运作行为，要求了注册会计师必须采用现代风险导向的审计模式来对委托人公司进行监督。注册会计师不仅仅是要关注主体的委托人公司，同时还需要具备对宏观经济条件的把控的专业能力，从公司的发展战略以及财务部门的会计记录的真实性，考察公司的整体运营状况，关注高层管理人员对公司财务报表的真实性。于此同时，注册会计师还必需关注委托人公司的经营风险，因此在对应的财务报表的进行相关量化体现，加强对应企业内部的把控建设，培养复合型的优秀审计师，才能长久的监督企业，及时发现企业存在的不合理状况，给予及时纠正，防止有关的财务报表造假，错报等行为。
3.2优化完善企业内部审计监督模式
从东芝公司内部审计部门失效的来看，对应我国企业的董事会机构及高层管理人员，应当要与企业的内部监事会职员相互分离开来，然而，东芝公司的董事会成员与监事会成员交错是明显存在的现象的，这种状况极为容易导致监事会袒护相关的管理部门进行会计舞弊。监事会成员对于高管和监事会成员，一般情况下是只保留监督权和建议权的，若是要对高层管理职员处罚的话，就必需要通过企业股东大会的投票来决定。与此同时，公司监事会一般只会涉及对于公司的财务进行审计，对于公司的相关重大发展战略决定，业务主要流程方向决策，销售部门销售状况，企业内部控制的评价等等方面的监督，还存在着较大的漏洞。对于上述的监事会的监督公司权限问题，企业内部本身应该加强对于监事会独立性，以及监事会监督公司整体作用的权限，并且适当的给予监事会直接处罚相关人员的权利，使得监事会真正意义上的起到内部监督的作用，以此，来优化企业内部审计部门对公司的监督管理体系。
3.3加强高管的会计合规意识
在东芝公司的会计舞弊事件中，被曝光后涉案人员涉及高层管理人员人数高达98人之多，SESC调查报告中显示，大部分高层管理人员甚至大规模的鼓舞参与这一次长达7年的会计舞弊事件，或者有一部分没有参与这次会计舞弊案件的高管对于公司内部的会计舞弊行为置若罔闻。除了东芝公司的案件，另一家企业美国安然公司，这一场震惊全世界的会计舞弊案件中，当安然公司的CEO在接受相关记者的质问的时候，甚至宣称“这是公司会计部门的问题“，把这一场巨大的会计舞弊事件的责任甚至推脱给公司的会计部门。显然，随着经济的不断发展，这种”只是公司会计部门问题”的理由并不能作为高层管理人员鼓舞公司会计舞弊作假的借口，随着相关法律制度的完善以及管理人员责任意识的加强的条件下，上司公司的高层管理人员应当学习和了解会计的基本准则，加强公司会计合规意识，并且会计信息出现错漏，造假等行为发生的时侯，相对应的最终责任人应该是公司的法人。因而，加强相关高层人员的会计日常合规意识，对于推动管理层，治理层意识的变革是起到至关重要的作用的。
3.4防止管理会计成为高管操作的工具
东芝公司的会计舞弊主要方法并不复杂，主要是四种会计处理不当所引起的税前净利润虚增（并非是由收入引起的）。以东芝公司的特殊交易部件为例子，公司内部是为了保护其公司本身的商业机密的情况下，才会对发给ODM的特殊交易部件进行“隐藏价格“加价出售处理；而对于存货价值的高估行为，该公司会计主要是通过成本差价分配的方法，而不使用减值至零的存货跌价准备方法，这两部分都是管理会计的主要工作职责，如果通过存货状态来使得存货周转速度提升的话，这一部分内容也涉及到减轻成本的效果。这些会计舞弊的做法，从侧面上提现了东芝的自身经营风格和内部管理理念，就很难被外部的预期会计报表使用者或相关者发现。但是，在上述的业务的会计处理不当是高层管理人员的主观选择，又把这种选择施加在管理会计的身上导致的，才会引起一系列的会计舞弊行为，造成东芝公司常年税前净利润虚增，影响投资者投资的结果。在我国十三五计划中，大力加强管理会计独立性的背景之下，大部分上司公司应该在遵守一般会计准则的情况下，主动灵活的采用公司内部治理创新手法，使得管理会计在相关的会计业务监督记账时，能够真实，公正的反应企业真实的经营状况，避免因管理层主观意愿带来的会计舞弊，造假行为。
3.5充分发挥员工举报作用
在现有的研究样本中，ACFE调查和COSO都认为举报在发现公司财务舞弊中是起到关键的作用的。根据ACFE的2014年调查统计显示，约一半以上的财务舞弊案件的曝光都是由员工，供应商或者客户发现举报的。一些著名的案件中，包括雷曼兄弟的麦秋，世通公司的辛西娅都已经成为会计人员，审计人员的榜样了。为此，美国甚至颁发专门的条例来刺激，鼓励员工举报所在公司的财务舞弊行为，并且对举报的相关人员进行巨额的奖励，来增加员工，供应商等人员对社会企业的监督意识。东芝公司同样也是由于内部员工的主动举报，才会引起相关的监管部门的注意，否则东芝公司的会计舞弊行为将会继续被该公司高层掩盖，进而持续该公司长达7年的会计舞弊行为。对于我国的上市公司来说，也应该相对应的加强举报制度的进行，设置，完善。包括使举报途径多样化，透明化，对于举报人员应该受到有关部门的严格保护，获得的举报消息应该认真审核，处置结果公开透明化，甚至要使举报行为视作一种正确的行为给予员工鼓励。但是，对于那些严重的职员之间虚假恶意举报的行为，应该给予处罚。
4结论
总之，健全审计制度在现代企业管理中发挥着重要的作用，其为企业带来是直接或间接财务利益不容忽视。我国的经济高速发展中需要对审计风险进行有效的防范与控制，本文主要对相关策略进行阐述，希望更好地发挥审计的作用，从而促进我国经济的蓬勃发展。
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作者:吕俊虹 单位:广西师范大学
