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非持续经营审计报告范文1
摘要：本文以2013年被出具非标准无保留审计意见的82家A股上市公司为样本，采用二元Logistic回归模型，对影响持续经营审计意见的因素进行了分析。该模型对非标准无保留意见中的持续经营审计意见的预测准确率为79.7%，显示了较好的预测能力。
关键词：持续经营；审计意见；预测持续经营审计意见，是指由于被审计单位持续经营能力存在重大不确定性，导致注册会计师对其持续经营假设产生重大疑虑，从而出具的一种非标准无保留审计意见。本文的主要研究命题为：持续经营审计意见与其它的非标准无保留审计意见之间是否存在显著差异，影响这种差异的解释性变量是什么？该研究命题对于提高注册会计师出具持续经营审计意见的一致性以及持续经营审计意见在实际应用中的有用性十分重要，也是学者们研究的重要问题之一。
一、研究现状
在国外，最初对预测持续经营审计意见的研究大多借助于财务变量。Anandara和LaSalle（1996）研究发现：对于存在持续经营问题的企业，审计报告类型为无法表示意见的企业比审计报告类型为带强调事项段的无保留意见的企业的财务状况更差一些。
Mutchler（1985）以119家被出具持续经营审计意见的制造业企业为样本，通过与审计师的访谈，确定了6个预测持续经营审计意见的财务指标。然后采用聚类分析法，检验这些财务指标对企业持续经营审计意见预测的准确性，结果表明财务指标与以前年度审计意见这两者结合对持续经营审计意见的预测准确率达到了89.9%。
后来的学者们又将一些非财务因素引入模型中。比如，Ireland（2003）将客户与审计师这两方面因素加入到模型中，研究其对审计意见的影响。
Joseph Callaghan等（2009）以美国破产公司为样本，检验了持续经营审计意见与非审计费用之间的关系，发现持续经营审计意见与非审计费用、审计服务费用、总费用和非审计服务费用占总费用的比例并无显著的关系。
在我国，李爽，吴溪（2002）发现，资产负债率指标对于出具持续经营审计意见存在显著的影响作用。
廖义刚（2007）以1998-2004年发生财务困境的公司为样本，发现在流动比率、留存收益、资产负债率及营业利润这4个指标上被出具持续经营审计意见的公司比没有其他被出具持续经营审计意见的公司的财务状况更糟，并有很大的波动性。
王怀栋（2009），选取了2004-2007年连续4年审计意见类型均为非标准审计意见的公司为研究样本，实证结果表明，非标准审计意见与公司的盈利能力、经营效率、偿债能力、现金流量以及年报披露的时间显著相关。
张晓岚和张文杰等（2006）以及胡继荣和王耀明（2009）等发现资产负债率及流动比率等5个财务指标对持续经营审计意见的影响显著。
张晓岚，张文杰和鲁晓岚（2007）以2003年、2004年共131家被出具持续经营审计意见的公司为样本，选取了14个主要财务指标及3个反应注册会计师特征的变量进行三分类Logistic回归，结果发现：财务状况的不利程度与审计意见的严厉程度正相关，持续亏损年数及以前年度审计意见的严厉程度也与审计意见的严厉程度存在正相关。
二、样本设计与变量选取
（一）样本设计本文的样本公司为2013年所有被出具非标准审计意见的A股上市公司，共计82家。样本公司按是否被出具持续经营审计意见分为两类，有38家上市公司被出具持续经营审计意见，约占整个非标准无保留审计意见的46%。本文数据来源于深圳国泰安信息技术有限公司开发的CSMAR数据库。
（二）变量选取国内外相关研究中普遍将一些重要的财务指标作为研究变量，通常会从公司的偿债能力、盈利能力、资金周转效率、成长潜力、经营活动获现能力以及公司规模等方面来选取。本文借鉴了以往的研究成果，最终选取了10个财务指标，变量具体选取如下：（1）X1，流动比率；（2）X2，总资产周转率；（3）X3，资产报酬率；（4）X4，净资产收益率；（5）X5，现金流量比率；（6）X6，应收账款周转率；（7）X7，资产负债率；（8）X8，产权比率；（9）X9，利息保障倍数；（10）X10，净利润增长率。
除了持续经营能力的因素外，注册会计师在发表审计意见时，还会受到注册会计特征和审计客户特征的影响。参考以往的研究成果，本文选取了5个控制变量，具体如下：（1）preopinion，哑变量，上年审计意见为非标准无保留意见为1，否则为0；（2）big4，哑变量，报告期内主审会计师事务是国际“四大”为1，否则为0；（3）change，哑变量，公司本年度发生了会计师事务所变更为1，否则为0；（4）lnasset，审计客户年末总资产的自然对数；（5）lnfee，审计费用的自然对数。
三、研究方法及实证结果
（一）描述性统计与单因素方差分析对所选指标在持续经营审计意见与其它非标准无保留审计意见中进行描述性统计和单因素方差分析。结果显示，持续经营审计意见与其它非标准无保留审计意见之间在5%水平下有显著差异的变量有4个：X1（流动比率）、X7（资产负债率）、preopinion（上年审计意见）、lnasset（总资产的自然对数）。这些变量能够用来判别持续经营审计意见，然而，严格的结论还有待于下面的Logistic回归分析。
（二）二元logistic回归分析本文采用了二元logistic回归模型。之所以选择Logistic模型，是因该模型在统计假设上有更少的限制，当变量非正态分布或事件发生概率不对等情况下，回归估计的结果仍然有效。审计意见的估计模型为：
opinion=ez1+ez，z=b0+b1X1+b2X2+…+b10X10
其中opinion为因变量，是一个哑变量，审计意见为持续经营审计意见为1，否则为0。
运用二元logistic回归对所选样本进行研究分析，输出结果如表1：
表1影响因素分析（方程中的变量）BS.E，WalsdfSig.Exp（B）步骤1aX1-167704812183100187常量167505429553100025337步骤2bX1-150404939288100020222preopinion135105755524100193863常量063906910855103551895a.在步骤1中输入的变量：X1.b.在步骤2中输入的变量：preopinion.由上表进行逻辑回归的结果可知，流动比率、上年审计意见与持续经营审计意见显著相关，这两个指标的估计系数对出具持续经营审计意见的解释能力都达到0.05的显著性水平。而其它变量对审计意见的解释性不强，其估计系数对审计意见类型的解释能力都达不到0.05的显著性水平。
由此，我们可以写出估计模型：
opinion=e0639-1504X1+1351preopinion1+e0639-1504X1+1351preopinion
表2分类结果表a表2给出了模型的分类表，以0.5为最佳判定。根据表2可以看出，Logistic估计模型对持续经营审计意见的分类准确率为79.7%，模型具有较好的预测能力。
四、结论及局限性
本文采用多分类Logistic回归模型，结合我国2013年A股上市公司数据，对非标准无保留审计意见中的持续经营审计意见的预测进行了研究。结果发现：持续经营审计意见与其它非标准无保留审计意见之间存在显著差异，流动比率、资产负债率、上年审计意见及总资产规模是影响差异的主要因素。根据分析结果，本文提出了一个非标准无保留审计意见下的持续经营审计意见Logistic回归模型，该模型的预测准确率为79.7%，显示了较好的预测能力。
本文的研究尚存在以下局限：仅研究了2013年A股被出具非标准无保留审计意见的上市公司的年报数据，检验的时间仅为一年；反映企业持续经营能力的指标选取也不够全面，并且没有再进一步将持续经营审计意见细化为不同类型的非标意见。因此，延长样本数据的时间跨度、扩大相应指标、细化非标意见、不断完善预测模型，可以更好地为注册会计师在出具持续经营审计意见时提供有价值的信息来辅助决策。
参考文献：
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非持续经营审计报告范文2
为了研究的方便，在国际审计准则的研究中，我以“ISAN0.570-持续经营”为主要对象，而对于美国审计准则，AU Section 341及美国注册会计师协会制定的《公认审计准则》中的《审计准则实务公告》（ Statements on Auditing Standards，缩写为SAS ）则是我们关注的焦点。需要说明的是，SAS也在不断的修订过程中，由1988年的SAS N0.34到后来的SASN0.59，直至最近所能查到的SASN0.130的一系列规定都对持续经营审计报告做了相应的规定。在我国审计准则的介绍中，则重点以2006年颁布的《中国注册会计师审计准则》为标准。
一、国际审计准则对持续经营报告的规定
ISAN0.570对报告方式的规定如下：
当持续经营假设合理，但持续经营不确定性存在时，须提请被审计单位作出披露。如果被审计单位做出充分披露，审计人员出具无保留意见，但要在意见段之后增加强调事项段，描述导致对持续经营能力产生疑虑的主要事项或情况及持续经营能力存在重大不确定性的事实，并提醒使用者注意报表附注中对此事的披露。
当被审计单位未做出适当披露时，审计人员应出具保留意见或否定意见，报告中应涉及到对持续经营能力产生重大疑虑的持续经营不确定性。
根据审计人员的判断，被审计单位的持续经营假设已不再合理，企业将不能持续经营下去，而被审计单位仍旧依据持续经营假设基础编制财务报表的，审计人员应出具否定意见。
在少数情况下，为真实公允地表达财务状况，被审计单位管理当局已按其他基础编制财务报表，审计人员认为编制合理，且已做了必要的披露，审计人员不得就此方面给予保留。
当被审计管理当局拒绝作出对持续经营能力的评价或拒绝延长评价期，审计人员应考虑以审计范围受到限制为由对审计报告做出修正。
二、美国审计准则对持续经营报告的规定
AU Section 341中指出：
如果对被审计单位持续经营能力的重大疑虑存在，被审计单位实施有效措施，且在财务报表中做了充分适当的披露，审计报告应该在意见段之后加解释段对此加以反映，且在表述中注明“对企业持续经营能力产生重大疑虑”或其他同类型的字句。如果审计人员判定被审计单位披露的未来一定时间内的持续经营能力是不恰当的，违背了公认会计准则，此时，可以出具除外型保留意见或否定意见的审计报告。
另外，还规定:当期对持续经营能力的重大疑虑并不意味着这种疑虑存在的基础在以前会计期间就已经存在。因此，不应该影响所提供的比较会计报表中以前年度报表的审计意见类型。在提供的比较会计报表中，如果在以前年度会计报表中存在的对被审计单位持续经营能力存在重大疑虑的基础在本期已经消失，则没有必要在审计报告中加入解释段，对以前年度的重大疑虑进行解释。
三、我国审计准则对持续经营报告的规定
2007年1月开始实行的《中国注册会计师审计准则》对报告方式的规定如下：
如果认为被审计单位在编制财务报表时运用持续经营假设是适当的，但可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性，如果财务报表已做出充分披露，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告，并在审计意见段之后增加强调事项段，强调可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，并提醒财务报表使用者注意财务报表附注中对有关事项的披露；如果财务报表未能作出充分披露，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。如果判断被审计单位将不能持续经营，但财务报表仍然按照持续经营假设编制，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。
如果管理层认为编制财务报表时运用持续经营假设不再适当，选用了其他基础编制财务报表。在这种情况下，注册会计师应当实施补充的审计程序。如果认为管理层选用的其他编制基础是适当的，且财务报表已做出充分披露，注册会计师可以出具无保留意见的审计报告，并考虑在审计意见段之后增加强调事项段，提醒财务报表使用者关注管理层选用的其他编制基础。
四、三种规定的差异比较
现将三种准则对持续经营报告方式的规定列表，以方便直观比较：
从表中可以看出，国际审计准则、美国审计准则和我国审计准则关于持续经营不确定的规定基本上都遵循了1978年科恩报告的观点，但在几个方面也存在一些差别：
1.三者对均以“重大怀疑”作为审计报告修正的分界点，也存在不同之处。对持续经营不确定性未进行合理估计和充分披露的规定，美国的AU Section341规定为除外型保留意见或否定意见，而ISAN0.570提出当被审计管理当局拒绝做出或延长对持续经营能力的评价时，审计人员应考虑以审计范围受到限制为由对审计报告作出修正，在ISAN0.570之前的ISAN0.23曾在准则注释中指出不排除拒绝表示意见的可能。而ISAN0.570则指出以审计范围受限对报告提出修正，有保留意见和拒绝表示意见两种选择，因而也不排除发表拒绝表示意见的可能。而2006年颁布的中国注册会计师审计准则规定:“如果管理层拒绝注册会计师的要求，注册会计师应当将其视为审计范围受到限制，考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。”
2.美国的AUSection341未对持续经营假设不再合理时做出规定，ISAN0.570则规定应出具否定意见。以前中国的独立审计准则规定：如果认为被审计单位在可预见的将来无法持续经营，继续运用持续经营假设编制会计报表，将对会计报表使用人产生严重误导，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。最新的审计准则改为: 如果判断被审计单位将不能持续经营，但财务报表仍然按照持续经营假设编制，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。可见，新的准则与国际审计准则非常接近。
3.ISAN0.570和美国的AU Section34l未对无法确定持续经营假设的合理性做出规定。我国以前审计准则规定此类情况应出具无法表示意见，而新的准则也不再做出规定。
关于是否应该发表“无法表示意见”的争议很大。我国准则在发表“无法表示意见”的情况与国际审计准则规定的情形有所区别，我国最新审计准则有两处“无法表示意见”的规定：一是虽然财务报表已做出充分披露，但“同时存在多项重大不确定性，注册会计师应当考虑出具无法表示意见的审计报告，而不是在审计意见段之后增加强调事项段”;二是“如果管理层拒绝注册会计师的要求，注册会计师应当将其视为审计范围受到限制，考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告”。而第二种情形，国际准则则规定：如果在被审计单位存在可能导致审计人员对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，但管理当局拒绝就持续经营能力做出或延长(时间)书面评价的情况，国际准则仅仅指出是以审计范围受限为理由对审计报告做出修正，因为被审计单位的不配合造成的审计范围受限更容易理解，更何况国际审计准则本身的态度也并不鼓励注册会计师发表“无法表示意见”。
非持续经营审计报告范文3
关键词：财务报告；审计非标意见；市场反应
一、审计意见的市场反应定义
审计意见分为无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见四种，其中带说明段的无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见又称为非标准无保留意见。审计意见的市场反应，是指审计报告的对公司年报的信息质量所做的评价，一旦被出具非标意见，说明企业未能满足年报合法性、公允性、一致性的要求，其所公布的盈利数字纵的可能性较大，未来现金流存在问题的可能性很大，投资者承担的风险较高。投资者作出的直观反应为股价的下跌和交易量的变化，一般用股价变化作为市场反应的量化指标。
二、国外文献综述
Choi和Jeter（1992）[1] 研究了保留审计意见的披露与股票盈余反应系数的关系，发现保留意见通过向市场传递公司盈利变差或者盈利缺乏持久性或者两者兼而有之的信息，可以影响市场预期。他们认为保留审计意见降低了股票价格的盈余反应系数。
Dodd（1984）[2]对非标公司的市场反应进行了研究，Elliott（1982）[3]也选择出具了非标意见公司为样本，对比标准公司与非标公司之间的市值差异，对非标意见的市场传导效应进行了研究。两人的研究结果均表明市场对非标意见表现出弱的负反应。
Melumad N.D和Amir Ziv（1997）[4]对非标意见与市场反应之间的关系运用M―Z模型描述了非标意见、被审计公司管理当局报告选择行为与市场反应之间的关系。认为在强制财务审计环境下，审计意见是上市公司管理当局报告选择行为与证券市场反应的决定因素之一。并且在其模型中，通过设立不同的市场反应标准，可以预测各种均衡下非标准意见的市场反应。Ameen， Elsie C，Chan， Kam，Guffey， Daryl M（1994）[5]对保留审计意见的信息含量进行研究，发现在信息公布之前会有负的市场反应，而在信息公布后，没有显著的市场反应。他们认为，这是由于审计意见时，有可能证实早期的预期，从而导致无反应。
三、国内文献综述
国内学者对审计意见的分析比较著名的，见于李增泉（1999）[6]以上市公司1993-1997 年度审计意见为对象的实证研究，从实证角度对审计意见的信息含量作出评价：①审计意见会对投资者的决策行为产生重要影响；②不同类型的“非标准无保留审计意见”公司会引起不同的市场反应，但投资者并未对其严格区分；③“非标准”公司在年报公布前的反常表现及被连续出具的非标准无保留审计意见在年报公布日仍有一定的信息含量，说明我国证券市场远非“半强式有效市场”。
在对审计意见影响因素的研究中，廖义刚（2012）[7]提出了基于“后果―动因”的研究框架，其中审计意见的经济后果层面中，包括了审计意见的市场反应、审计意见的银行信贷决策有用性、持续经营审计意见（ going-concern opinion，以下简称“GCO”） 的破产预测价值等。他认为审计意见的信息含量与经济后果是审计意见行为最基础性的影响因素，如果审计意见没有信息含量或者不会给利益相关者带来任何形式的经济后果，审计师在选择出具何种审计意见类型时也就不会面临诸多压力和因素的影响。恽碧琰和阚京华（2008）[8]认为，上市公司首次披露解释性说明审计意见后，证券市场对“首次解释性说明意见公司”和对“连续解释性说明意见公司”的反应虽有差异，但不显著，即证券市场对首次解释性说明意见和连续解释性说明意见的反应相近，均为明显的负面反应，这说明“带解释性说明的无保留意见”在证券市场中具有信息含量。证券市场对注册会计师以带解释性说明的无保留意见代替更为严厉的非标准无保留意见的行为有所识别，因而对带解释性说明的无保留意见较为反感。郭志勇和陈龙春（2008）[9]得到的研究结论如下：（一） 我国证券市场能够识别按实质性内容分类的持续经营审计意见和非持续经营审计意见之间的差异； 但不能识别按外在形式分类的带强调事项段无保留意见和保留意见、无法表示意见之间的差异； （二） 我国证券市场对2005 年和2006 年不同类型非标准审计意见的市场反应存在显著差异。
肖序，周志方（2006）[10]分年度考察非标准审计意见的市场反应及价值相关性后所得结果：（1）在年报公布日前后较短时窗内，市场对非标准意见表现出微弱的负反应；（2）首次出具和连续出具的非标准审计意见分别与股价超额收益增量存在负和正的弱价值相关性，且前者的相关性低于后者；（3）2003年审计报告准则修订对非标准审计意见的价值相关性和决策有效性提升作用明显。
四、总结
长期以来，审计意见的信息含量及其出具行为一直为理论界和实务界所关注，对这一领域的系统考察不仅有助于理论界深化对审计意见行为机理的认识，还将有助于改进审计实务。本文系统地回顾了国内外审计意见领域已有的实证研究文献，以期为我国审计意见领域的实证研究提供一定程度的方向指引。
参考文献
[1]Choi， Jeter. The Effects of Qualified Audit Opinions on Earnings Response Coefficients [J].Journal of Accounting and Economics，1992，（15）.
[2]Dodd， Holthausen， LetfWlch. Qualified Audit Opinion and Stock Prices Information
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[7]廖义刚. 审计意见的决策有用性及其出具动因：研究框架与研究述评[J].审计与经济研究，2012，（9）.
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[9]郭志勇，陈龙春.上市公司非标准审计意见市场反应的差异性研究[J].审计与经济研究，2008，（5）.
非持续经营审计报告范文4
【关键词】审计意见购买；审计师变更；审计收费
一、从审计师的变更角度研究审计意见购买
由于审计师的变更天生就联系着审计意见购买，所以最初的研究大多通过联系审计师变更来研究审计意见的购买情况。
（一）审计师变更后审计意见得到改善从而公司具有审计意见购买动机
Lennox(2000)通过构建审计意见估计模型对公司在变更和未变更审计师的情况下得到的审计意见的差异进行估计，并以此为基础研究审计师变更对审计意见的影响。Lennox发现审计师变更使审计意见得到了显著改善，公司成功地实现了审计意见购买的动机。同时Lennox认为审计意见购买是审计师变更的主因。
Lennox(2000)为了弥补以前研究的不足，又设计了一个审计报告模型，将变更审计师的公司如果做出与实际相反的决策，即不变更审计师的情况下可能收到的审计意见类型或其概率做出估计，并将审计意见购买变量纳入审计师变更影响因素中，检验该变量对审计师变更的影响程度。可以观察到变更后的审计意见并没有比变更前的审计意见发生明显改善，但若能证明被审计公司如果不变更审计师会收到更为不利的审计意见抑或是概率更大，则可证明被审计公司成功地实现了审计意见购买。
Nieves Gomez-Aguilar and Emiliano Ruiz-Barbadillo（2003）选取了共735家西班牙企业1991-1996年的数据，用单变量和多变量回归得出以下结论：更换会计师事务所之后获得干净的审计意见的公司都是选择低质量会计师事务所的公司（这个低质量不包括技术水平），相反，转向高质量会计师事务所的公司更可能获得否定意见；前后两任会计师事务所的审计质量差异越大，公司越有可能在更换会计师事务所之后获得干净的审计意见。
李爽、吴溪（2002）选取了1998-2000年的2016个发生审计师变更的样本数据，采用修正Lennox(2000)的模型（二元逻辑选择模型）检验了影响注册会计师在发表带解释说明段无保留意见和保留意见之间做出选择的因素，发现上市公司的盈余管理倾向对注册会计师的审计报告行为有着显著的负面影响。支持“具有意见购买动机的上市公司通过变更审计师能够成功实现其动机”的结论。
陆正飞、童盼（2003）以14号规则为背景，选取了2000年471家、2001年532家在上海证券交易所上市的A股上市公司，部分借鉴了Lennox(2000)的模型，得出了两个主要的结论：①在2000年和2001年，会计师事务所的变更与上年审计意见存在显著的相关性，即上市公司存在意见购买的动机。这说明上市公司十分在意其审计意见的类型，并试图改善审计意见，但是这两年的相关性没有显著的差异。②在2000年，具有审计意见购买动机的公司并不能成功实现审计意见购买；在14号规则颁布后的2001年，具有审计意见购买动机的上市公司能够成功实现意见购买，但只有微弱的证据。
耿建新和杨鹤（2001）通过对1995-1999年度我国A股上市公司实际数据进行分析，证实被出具过非标审计意见审计报告的上市公司比未被出具过的更容易变更会计师事务所，且上市公司变更会计师事务所后，其审计报告中标准的无保留意见显著地多于非标准的无保留意见。
（二）审计师变更后审计意见没有得到改善从而公司不具有审计意见购买动机
Smith（1986）用案例研究法分析了发生审计师变更且变更前一年被出具保留意见的公司前后任审计师之间的意见分歧，发现在获得“不清洁”的审计意见后变更了会计师事务所的139个样本中，仅有5例在变更后获得了“清洁”的审计意见，即在139个案例中仅有5个存在意见购买的可能性。他们的研究结果显示，购买审计意见的情况并不显著。
Allen Craswell，Donald J.Stokes，Janet Laughton（2002）以1062家澳大利亚上市公司1994年的公开数据以及1045家澳大利亚上市公司1996年的公开数据为样本，在控制了审计费用等影响独立性的其他变量之后，得出了审计的费用依赖程度不会影响他出具标准审计意见的可能性，即没有得出审计意见购买成立的结论。
关于联系模型进行的研究，最初是Krishnan和Ste-phens(1995)利用概率模型，控制公司可以观察到的特征因素，比较变更审计师和没有变更审计师的公司在变更前后两年内审计意见的变化，发现变更审计师的公司，前任和后任审计师对客户的处理并无较大差异；但其与未发生审计师变更的公司相比，审计师对变更公司的处理更加稳健，审计意见并没有得到明显改善。
吴联生、谭力（2005）首先运用修正的Lennox(2000)意见估计模型来研究上市公司通过变更审计师改善其审计意见的决策行为，在对审计师变更的研究中将审计师变更区分为变更决策行为与决策结果两个方面，然后再次运用审计意见估计模型来检验审计师变更是否能够改善审计意见。认为中国2002年上市公司做出变更审计师决策的依据，不仅仅在于2001年被出具“不清洁”审计意见，也在于预计的审计师变更将给审计意见带来的改善作用。但在对2002年的审计师变更实证研究中发现，审计师变更并不能显著改善审计意见。
从以上的研究可以看出，对于证明公司在变更审计时是否存在审计意见购买动这个问题的时候，国内外的学者没有得出统一的结论。在审计意见购买方面，国内有不少研究借鉴了国外的研究模型，但由于中国的客观环境与外国的客观环境存在很大的差异，将这些模型应用到我国这种宏观环境下关于审计意见购买动机问题的证明中是不合理的。使得现有研究缺少对国外模型的严格复制。我国改进的国外模型在解决我国实际问题的应用中的适用性也有待于被证明。之所以学者们产生不同的结论是由于他们基于的客观环境，研究数据，和研究方法的不同导致的结果的不一致。
二、从审计收费角度对审计意见购买的研究
Craswell et al（2002）检验了审计师对某一客户审计收费的依赖度与其是否发表保留审计意见之间的关联性，结果并没有发现前者对审计师是否发表保留意见具有显著影响。DeFond et al（2002）侧重检验了非审计服务收费是否影响审计师在审计报告中提及持续经营问题，结果并没有发现非审计服务收费与持续经营审计意见之间存在显著相关关系，也没有发现审计收费的负面影响。Frankel et al（2002）检验了审计师报酬与小幅意外盈余的关联，结果显示费审计收费与盈余管理变量之间正相关，而审计收费与盈余管理变量之间负向相关，他们倾向于将检验结果解释为审计客户向审计师购买的非审计服务越多，审计独立性越差；但Kinney and Libby（2002）在紧随其后的评述中指出了Frankel et al（2002）就再见就设计和变量界定等方面的不足，认为其结果难以解释；Ashbaugh et al（2003）进一步对Frankel et al（2002）提出了质疑，通过一系列重新检验，认为Frankel et al（2002）的结果对研究设计十分敏感，缺乏稳定性；此外，Chung and Kallapur（2003）的统计检验也支持审计客户重要性变量与受操控应计额之间无显著相关关系的结论。
以上文章可以得出结论，国际学术界有关经济利益对审计师独立性影响的研究文献很多都侧重于审计收费依赖度和非审计服务的提供等角度，但基本上都没有得到充分一致的结论。审计师服务报酬变量与衡量审计独立性的因变量之间存在显著关联。
三、审计意见购买行为研究方向展望
从以上的文献总结来看，国内外学者大多是从审计师变更和审计收费方面，通过比较变更前后审计意见的类型来判断审计意见购买行为的动机。由于审计意见直接影响到审计质量，审计收费又跟审计意见的出具之间有显著的相关性。审计意见的出具与投资者的利益密切相关，对审计意见购买的动机（下转第280页）（上接第278页）研究有深远的意义。我们可以从以下几个方面进行审计意见购买行为的研究：
1.改善审计意见预测模型。在借鉴国外模型的基础上，引入与中国实际相结合的因素，重新构建新的模型来进行研究。如综合考虑上市公司、会计师事务所、政府等方面的因素。
2.连续多年分析变更会计师事务所后的审计意见购买情况。一般学者所研究的样本只有2～3年，观察时间较短，得出结论的可靠性也打了折扣，在变更事务所的当年，没有发现审计意见购买的成功进行；在变更事务所的次年，找到了审计意见购买存在的证据。那么在变更事务所后的第三年、第四年或者更久的时间段上，是否存在审计意见购买现象呢？这是一个很值得研究的问题。
3.研究不更换会计师事务所情况下的审计意见购买问题。既然更换事务所将面临严厉监管，上市公司很可能通过威胁解聘或收买现任会计师事务所来实现其审计意见购买的动机。
参考文献
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非持续经营审计报告范文5
迄今为止，审计学科建设并没能取得令人信服的进展，人们对审计学科的认识还比较模糊。比较极端的论点则认为审计没有什么理论可言，是职业化才使审计拥有了今天的社会地位和荣誉;审计只是会计学的一个分支，不是一门独立的学科;审计称不上是一门有学问的职业，没有资格登上科学的神圣殿堂。审计学科之所以走到今天的尴尬局面，值得审计界深思。但这是审计世界的真实吗?审计将往何处去?这些问题的答案取决子如何看待和处理审计学科与审计职业的关系、审计学与会计学的关系、审计学与科学的关系。
一、审计学科与审计职业
1.审计职业对审计学科理论的矛盾心态1853年苏格兰爱丁堡会计师协会开创审计职业组织的先河以来，审计就作为一门受过良好教育并遵循高标准的职业而存在。审计职业制定了良好的执业标准，强制性要求所有成员承诺遵循道德准则，终身接受后续教育和培训，承担起保护公众利益的社会责任，最终通过纯洁和提高自身队伍的素质抵制了外来的利益威胁，确立了牢不可破的社会地位。审计职业，尤其是注册会计师职业，即使不是世界上组织得最为成功的职业，至少也是组织得最为成功的职业之一。与审计职业的辉煌形成强烈反差的是，审计学科的地位却没有得到应有的重视。在审计忙于职业筹建和被社会承认而无暇顾及学科建设的苍白托词背后，实际上是实用主义的强烈倾向在作怪。任何可行的均被采用并得到有力的推崇，而那些具有潜在可行性的东西却被忽视，成为一种合乎自然的倾向。审计更多地被认为只是一个实务性问题，而将注意力偏向日常的应用业务，以致忽视了自身的学科建设和理论研究。但审计并非完全是实务性那么简单，并不能只靠审计实务就能保持和提高社会地位。由于学科理论是在人们认可的结构基础上建立起来的用于解释事实或现象的命题，是说明在一个学科领域中观察到的事实的一般规则和原则，或引起这些事实的原因(Schandi，1978)，因而解决实际问题的唯一的积极的办法，就是建立和运用理论(MautzandSharaf，1961)。可以断言，任何职业没有一个全面的、完整的理论结构来支持，都是难以确立的。而通过审计学科建设，使审计理论取得快速的进展，可以引导审计职业检验和优化审计实务，为错综复杂的社会问题探求合理的解决办法。不容否认，学科理论应该走在职业实践的前面，优秀的审计职业实践背后必然有审计学科理论的支持，而极大地损害审计社会形象的审计失败正是科学审计理论的缺乏等原因造成的。
2.审计学科理论对审计职业的促进如果我们忽视了审计的理论基础，让它后退到审计早期那样的机械程序和实务资料的收集中去，那末，审计不仅不会得到社会的重视，而且也不会成为解决错综复杂的社会问题的最佳办法。在审计发展的最初阶段，采用的是详细审计，没有也不需要什么审计理论，相应地，审计的社会地位也很卑微。事实上，几乎是与审计职业化发展同步，涌现出了众多的审计理论大师，他们进行审计的观念总结、思想形成和智慧传播，致力于审计学科的创立和发展，反过来为审计职业的发展做出了卓越贡献。注册会计师职业1853年创立后不久，英国的Pixley就在1881年出版了世界上第一部关于审计基础文献和实务的著作:《审计人员—他们的义务和职责》，而Dicksee也在1892年出版了现代审计理论的奠基作:《审计学—审计人员的实务手册》。20世纪初注册会计师职业发展的重心刚转向美国，Montgomery就在1912年出版了《审计理论与实践》，以后又随着审计理论和实践的发展不断再版并更名为《蒙哥马利审计学》。该书标志着美国乃至世界现代民间审计理论与实践的最高成就，成为审计人员的标准实务参考，堪称审计人员的“圣经”。随后，Mautz和sharaf在1961年出版了《审计理论结构》，这也是世界上第一部将审计理论作为一门独立的学科加以论述的著作，与1972年AAA的《基本审计概念说明》和1978年Schandl的《审计理论—评价、调查和判断》一起，成为审计理论研究史上的三座里程碑。内部审计更是开创了学科先行的奇迹。1941年1月Brink出版了《内部审计—程序的性质、职能和方法》，这是世界上第一部系统论述内部审计并宣告内部审计学科诞生的著作，直接推动了当年n月内部审计职业的形成。到1973年“现代内部审计之父”sawyer出版《现代内部审计实务》一书，内部审计很快就形成了一个比较完整的理论实务体系，为内部审计职业的迅猛发展做了充分的理论准备。
3.审计学科理论与审计职业实务的交融审计职业实务与审计学科理论是相辅相成、相映成辉的。审计学的合乎逻辑的理论框架中，审计环境、审计本质、审计目标、审计假设、审计观念、审计规范、审计计划、审计程序、审计证据、审计报告、审计质量、审计责任、审计案例等审计理论要素，同时又是审计职业实务的内核。审计环境是审计理论的逻辑起点，审计的外环境决定了社会对审计的需求，而审计的内环境即审计职业的自身条件决定了审计对社会的供给。从审计内环境出发，可以决定对审计职能、作用和根本属性的认识，即审计本质。而审计外环境和审计本质则共同作用于审计行为活动需要和所能达到的理想境地或状态，即审计目标。审计目标的实现，首先需要借助于在审计实践中归纳总结出来的、对审计工作的理性化的感性认识，对审计工作条件和审计人员条件等进行限定，这就是审计假设。审计假设是进行任何审计推理的前提。
审计推理的第一步就要面对从观察结果和实践经验中归纳、总结出来的抽象形态，即审计观念。审计目标、审计假设、审计观念应该具体落实为审计规范的要求，细化为审计工作的准绳。审计本身就是一种实证性的行为，审计人员需要围绕审计目标，依据审计规范，制定周密、科学的审计计划，合理选取审计程序，搜集审计证据。在综合、整理和分析审计证据的基础上，慎重形成审计工作的最终成果，即审计报告。采用一定审计程序所搜集的审计证据是否充分、适当，审计报告的出具是否真实、合法，则关系到审计工作的客观水平，即审计质量。审计目标最终实现与否，社会公众能否对审计所提供的服务满意，最直接地就是看审计质量如何。审计人员要承担与其审计目标和社会公众审计质量要求相称的审计责任。审计责任实际的承担情况，最直观地反映在审计案例之上。而审计案例所折射出的信号又反馈到审计环境当中，于是又开始以审计环境为起点的新的循环。由以上分析可以看出，审计学科理论发展和完善的过程，同时必然也是审计职业实务发展、完善的过程，两者之间存在着相互促进、相互依赖的关系。
二、审计学与会计学审计领域存在着丰富的理论，有着合乎逻辑的理论框架，审计职业的发展也离不开理论的支持与指导，这只是至关重要的第一步
至于审计能不能在此基础上获得独立的地位，发展成为一门独立的学科，必然要回答审计学与会计学的关系。
1.审计学从属于会计学的表象审计最初曾以会计的一部分而存在，即便现在审计与会计也有着千丝万缕的联系，例如人们已经习惯于把民间审计人员称作注册会计师;把会计师事务所称作会计公司，把审计行业称作会计职业;把审计设在会计学科之下;对审计的最朴素、最直接的理解就是查账。这些在客观上形成了传统认识的一个重大误区，即把审计的发展和它与会计学的分离描述成类似于细胞分裂的过程，认为审计与会计存在着血缘关系，审计仅仅是会计的延伸，因而只能是会计学的一个分支。而且，从研究的活跃程度和深度来看，没有一个学术领域像审计领域这样沉寂(Schandl，1978);在会计领域，有许多不同的人员和组织付出了巨大的努力进行会计学的规范性理论和解释性理论的研究，然而，只有极少的人员和组织认为需要审计理论(Ricchiute，1982)。这也使得审计学发展的步子远远落后于它的相邻学科会计学，在经济学科大家庭中，尽管会计的学科地位得到了普遍的承认，但审计的学科地位却从来没有得到过充分的认识。
2.审计学与会计学的区分Maut:和Sharaf(1961)对审计与会计的关系曾做过人木三分的描述:“把审计当作会计的分支是完全错误的。审计是与会计有关，因为审计人员首先应该精通会计;但是，审计并不是会计的一部分。我们如果对审计人员的行为和审计过程的性质进行更深人的考察，就会发现它有另外的渊源。审计与会计之间的关系是密切的，但它们的性质是根本不同的。二者只是事务上的同事关系，但不存在血缘关系。”AAA(1972)进一步澄清了会计与审计的关系，指出:“虽然会计与审计之间存在着十分密切的关系，但它们在目标与方法上的截然不同却决定了它们是完全不同的”。我们必须承认，审计与会计在渊源、性质、目标和方法上确实是完全不同的。会计源于管理上的需要，而审计源于社会的逻辑需求;会计的性质是形成数量化信息的创造过程，而审计是形成判断性信息、使“会计信息价值增值”的评价过程;会计的目标是提供决策相关的经济信息，而审计的目标是确定被审计信息的可靠性;会计的方法是制作性的，而审计的方法是分析性的。如果把信息社会看作是一个信息大工厂，那么会计负责的是信息的生产、制造，而审计负责的是信息的检查、验收。总之，对会计和审计比较准确的定位是地位和作用互为补充的同事关系，而不是从属关系。
3.审计学的独立发展在审计学的独立发展方面做出了开拓性贡献的是Mautz和Sharaf。正是Mautz和Sharaf以敢为天下先的胆识和独到的眼光，澄清了审计与会计之间的关系，创造性地从交叉和边缘学科的角度，首次对审计理论及其结构、审计方法论、审计假设和审计概念进行了系统研究(蔡春，1994)，为审计学迎来了独立发展的契机。AAA(1972)则看到了审计职能随使用者的需要而扩展的趋势，认为内部审计、经营审计、管理审计和绩效审计在扩展着审计的职能，而且审计的领域从传统的财务收支势必扩展到预算、预测、纳税申报单、内部控制等其他方面。随着信息社会的到来，强制性信息披露的范围越来越宽、详细程度越来越高，而充斥市场的大量信息只有经过独立审查、验证才可放心使用，这使得对审计鉴证的社会需求将呈几何级数增长。审计大可不必拘泥于会计的范畴，而应主动承担起同时对会计以外的其他信息进行检查的职责。这从另外一个角度也昭示和激励我们，审计学科完全可以在更为广阔的空间谋求发展的机遇，而这一切又要求审计必须跳出会计的案臼和局限。
三、审计学与科学审计在作为一门独立学科的基础上，能否更上层楼，跨人科学的神圣殿堂，找到自己的科学归宿，是又一个让审计界牵肠挂肚的问题
1.审计的科学衡量“科学”的含义通常有以下四种解释:有组织的知识体系;要求严格衡量证据的方法和系统方法应用的体系;能够解释、预测和控制给定现象的体系;所有命题均是由法则或原则连结起来的逻辑、数理体系。客观地讲，如果适用科学的最后一种解释，那么不但是审计，就是现阶段的任何社会科学都没有资格称自己是科学。甚至某些自然科学，也还在为这一目标而苦苦追求。这与其说是科学的标准，毋宁说是科学的理想，并不适宜作为现实的衡量尺度。而如果适用科学的其它解释，那么审计将不愧为现代意义上的科学，理由在于:审计研究是一项严谨的学术思维活动，审计领域无处不在折射出逻辑和语言的魅力;审计本身毕竟就是一种实证性的行为，审计活动普遍采用的是统计抽样的方法，而现在就理论知识实践和经验而论，只有抽样误差是“能令人满意的错误”;审计发表的专业意见具有解释会计信息可信性的能力，影响到投资决策行为，起到控制投资决策的作用，发表意见时对被审计单位持续经营能力的判断和投资风险的提示又使审计具备了预测能力，同时揭发舞弊和差错职责的履行和监督职能的发挥还使审计具有控制舞弊和差错的能力。这给今后的审计学科建设带来的挑战和启示是，必须继续坚持和不断完善审计框架结构的逻辑性和整体性、求证过程的严密性和系统性、功能定位的实用性和增值性。超级秘书网
2.审计的科学归属一般认为，科学有五种类别，:一是抽象的和形式的科学，它是组成知识的最基本类型，很大程度上是其他所有科学均在或多或少地直接依赖的基础性科学，如哲学、逻辑学和数学;二是一般描述性科学，它以对实际现象的观察和描述为基础，如化学、生物学和社会学;三是特殊的派生科学，它是从一般描述性科学中派生出的更狭窄、更专业化的领域，如矿物学、植物学和人类学;四是集合科学，它使用了其他科学的方法和原理，实质上是由各门科学组合而成，但对有关论题进行了独特的解释，如地质学、地理学，天文学;五是应用科学，它是特殊科学的独立部分，是从若干与实际生活、方法、技术关系密切的科学中吸取原理组合而成的，如工程_学、农业学、职业心理学。我们可以看到的事实是，审计与会计密不可分，从会计领域吸取着丰富的营养;以逻辑学为基础和主要根源;证据的性质和意见的形成依赖于认识理论;测试和抽样以概率论和数学为基础;公允表达援用了财务分析和沟通理论;应有的职业关注体现了道德和法律的关系(Mautzandsharaf，1961)。因而，审计是多学科交叉、渗透的产物，是一门集合科学。同时，审计又是一个相当重视理论运用于实践的研究领域，是能够对社会经济生活做出实质性贡献的召茧的研究领域，具有应用科学的属性。这给今后的审计学科建设带来的挑战和启示是，审计必须博采众长，而又通过不断创新来实现发展和保持特色，注重自身功能和方法的完善;必须植根于社会经济生活，以满足社会需求为己任，勇于承担更多的社会职责。
3.审计的科学陷阱当然，审计本身毕竟存在一些容易招致指责和误解的方面，如果不能形成一个客观的认识并积极地进行应对，无疑将损害其作为一门科学的地位。第一个似乎不利的方面是，由于环境、时间、人力和经费等方面的限制，审计并不总是能获得最佳证据，不得不经常以那些与问题有关的非最佳证据为限，结论一经公布就无法予以修正。而采用非最佳证据，即便非常必要，也是存在风险的，它对审计判断的正确性有着重要的约束。客观的认识是，这并不应构成对审计科学地位的贬低，因为即使在其他科学领域，证据的最佳标准也不是绝对的，其他科学从短期看也只能满足于非最佳证据，做出暂时的判断。审计领域积极的应对策略是，需要树立“第一次就把事情做对”的质量控制理念，执行严格的证据衡量标准，规范审计程序，尽最大努力取得和使用最佳证据，在不得不使用次优证据的情况下，也要检查接受次优证据的理由和证据的有效性，客观评估所采用替代程序的效果，并极为慎重地做出最终结论。第二个似乎不利的方面是，仅在极为异常的情况下，一项审计才会重复进行，即使重复审计，由于时机和条件发生了改变，职业态度和执业能力完全相同的审计师也不大可能得出相互印证的结论，而且重复审计并不能对前次审计在特定时机、特定条件下的妥当性予以直接验证，这对科学所要求的可验证性有着重要的约束。
客观的认识是，并不是所有科学都能严格控制一定的条件并让它反复地精确再现，然后借助实验来加以检验，而且重复实验也并不总是唯一可行的、最理想的科学检验办法。可以看到，审计验证会计妥当性的直接依据是公认会计原则，审计本身妥当性的验证则是通过对照公认审计准则，大量运用逻辑、统计等科学方法来进行的。由于能进行其他形式的科学检验，审计仍不失为一门真正的科学。审计领域积极的应对策略是，规范审计工作底稿的格式和填制、记录、整理、复核、归档保管等工作环节，完善公认审计准则和统计抽样方法，发展审计证明理论，增强审计过程的标准化、规范化和逻辑联系，为审计的科学检验创造更好的条件。通过以上分析，我们应该承认，审计职业化发展离不开审计学科建设提供的强力支撑，审计完全有资格成为一门独立的学科，并在科学殿堂中拥有一席之地。可以确信，审计只要坚持自己应有的学科地位，致力于自身的学科发展，不满足于实用主义和拿来主义，终将拥有一个精彩纷呈的世界和无可限量的未来。
参考文献: