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摘要：注册会计师审计风险是指会计报表存在错报或者漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。我国的资本市场较特殊，市场上存在的不确定因素多样化，更易诱发审计风险。因此，探究我国注册会计师行业审计风险控制存在的问题，以及提出如何减少和降低审计风险的对策，具有一定的现实意义。
关键词：审计风险;问题;对策
1注册会计师行业审计风险控制中存在的问题
1.1会计师事务所体制不当
在审计过程中，注册会计师是以单位名义出具审计意见，以个人签名承担执业注册会计师应负的相应责任。注册会计师与事务所之间，个人的责任大于组织的责任，因此，注册会计师所在的会计师事务所的体制是否合理，直接关乎审计质量的高低，是迫切需要研究的问题。我国的会计师事务所发展时间与发达国家相比其实不长，体制方面仍然需要完善。我国允许设立会计事务所的体制有三种：合伙制、有限责任制和特殊普通合伙制。现在事务所体制划分是：合伙制约占1/3，有限责任制的会计师事务所约占2/3。但在实践中，有限责任制、合伙制发展困难重重。有限责任制会计师事务所由于责任有限，降低了违约成本，增加了行业道德风险；同时，有限责任体制也不符合社会公众心里预期，无论审计过程导致多大的损失，赔偿都只被限定在一定范围内，对于受害者受到的损失也是杯水车薪；合伙制因为连带责任的存在，不仅要为自己的行为负责，还要为别人的行为负责，影响审计效率。我国会计师事务所现行体制存在的问题严重影响我国会计师事务所和注册会计师行业的发展。随着我国全球贸易化程度越来越高，会计市场的开放，国内会计市场的竞争将会更加激烈，而我国会计师事务所要寻求生存和发展，就必须解决体制存在的问题。
1.2缺少全国统一的审计收费标准
审计风险由很多因素导致，最大的一个原因是注册会计师在执业时收取的审计费用。审计收费会影响审计的质量，审计收费与会计师事务所投入的人力、财力、物力息息相关，最终影响审计质量，自然不利于审计风险的控制。此外，事务所之间为了招揽客户打价格战，也会对注册会计师的独立性产生影响，不利于审计风险的控制。我国注册会计师审计收费，政府指导定价，但缺乏统一规定。由于地区之间的经济差异、社会差异等，各地区的标准不一，有些地区之间的差异甚大，使注册会计师跨地区执业有一定的难度。以计件收费为例，北京1000万以下资产年度审计收费比例是0.25%，河南上限4500元，湖北5000元上限，湖南上限比例1%，山东0.9%。由于收费标准是以资产总额定的，没有考虑到客户复杂程度和审计风险等，因此审计同样规模的客户，有人欢喜有人愁，这也增加了审计风险。现在国内的业务收费标准还是脱钩制以前的规定，没有和物价上涨形成同步，因此存在审计一个项目事务所收不到成本价；事务所为了留住客户，在原价上打折也是时有的事情，让事务所所得报酬就越发的少；此外，审计收费没有行业指导价格标准，事务所之间为了竞争客户恶意竞争，对审计独立性和质量都产生了负面影响，增加审计风险。
1.3注册会计师的专业能力有待提升
注册会计师的专业能力影响审计风险，专业胜任能力是指注册会计师应当具备专门的学识经验，并且具有足够的分析、判断能力，在审计过程中，应该保持职业谨慎态度和职业怀疑态度。因此，注册会计师的专业能力既是影响审计风险的一个既定因素，也是形成审计风险的内在因素。
1.3.1注册会计师占事务所从业人员的比例
注册会计师通过了全国统一的考试，在知识结构、专业胜任能力方面比非专业人员有着明显的优势，有利于提高事务所的审计质量，提升业界竞争力。但是在现实中，事务所不可能全部招注册会计师，事务所也积极鼓励从业人员参加注册会计师考试，这也反映了注册会计师比例客观影响着会计师事务所的会计人员素质和业务质量，自然也会影响着审计风险。
1.3.2学历结构和年龄结构
作为智力密集型的行业，注册会计师的日常工作属于高强度的脑力工作，因此，注册会计师个人素质的方方面面，学历水平、专业知识储备、年龄结构都会影响到注册会计师的工作质量。年龄如果过大，就不易承受这一行业的高强度工作；年龄过小，虽然精力旺盛，但缺乏经验和能力，可能无法胜任审计工作；这些因素都会影响到注册会计师的专业能力。我国注册会计师的专业胜任能力在很多方面都不是很理想。学历结构、年龄结构在一定程度上能反映注册会计师的专业胜任能力。现我国50～70岁和30岁以下的注册会计师约占了全部注册会计师的25.64%，约1/4。这部分人执业中面临的问题有：一方面，虽然经验丰富但是高强度的脑力工作已经不适合年龄较大的群体完成；另一方面，虽然体力充沛精力丰富，但是缺乏经验，审计质量难以保证，这两方面都会给审计工作带来风险。此外，我国硕士学历的注册会计师人数较少，只占了全体注册会计师的7.3%；对比之下，四大的大专及以下学历的比例明显远少于本土会计师事务所的比例，且硕士学历也高于本土会计师事务所不少，而高级的会计人才正是我国未来注册会计师行业急需的，这就对事务所的人才选拔上提出了新的要求。此外，注册会计师的考试门槛较低，考试科目设置也不完善。这方面可与ACCA进行比较，ACCA的考试课程设置有14门，部分课程涉及范围广、难度大，每次的考试不及格率都不低。考试顺序也不可随机任意挑选，需要把前面的课程修完才能考后面的课程，全部课程合格以后，要求学员至少有3年的相关经验，还要参加上岗前为期3天的培训和面试。只有上述全部通过以后，才能获得公认会计师称号。我国的注册会计师考试，需要通过6门考试和职业能力综合测试，6门全部通过后就可以获得注册会计师考试全科通过证书。同时具备要求2年以上的从业经验，但这并不是非常严格的限制，一般认为，成为我国注册会计师所必须通过的筛选程序是职业资格考试。以上对比可以看出，CPA的考试科目明显少于ACCA的考试科目，对实践能力与从事经验的要求也远低于ACCA，由此产生的就是很难全面考查申请人的专业知识水平和职业能力。
1.4企业治理结构失效
1.4.1被审计单位会计信息的真实性
在审计活动中，审计主体在对审计客体实施了审计以后，需要根据审计过程中所收集的审计证据，对审计客体的会计信息的真实性、合法性和公允性进行客观公正的判断和评价，并提出审计意见。会计信息的不真实，是加大审计风险的一个根源。如果被审单位出于不良意图而弄虚作假，篡改资料，伪造证据，造成会计信息的不真实，会使审计人员难以搞清事实真相。
1.4.2被审计单位内部控制的健全性和有效性
被审计单位建立内部控制的主要目的之一就是要防止错误和舞弊。如果被审计单位的内部控制制度存在重要的缺陷或者不能有效地工作，那么很可能导致被审计单位的财务报表系统出现错误，由此产生了审计风险。审计控制风险是即使被审计单位的业务和相应的会计处理发生了重大错误但是却没有被内部控制防止和纠正的风险。因此，被审计单位内部控制系统是否有效和健全也会影响到审计风险。企业决策独断专行缺乏监督，加大了审计风险。此外，公司治理结构失效，缺乏相应的内部审计类似机构也为舞弊提供了温床。
2注册会计师审计风险控制的对策
2.1形成合理的会计师事务所体制
特殊普通合伙制融入了有限责任制和普通合伙制的优点，弥补了二者的不足。这种体制下，相比有限责任制，增加了注册会计师的违规成本，有利于提高注册会计师的风险意识；相比合伙制，避免了合伙人因为别人的错误担负连带责任，有利于事务所的稳定发展，也解决了很多合伙人的后顾之忧。特殊普通合伙制是有限责任制和普通合伙制优化二者的成果，满足了社会公众对注册会计师行业的期望要求，有利于会计师事务所扩大规模。然而，会计师事务所体制改革不能一蹴而就，一方面，需要配套的法律法规给予制度支持；另一方面，事务所全部资产对债务承担无限责任，各合伙人对个人执业行为造成的结果承担无限责任，合伙人之间不相互承担责任，那么合伙人之间的应清晰责任划分。
2.2制定全国统一的审计收费标准
目前，我国会计师事务所审计收费乱象丛生。为健全注册会计师审计收费标准，应制定全国统一的标准规定，设置审计收费的上下限，这样有利于注册会计师审计收费的规范化。另外，可根据被审计单位的企业规模、销售情况、财务审计难度和所处行业会计处理复杂程度等多种因素，预算出工作量和人员配备需要，来决定最终的费用。防止会计师事务所恶性竞争，纯洁注册会计师队伍，使得我国注册会计师行业步入正轨。
2.3提高从业人员素质
2.3.1优化人才结构
重视吸收年轻的注册会计师。会计行业是一个不断变革、发展的行业，虽然中老年的注册会计师的经验丰富，但是年轻的注册会计师有更强的学习能力，对新的准则、技术和业务有更好的接受能力。四大和本土会计师事务所最大的不同就是人员年龄结构的不同。电算化的普及对会计人员的计算机技术有更高的要求，年轻的注册会计师在这方面更有优势。另外，更多地把更高学历的人才吸收进来，提升注册会计师整体的素质水平。
2.3.2完善考试与培训制度
注册会计师考试可适当增加科目，扩大课程涉及范围，降低科目的通过率，控制注册会计师的新增人数；对考试科目划阶段考试，只有通过前面阶段考试才能后续参加剩下的科目考试，并且允许通过一定阶段的人员从事相关审计工作的辅助工作；考试内容的设置应该更加灵活，注重对实务的考查，减少死记硬背八股文式的考试题目，可以更真实地考查考生运用所学专业知识的能力和专业判断能力，这些也是一名合格的注册会计师必备的素质。加大对培训的投入力度，目前国内事务所主要依靠各级注协组织的后续教育培训。而四大事务所每年都在培训上投入大量的时间、金钱和精力，有的事务所甚至有自己专门的培训设施或者教材。培训被作为帮助员工发展，提升员工素质和服务能力的重要手段。对比之下，二者仍然有差距，本土会计师事务所要加强队伍人员的建设，完善人员培训体系，只有这样才能让从业人员的素质跟上社会经济的发展水平，满足客户日益增长的需求。
2.4完善公司治理结构，改进委托关系
建立合理的公司治理结构，防止高层独断专行，需建立用审计委员会制度，提升审计委员会权利，能独立聘请外部事务所注册会计师进行审计，保证其独立性不受公司干扰。只要有审计工作，就会有审计风险，如何规避审计风险是我国注册会计师和会计师事务所必须要面对的现实问题。审计风险不仅给会计师事务所及注册会计师带来损失，还可能造成社会资源配置失衡，影响国家经济发展。目前我国注册会计师行业审计风险的控制状况仍不容乐观，要想更好地管理和控制好审计风险，必须要在管理上进行改革和创新，具体问题具体分析，找出解决办法。我国注册会计师审计风险的形成原因是多方面的，需要国家、政府、事务所及企业等相关部门的通力配合，才能更好地发挥注册会计师经济警察的作用，保证国民经济稳定、健康地发展。
作者:吴丹丹 单位:陕西省生物农业研究所 西北生物农业中心
