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摘要：自20世纪70年代美国首次推出外汇期货合约以来，衍生金融工具在全球金融市场上迅猛发展。中国衍生金融工具在全球经济的浪潮下也随之发展，然而面临的风险日益突出。对衍生金融工具的会计处理问题进行探讨，提出完善的处理建议。
关键词：衍生金融工具；会计处理；改进建议
1我国衍生金融工具发展情况
衍生金融工具由传统金融工具派生发展而来，因此又称为金融衍生品等，初始投资额不确定或者要求较少，在未来的某一日期进行结算[1]，它的价值随商品价格、汇率、利率等相关指数的变动而变动，具有衍生性、风险转移、杠杆性、套期保值等特点[2]。我国衍生金融工具于20世纪80年代初才逐步发展起来，目前公开交易的衍生金融工除了国债期货以外，其他衍生金融工具交易尚未形成规模。
2国内衍生金融工具会计处理面临的问题
2.1传统的会计确认原则动摇。传统财务会计是以权责发生制为基础，即会计确认以过去发生的交易或现时的义务为基础，对未来发生的事项或交易不进行确认。然而衍生金融工具的交易在未来期间完成的，是一种待执行的合约，又因签订合同时资金首付行为还未发生，其交易内容无法在表内反映，需要进行表外事项披露说明。衍生金融工具初始投资成本较低甚至没有，但它的交易价格波动能够达到数倍乃至于数十倍，其实际损益影响巨大，若对这部分内容不及时进行确认，将对会计报表使用者进行决策带来不利的影响，违背了会计信息的重要性原则，对衍生金融工具进行传统计量显然是不可行的。
2.2计量基础的选择不再适用。众多衍生金融工具的初始投资额非常少甚至为零，在历史成本计量前提下，则衍生金融工具通常不予以表内确认。期权费、手续费、保证金等涉及到的金额，也不能作为衍生金融工具的内在价值。如果此时仍以历史成本计量，则难以反映衍生金融工具的价格和损益。另外，历史成本原则要求下，衍生金融工具在未来持有期间不得因市场价格变动进行调整，实际上衍生金融工具交易价格会上下大幅度波动，使计量不具有可靠性。但是，目前在我国用公允价值计量衍生金融工具还无法满足当前会计实务的需要。首先，我国企业参与国际金融市场程度不高，公开市场并不活跃，企业无法享受到活跃市价。其次，我国金融市场不够完善，衍生金融工具的估值要求较强专业水平和经验，而国内此类人才匮乏，会计核算成本高，公允价值的准确性低，外部报表使用者容易被误导[3]。
2.3会计核算和披露不够全面。衍生金融工具在报表中不能确认为资产或负债，不但使管理者难以及时了解衍生金融工具交易过程及风险，也使股东和投资者无法正确判断企业的财务状况和经营结果，影响最终决策[4]。随着金融创新的发展，衍生金融工具交易数目增多，金额增加，如果仍然按照传统会计方法核算，企业资产价值难以如实显示。尽管在新会计准则体系下，衍生金融工具披露更加透明，但是衍生金融工具的价值波动大，即使等到报表审核通过最后公布，报表上的市价信息早已过时。
3改善衍生金融工具会计问题的建议
结合当前国际会计准则要求，我国应逐步修订和完善国内衍生金融工具的会计规范，可从以下三个方面着手：
3.1谨慎进行公允价值估值。公允价值计量在一定程度上弥补了衍生金融工具初始成本很小甚至没有初始成本的缺点。但现实中，我国衍生金融工具的公允价值计量大多来源于会计人员判断，人为主观因素大，直接影响到公允价值的公允性和正确性。因此，应制定相应技术标准防范会计人员判断的过分主观性，以使其进行科学合理地估值。同时，加强培训，使该相关人员充分掌握和应用会计准则，增强实际操作技能，预防人为判断失误，提高风险管控意识。
3.2完善衍生金融工具会计报表信息披露。一是将所有衍生金融工具单独列出，编制出一张衍生金融工具报表，这样方便投资者及时做出相关的决策[5]。二是分别对待不同重要性程度的衍生金融工具，单独披露满足重要性水平的衍生金融工具的合同主要条款，对于不满足重要性水平的，进行分类汇总后再披露。三是将衍生金融工具会计处理信息化、网络化，企业尤其是上市公司尽量做到实时更新衍生金融工具报表列示的内容，而在定期会计报表中，企业依然可采取现行方法披露衍生金融工具的相关信息，分离和衍生金融工具有关的损益。
3.3优化衍生金融工具风险管理机制。经济环境日益复杂化，为确保衍生金融工具会计的发展与社会经济发展相适应协调，应结合企业现状不断完善和健全衍生金融工具风险管理机制。一是事前监督，建立风险预测系统，完善风险识别体系，降低发生风险的概率。二是事中监督，建立风险监督系统，会计人员应掌握相关数据和核算信息，及时分析衍生金融工具的风险及变化；三是事后监督，建立风险评估体系，建立多样化的评价机制，合理有效地考核相关控制指标是否达到标准，并及时进行改进。
参考文献
[1]财政部.企业会计准则第22号———金融工具确认和计量[S].2006.
[2]贾炜莹.中国上市公司衍生工具运用研究[M].北京：对外经济贸易大学出版社，2010.
[3]张新萍.衍生金融工具会计问题研究[J].商，2016（22）：172.
[4]柏嘉仪.衍生金融工具会计信息披露问题的相关分析[J].全国商情，2016（29）：89-90.
作者:彭雅琴 单位:福州外语外贸学院
