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摘要：内部审计已经不仅仅是查错纠弊的经济卫士，而是帮助企业优化结构、改善经营的有力臂膀。A公司建立的审计咨询服务模式，构筑审计整改三级督办机制、深化审计整改跟踪检查机制、建立审计整改问责长效机制，使内部审计成果得到有效应用。提高内部审计工作的质量、建立健全问责机制、建立完善的后续审计机制，是企业内部审计成果有效应用的重要路径。
关键词：内部审计成果应用；案例分析；路径探讨
内部审计成果是内审机构及审计人员依据法律法规及公司制度，在独立进行审计监督、充分履行审计职责的过程中取得的工作成绩，既包括发现的问题，也包括提出的整改意见。审计发现的问题是否得到领导层的重视，审计提出的整改意见是否得到公司的落实，是内部审计是否真正发挥作用的关键。本研究将立足于目前我国市场各大企业内部审计成果应用的现状，借鉴A公司在审计成果应用方面的先进经验，最终就如何有效应用内部审计成果为众多企业提出可推广、可借鉴的改进意见，帮助企业充分发挥内部审计的风险防范作用和增值作用。
一、A公司内部审计成果应用情况
A公司是一家规模较大的通信公司，其业务经营范围涉及移动话音基本业务、IP电话、172数据业务和多媒体业务。A公司是我国较早一批重视发展内部审计的企业，经过10多年的探索实践，已经形成了较为成熟的内部审计模式，其内部审计工作拥有较为完善的制度保障。近年来，A公司内部审计机构以服务企业增值为导向，紧扣公司促改增效主题，探究提升审计整改成效的实现路径，推出了一系列重要举措，可概括为“一个模式，三个机制”。
（一）一个模式———审计咨询服务模式
审计咨询服务模式的核心运作分三步：第一步：内部审计机构围绕企业价值目标，以客观、公正、独立的态度，科学选题，深入专题调研，剖析历史共性问题的成因以及可能影响整改成效的因素。第二步：通过搭建一个最佳解决方案的平台，实现跨省市、跨部门之间的工作联动，召开联席研讨会，会上由内部审计人员介绍审计发现和揭示风险，引导业务部门人员提出解决方案，并在内部审计人员详细提示风险的情况下，比较多种备选方案以决定最佳解决方案。第三步：将最佳解决方案向全省公布，明确具体业务职责和分工，落实整改后进行方案推广。
（二）建立健全了三个机制
1.构建了审计整改三级督办机制
第一级为被审计单位第一负责人背书督办。被审计单位的第一负责人为审计整改的第一责任人，要及时了解整改进程，限期督办解决，以确保整改工作落到实处。否则，如果存在整改不力的情况，将追究被审计单位第一负责人的责任。第二级为公司专业分管领导约谈督办。对于逾期未能有效整改的，整改发起部门可启动约谈机制，由公司专业分管领导约谈负责该问题的单位负责人，了解整改未能落实的原因，督促单位负责人及整改部门落实整改，对被审计单位第一负责人的一级督办形成有效监督。第三级为公司审计委员会汇报督办。审计委员会一方面定期听取内部审计工作报告，审议本阶段重要审计发现的问题，帮助各部门识别风险并提出意见；另一方面，定期听取被审计单位对上一阶段审计委员会决议事项的落实跟进情况，检验整改成效。
2.深化了审计整改跟踪检查机制
内部审计跟踪是审计项目的延续，是发挥审计免疫系统功能的必然要求。审计跟踪一方面要督促被审计单位整改，另一方面要评价整改措施的有效性。A公司审计整改跟踪检查机制有以下特点：（1）高效聚焦重点，强调跟踪检查的周期性。A公司内部审计机构明确了抓重点的指导思路，通过对上一年度审计发现问题进行多维风险分析，迅速筛选、锁定对企业运营发展影响重大且亟待解决的问题。此外，在通过重点跟踪检查的同时，追加定期跟踪检查机制（例如，每年），这有助于进一步消除被审计单位因后续未必开展检查、认为可应付整改的投机侥幸心理，增强问题相关方的整改落实责任意识。（2）实地进点检查，关注问题的实质性整改。为避免资料送审可能存在的弊端和风险，A公司内部审计机构坚持采用现场取样、后台数据分析等与专项审计相同的规程开展跟踪检查，在跟进过往具体审计发现问题是否得到纠正和追偿的同时，更关注相关制度流程是否得到优化与执行、风险漏洞是否得到切实封堵，客观、全面地评价实际整改情况。（3）深入成因分析，强化检查结果闭环运用。A公司在监督检查整改效果时注重探究整改未能落实的成因和根源，区别对待处理。一方面，对于个别因个人主观原因导致的整改不力，将立即启动整改督办、问责流程，严惩未尽职履责的行为，形成正向警示；另一方面，对于部分确实因客观条件限制，难以执行整改的情况，可借助前述审计咨询服务等方式提出审计增值建议，并在不违反审计独立性的前提下，协助推动落实。
3.建立了审计整改问责长效机制
审计问责机制是促进审计整改的制度保障。在后续审计程序中继续追加或启动审计问责程序，有助于推动被审计单位将整改措施落到实处，改善审计整改成效。A公司在总部的大力支持下，研讨编制并了《审计整改及问责实施细则》，具体组织实施要点包括：（1）明确审计问责工作组织及相应职责。A公司按照各职能部门和各所属单位的管理权限和具体职责，在审计问责工作流程中划分为发起部门、专业管理部门、审计问责实施部门和被审计单位。发起部门是指公司具体负责组织配合外部审计的相关部门和公司内部审计部门，负责确定应问责事项，启动问责流程；各专业管理部门是指被审计事项相关业务领域的公司业务主管部门，负责对发现问题进行分析、评估，提出应问责事项；审计问责实施部门是指公司纪检监察、人力资源等负责实施调查问责事项的部门，有必要时报请公司领导作出问责决议；被审计单位是公司接受内、外部审计的部门或单位，负责按发起部门的要求落实本单位管理权限范围内人员的审计问责工作，并向发起部门报送问责结果。通过这样的制度约束，强化相关单位的协同与配合。（2）明确审计问责工作流程及操作规范。为了规范审计问责工作的执行，A公司有针对性地制定了审计问责工作流程，明确了从确定问责事项、评估确认到问责决议落实、问责结果汇等总共10项重要流程步骤及具体要求。按照标准的工作指引和统一的操作规程实施审计问责，能够有效避免因职能部门之间流程认知不足可能导致的重要工作节点执行缺失或拖沓，有助于提升审计问责的效率性和权威性。（3）明确审计问责的责任确认和实施。对人员问责是审计问责中最为敏感、重要的一环，处理是否公允、得当，将直接影响内部审计、乃至整个企业的公信力。对此，A公司要求审计问责实施部门，要严格按照公司《员工违纪违规处分实施细则》《经理人员问责实施办法》相关规定，开展调查、界定责任并提出问责建议，经公司领导审批后实施问责。通过该举措，确保问责依据充分、定责准确，具有说服力。
二、内部审计成果有效应用的路径探讨
发现容易整改难的现象，是我国绝大多数企业面临的难题，本研究借鉴A公司的先进经验，提出一些可推广、可借鉴的内部审计整改意见。
（一）提高内部审计工作的质量———成果应用的质量保障内部审计成果得到有效利用的基本前提，是审计成果本身要具有高质量，能够改善企业经营情况。现阶段，很多企业之所以不重视内部审计整改意见的实施，是因为内部审计工作本身质量不高，提出的意见无法有效落实。提高内部审计工作质量，可以从以下两个方面入手：
1.增加内部审计在企业事务中的话语权
（1）加强内部审计的独立性。影响内部审计独立性的首要因素是内部审计的机构设置。设立在总经理之下或者直接隶属于财务部的内部审计机构大多是低效率的，因为审计机构与被审计对象有直接利益关系，难以真正披露问题。高效的内部审计机构应该设立在董事会之下或者由审计委员会领导，保证内部审计的话语权。（2）加强内部审计的权威性。内部审计部门作为监督部门，直接对董事会负责，其权威性主要取决于领导层的重视程度。要提高领导对内审工作的重视程度，可以将内部审计建设程度纳入主要领导职位任免考评标准并给予较高的权重，一旦与自身利益挂钩，就会促使主要领导人积极利用内部审计工作来改善企业经营。
2.发挥咨询服务功能，加强与业务部门的合作
内部审计与业务部门的合作应贯穿整个审计过程。（1）在内审部门确认审计项目时，要加强与业务部门的沟通，在深入调研中了解业务部门的具体工作、绩效情况以及面临的工作中的难点，这有助于内审部门准确识别风险点、制定恰当的审计策略。（2）在内部审计部门实施审计计划和出具审计意见时，要充分尊重各业务部门，与业务部门一起制定风险应对方案。（3）在后续审计阶段，内部审计要监督、评价业务部门整改的绩效，对于没有到位的整改，内部审计部门要明确其原因。对于那些由于特殊困难无法解决的未整改事项，内部审计部门要根据业务部门的需求，与业务部门一起商讨、制定克服困难的方案。实际上，不与被审计对象讨论的内部审计建议，很多时候除了面临无法落实的尴尬局面，还会降低内部审计的价值。本研究根据A公司及其他企业的先进经验，提出一种详细的、可操作的审计意见方案过程。在这个过程中，内部审计将始终保持与被审计单位与部门的沟通，真正从各业务部门以及本企业的需求出发提出和实施审计意见。
（二）建立健全问责机制———成果应用的制度保障
问责机制是内部审计成果得到有效应用的制度保障。如果企业没有完善的问责机制，那么各层级员工就不清楚自己的职责所在，即使未完成整改也不会被追究责任，个人的利益也不会受到任何影响。在这种状况下，内部审计结果必然得不到有效应用。健全的问责机制应当至少包含以下3个方面：
1.明确内部审计问责工作流程及规章制度
（1）企业要制定明确的内部审计问责流程。内部审计问责大体可以分为责任界定、问责实施、问责结果汇总、问责建议、问责批示、问责决议几大流程。在每一个流程中，企业都需要解决谁来问责、对谁问责、如何问责的问题。（2）企业要明确内部审计在整改中的主体地位。很多人认为审计尤其是内部审计，只有监督的职责，没有整改的职责。但是事实上，为被审计单位提供切实可行的意见、促进被审计单位不断改善才是审计的最终目的。《中华人民共和国审计法》《审计机关审计处理处罚的规定》等法律法规明确规定：审计机关具有处理处罚的职能。2011年7月的《湖南省内部审计办法》第十六条规定：单位主要负责人或者权力机构可以在法律和管理权限范围内，授予内部审计机构通报、警告、责令改正等权力。由此可见，无论是依据国家法律法规中关于审计机关的规定，还是遵循地方关于内部审计的具体规定，内部审计都可以拥有问责权力。只有赋予内部审计部门足够的问责权，才能保障内部审计在审计整改中的主体地位。（3）企业要将问责机制写入企业规章制度，以具有强制性的书面规章形式赋予内部审计问责的权力，保障内部审计问责工作有依据、有秩序、有力度地开展。
2.从上至下明确责任人职责范围
（1）要想充分调动全体员工的积极性，就必须让员工知道自己的职责所在。对于业务层面的审计整改意见，公司领导应该将这部分整改事项分配给相应的业务部门，再由业务部门负责人将整改措施细化到每位员工；对于公司层面的审计意见，高层领导需要宏观调整组织结构、营造良好的控制环境、改善生产流程。（2）建立分级问责制有利于整改落实。企业可以借鉴A公司的成功案例，将整改责任分为三级：被审计单位第一负责人、公司专业分管领导、审计委员会。被审计单位第一负责人为审计整改的第一责任人，专业分管领导为第二级负责人，对被审计单位第一负责人督办执行形成有效促进。审计委员会作为第三级责任人，听取汇报督促检验整改成效。三级整改责任制层层递进、互相补充、互相促进，形成了一个完善的监督体系，有效地减少了整改不力情况的出现。
3.建立明确的绩效考核机制
绩效考核机制是追责机制的有力补充，包括绩效评价、奖励措施和惩罚措施。在内部审计部门对审计整改情况进行评价时，可以采取等级绩效评价法，将责任人的落实情况分为优秀、称职、基本称职和不称职4类，相应地提出表扬、保持、关注和批评处罚4种处理方式。将审计整改的履职情况纳入员工考核体系，使之成为人员任免、职位变动的重要依据，能够调动起员工的积极性，形成良好的审计整改氛围。
（三）建立完善的后续审计机制———成果应用的最终检验
后续审计是指在出具审计报告后，审计人员为了确认被审计单位是否认真落实整改意见、整改效率效果是否达标而实施的审计。后续审计是审计成果是否得到有效应用的最终检验，一般要经过以下6个环节：
1.回收各个部门的回复资料
初步了解该部门的整改情况，明确已经完成的整改事项和未完成的整改事项。
2.对照审计报告，详细审阅各个部门的回复资料
根据出具的审计报告中的问题和建议，逐条、逐项查看该部门是否针对发现的审计问题进行整改、整改计划是否完善、整改方案是否合理。要重点关注3种情况：回复资料不充分的审计问题、被审部门产生误解的审计问题、没有得到整改的审计问题。
3.编制后续审计工作方案
后续审计工作方案必须具有针对性，针对审计发现的问题进行后续审计。对于已经得到整改的事项，重点检查其真实性以及整改的效率。对于未得到整改的事项，应该调查其原因，根据不同原因设计不同的审计方案。在方案中，还应包括对重大的审计意见整改措施和实施现场的跟踪审计方案。
4.开展后续审计工作
开展后续审计工作一般比现场审计效果更好。对于已经得到落实的整改意见，要通过实地观察等方法确定其真实性，如果的确已经得到整改需要评估其整改是否符合成本效益原则。对于没有得到整改或者整改不充分的事项要了解原因，如果该部门的确面临着无法克服的困难，内部审计人员需要帮助该部门形成解决方案；如果审计后发现是该部门没有认真履行职责，内审部门应该据实披露，发起问责。
5.编写后续审计报告
后续审计报告是对审计整改落实情况的总结汇报，应当包括审计整改完成情况、审计整改完成效率、未整改事项的原因、相关审计意见等。
6.整理资料，完善审计档案
后续审计工作记录是重要的审计资料，应将其整理好，并入审计项目归档管理，以便查找。
三、结论
在经济形势越来越复杂、资本市场越来越多变的今天，内部审计已经不仅仅是查错纠弊的经济卫士，而是帮助企业优化结构、改善经营的有力臂膀，建设增值性内部审计已经成为国内外越来越多企业的共识。内部审计成果是否得到足够的重视、是否得到彻底整改，直接决定了内部审计能否在企业中发挥监督与增值的作用，也直接决定了企业能否在瞬息万变的市场从容应对风险、傲立群雄。要让内部审计成果得到有效应用，需要企业从制度、流程、组织结构等各个方面入手，构建完善的内审整改体系。只有整改得到切实落实，企业才能在各种风险面前化危为安、走向卓越。
作者:刘?? 赵珊