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［摘要］依据财政部、人社部等五部委联合的《关于开展个人税收递延型商业养老保险试点的通知》，2018年5月1日，上海市、福建省（含厦门市）和苏州工业园区三地正式开始为期一年的个税递延型商业养老保险试点工作。本文从人口老龄化和完善“三支柱”养老体系政策背景出发，分析推进个税递延型养老保险发展的必要性。通过解读个税递延型商业养老保险政策，分析其存在的问题，并结合国际经验提出政策改进建议。
［关键词］个税递延；商业养老保险
1政策背景
依据联合国标准，若一国65岁及以上老人高于总人口的7%，则可判定该国进入老龄化社会。基于此标准，中国早在2000年就已经正式迈入老龄化社会，65岁及以上的老年人口数量为8821万人。截至2016年底，中国65岁老人占总人口比重已上升为10.8%，65岁及以上老年人口已经突破1.5亿人，由此可见中国老龄化速度之快，老龄人口数量之大。“银发浪潮”时代的到来，将让中国面临着沉重的社会养老问题。《“十三五”国家老龄事业发展和养老体系建设规划》中提到，完善多支柱、全覆盖、更加公平、更可持续的社会保障体系，构建基本养老保险、补充养老保险（职业年金和企业年金）以及个人储蓄性养老保险和商业保险的多层次养老保险体系，以及时、科学和综合应对人口老龄化带来的养老挑战。目前，我国的“三支柱”国民养老体系存在着发展不平衡不充分的矛盾，具体表现为“三支柱”养老保险的失衡。“第一支柱”基本养老保险一支独大，在基础养老保险中，企业缴费为20%，个人缴费为8%，其缴费率过高，降低了企业活力。由于人口老龄化速度过得快，加上基本养老保险缴费基数不实等因素，基本养老保险目前面临着收不抵支的巨大压力。“第二支柱”一直发展缓慢，2015年职业年金在中国强制建立起来，其制度尚处于定型阶段，而企业年金发展接近停滞，《2016年度人力资源和社会保障事业发展统计公报》显示，截至2016年底，全国仅有7.63万户企业建立了企业年金，参保职工仅为2325万人。在第一支柱支付压力较大和第二支柱发展缓慢的情况下，大力推进第三支柱养老保险发展，无疑对我国养老保险事业有着积极的作用。
2个税递延型商业养老保险建立的必要性
2.1个人层面上，提高养老金替代率，保障个人老年生活质量
在中国，养老金的替代率处于较低水平。在2015年前，中国老年人的养老待遇主要是依靠第一支柱的基本养老金来提供，尽管我国第一支柱相比于国外要高，但是在国际上，补充保险（职业年金、企业年金）能提供替代率为20%的养老金，加上替代率为10%的个人储蓄性养老保险和商业保险，其总的替代率可达到70%，而中国的养老金替代率几乎等同于第一支柱的替代率，约为58%，无法为中国参保人员提供充足的养老保障。推进个税递延型商业养老保险政策，有利于做实做大第三支柱养老保障，通过引入市场商业保险的力量，通过精算平衡，风险共担，为参保人员提供更高的养老保险待遇，从而真正做到“老有所养”。
2.2商业保险层面，推动商业保险行业繁荣，促进市场经济的发展
长期以往，由于中国多层次养老保险体系没有真正地建立起来，政府开办的第一支柱基本养老保险处于绝对主导的地位，极大地挤压了商业保险在养老领域的发展空间。政府出台个税递延型商业养老保险试点政策，将引导商业保险力量往养老领域发展，一方面可以减轻基本养老保险的财政压力，另一方面必将使商业保险赢来发展扩张的机遇。政府实施的税收优惠政策将作为杠杆“撬动”商业保险，同时会推动中国保险行业市场规模呈现出爆发式增长。我国如此庞大的养老需求市场将为商业养老保险注入千亿级别的资金，这巨大的增量将进一步盘活市场经济的发展，推动市场往稳中向好的方向发展。
2.3国家层面，做实做大第三支柱，加快多层次养老体系的形成
郑秉文在讲述中国多层次养老保障制度时，提到，中国目前总的状况是“第一支柱”突飞猛进，“第二支柱”积极跟进，“第三支柱”仍是相对短板。推进个税递延型商业养老保险，补齐养老保险制度中的“第三支柱”短板，使我国真正建立多层次的养老体系。而“三支柱”养老保险体系协同发展，正是“政府”与“市场”协同发展，使两者都能在养老体系中承担各自的责任，从而办好人民群众的养老事业，提高人民群众的幸福感、获得感和安全感。
3政策解读
2018年4月2日，财政部、税务总局、人力资源与社会保障部、中国银行保险监督管理委员会和证监会五部委联合了《关于开展个人税收递延型商业养老保险试点的通知》（财税[2018]22号）。本文将从试点地区及时间、政策内容、资金账户和产品管理四方面简单解读此政策。
3.1试点地区及时间
自2018年5月1日起，在上海市、福建省（含厦门市）和苏州工业园区实施为期一年的个税递延型商业养老保险试点工作。
3.2政策内容
政策内容简单归纳为三个方面：一是个人商业养老保险支出税前扣除；二是商业养老保险投资所得免税；三是个人领取养老养老金时再征税。3.2.1 个人缴费税前扣除标准。对于符合条件的个人，扣除限额按照当月工资薪金、连续性劳务报酬收入的6%和1000元孰低办法确定。对于符合条件的个体工商户业主、个人独资企业投资者、合伙企业自然人合伙人和承包承租经营者，扣除限额按照不超过当年应税收入的6%和12000元孰低办法确定。3.2.2 账户基金收益暂不征税。3.2.3 个人领取商业养老金征税。其中25%部分予以免税，其余75%部分按照10%的比例税率缴纳个人所得税。
3.3资金账户
个人商业养老资金账户是由纳税人制定的、用于归集税收递延型商业养老保险缴费、收益和资金领取等的商业银行个人专用账户。该账户封闭运行，居民身份证绑定，具有唯一性。
3.4产品管理
个人商业养老保险产品以稳健型产品为主、风险型产品为辅的原则选择，符合“收益稳健、长期锁定、终身领取、精算平衡”的原则。
4现行政策存在问题
4.1制度累退性较强，存在不公平现象
根据财税[2018]22号，个人缴费税前扣除标准按照其薪金或连续性劳务报酬收入的6%和1000元孰低办法确定。这就导致了制度具有较强的累退性，即高收入者所获得的税收优惠要大于低收入者的税收优惠。制度的累退性使不公平现象出现，影响制度的可持续发展。如表1所示，不同收入群体所所享有的年税收优惠额度有所不同，收入越高，其享有的税收额度越高。可以看到收入低于个税免征额的人群，由于其需缴纳的个人所得税为0，所以其无法从个税递延型商业养老保险制度享有任何好处。而不同收入群体之间的年税收优惠额差距较大，月薪18000的群体所享受的年税收额与月薪6000的群体所享受的年税收额的差距有7倍之多，可见其累退性的强度之大。
4.2马太效应突显，保障范围较小
马太效应指的是“强者越强，弱者越弱”的现象，反映的社会现象是社会贫富差距扩大，富者更富，贫者更贫。在中国个税递延型商业保险政策中， 由于采用的是个人投保、企业安排的“个险团做”制度安排，因此其保障对象将为在职者和自由职业者排除在外，而这部分人群恰恰是社会中的弱势群体，他们的养老保障权益最为缺乏，个税递延型这种制度安排无疑会促进社会贫富差距的扩大，容易导致社会的矛盾出现。
4.3没有考虑不同群体的差异，制度靶向性有待提高
财税[2018]22号没有具体地针对不同年龄的参保人员进行制度设计，其针对性不强，无法应对不同年龄的参保需求。如对于年龄较大即将退休的参保人员，由于其个人的养老金账户建立的时间太晚，账户内累计的养老保险保费必然不足，因此其正当合理的养老需求无法得到保障。对于这部分人来说，他们年轻的时候也为国家经济发展做出了贡献，但无法与年轻一代享受同样的保障，这对他们来说是不公平的。
5政策建议
5.1对低收入者予以一定的财政补贴
由于低收入者缴纳的税款很少甚至不用缴税，因此低收入群体在个税递延型商业养老保险制度中享受的优惠较小，制度无法吸引这部分群体去购买商业养老保险。因此建议借鉴德国里斯特改革的方式，让职工基于自身意愿选择从所得税中扣除商业养老保险支出或者是选择购买商业养老保险直接补贴。一般说来，低收入者会选择直接补贴，通过直接补贴激励低收入者购买商业养老保险。这样有利于化解制度累退性带来的不公平问题，促进社会公平，解决低收入阶层商业保险养老的问题。
5.2对不同年龄参保人员予以不同的递延限额
针对制度靶向性不强的问题，可以通过对不同年龄参保人员给予不同的递延限额。这方面可以学习美国的401K计划，美国的401K计划根据投资者的年龄对“投资额”做出了不同的规定。对于50岁及以上的投资者，美国政府规定可以在其原有的全年16500美元的投资上限的基础上增加5500美元，体现了美国对于即将退休人员养老保障水平的关怀。中国的个税递延型商业养老保险政策可以对高龄参保者予以更大额度的递延限额，以充分保障高龄参保者能够享有较充分的养老待遇。
5.3加强个税递延型养老保险制度监管力度
一项政策的实施效果好坏一定程度上取决于其监督管理制度是否完善科学。个税递延型养老保险政策制度要想取得良好的政策效果，需要从投保和领取两方面入手，建立严格的监管机制。投保方面，税务部门需要严格核查投保人的投保资格、投保资料和投保数额，以免个税递延型养老保险制度沦为高收入群体漏税、逃税的工具。领取方面，严格按照领取条件对申请领取人进行审查，对其提供的证明材料进行核实，做到保险金合理的发放。
5.4提高立法层次，确立其法律地位
在试点工作取得良好成效，需要在全国范围内推广个税递延型商业养老保险制度时，建议立法先行，通过立法确立其法律地位。在立法时，既要考虑法律规定的可操作性，在一些具体易出现纠纷的内容上做明确要求，同时也要考虑到中国疆域广大，各个地方具体情况存在差异，给予地方一定的制度自主权。
[参考文献]
[1]孙钰祥,高婕.我国个税递延型养老保险研究[J].保险职业学院学报,2017(06).
[2]郭林林.对我国个税递延型养老保险试点的思考[J].南方金融,2012(01).
[3]袁笛.浅议个税递延型养老保险[J].北方经济,2011(05).
作者:陈耀锋 单位:武汉大学