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财产独立审计报告范文1
[关键词]财务欺诈；无形资产；审计；公司
[作者简介]王彦勇，中共淄博市委党校经济学教授，科研处处长；王昌群，中共淄博市委党校高级会计师，山东淄博255033
[中图分类号]F275
[文献标识码]A
[文章编号]1672―2728(2006)11―0049-04
进入21世纪之后，会计丑闻成为人们最为关注的问题之一。美国出现了安然、世通事件，欧洲出现了皇家阿霍尔德会计丑闻，中国除了郑百文、银广厦之外，蓝田股份造假之猖狂，也令人吃惊。为了提高投资人的投资信心，恢复财务报告的公信力，各国政府及其学者都在积极地探讨财务造假的原因以及预防的方法。本文拟就财务披露制度和审计制度方面的原因及其构建进行探讨，与大家共勉。
一、财务披露制度的缺陷和改革
根据现行的公司制度，上市公司每年要向社会披露自己的财务状况，一方面使公众对公司的财务运营进行监督，另一方面，也为投资人进行投资提供财务参考。因此，财务报告是投资人了解公司经营状况、进行投资的重要依据。但是，现行的财务报告，所涉及的方面范围狭小，内容不详，投资人很难据此获得公司运营的详细情况，这也是公司进行财务欺诈的主要原因之一。具体而言，当前的公司财务披露制度有以下的缺陷：
1．网络化经营活动
现代公司运营的一个最大特点，就是参与网络化的活动，即公司的经营不再具有孤立性，而是其所属的集团公司、联合企业或者股东经营的一个组成部分。甚至在一定的情况下，为了一定的目的而组建一个新的法人，以完成一个特定的财务或者经济目的。这种现象在目前主要集中在制药、生物工艺、化工以及软件开发等领域。尽管在现实生活中，一些网络化的活动有正常的经济原因，但是，这种活动经常被滥用，成为财务欺诈的重要手段。安然利用特殊目的实体掩盖真实的财务状况，就是一个明显的例证。这些实体由安然公司的高管层控制着。他们与安然进行了多宗交易。事后发现，这些交易的存在是为了实现安然实施欺诈的会计目的。
从实证的角度看，从上个世纪60年代开始出现的会计丑闻，到最近发生的安然、世通事件，每一起丑闻莫不是利用关联实体实施会计欺诈的。因此，这种网络化的交易(当然是对股市有重大影响的交易)，对投资人以及其他财务报告的使用者正确了解上市公司的真实经营情况，是非常重要的，财务报告应当正面给予披露。而当前的财务报告，往往忽视这些活动的特殊性，不给予全面、正确的反映，从而投资人和债权人不能有效地获得这些信息，进行正确的投资决策。
2．未履行的义务
未履行的义务不同于债务，它是当事人根据合同或者法律规定，实施特定行为或者不实施特定行为的必要性。对公司而言，它是一种负担，并且时刻有转化为债务的可能性，因此，它对公司当前的资产以及未来的运营，会产生重大的影响，在一定程度上，其经济意义与公司的债务是相同的。但是，目前的会计制度是建立在交易发生制基础之上的，对于未履行的债务和合同安排，并未给予重视。这个方面最为典型的例子就是安然。安然为了掩盖错误的经营决策，设立了很多特殊目的实体，其中很多的特殊目的实体承担了安然的经营风险，安然向这些特殊目的实体承诺，如果这些实体由此而产生了损失，全部由安然承担。但是，安然的财务报表对此义务只字不提，从而人为扭曲了公司的真正的财务状况。其实，很多欺诈性的不确定交易大都是如此。比如美国的Kendal squall计算机公司，为了欺诈，与其经销商签订了很多营销合同，合同附件注明：在将产品出售给终端客户之前，买方不负付款义务(即公司承担营销风险的义务)。由于这些合同附件的内容不出现在财务报告上，也不与合同一并提交给审计师，因此审计师对公司的有巨大盈利的财务报表签发了无保留意见的审计报告。由于公司没有任何手段使这些意外的条件成就，因而这种“应收款”完全处于虚置的状态，仅具有欺诈作用。因此，在一定的程度上，公司不披露未履行的义务，就等于隐瞒了公司债务，夸大了公司的盈利能力。
3．无形资产
无形资产主要包括专利、产地、商标、专有技术、经营信息、独特的组织结构(也就是供应链)、技术管理制度、人力资本等等。当生产处于最高的地位时，有形资产，比如建筑物和设备，被定义为公司有价值的资产。但是，根据当前的会计制度，无形资产不能获得公司资产负债表的认可，原因非常复杂。其主要原因在于：
(1)当前的会计准则是以交易发生制为基础的。也就是说，只有当存在与会计准则规定相符的交易和事件时，该交易或者该事件所涉及的财产才能被公司的资产负债表认可。这是因为，在一项资产获得会计承认之前，财务报告制度要求要有一个可被一个过去的交易证实的“成本”存在，只有这样，才能把该交易与预期的未来利润直接联系在一起。该交易过程中产生的一些资料，成为该项资产存在的凭证。但是，公司进行的无形投资，比如研发(R&D)、广告等却没有交易存在，也不可能取得被当前的会计认可的资料，因而，不能以资产的形式获得公司资产负债表的认可。
(2)无形资产与有形资产相比，有一个显著的特点，即固有的不确定性。这是因为，在特定的研发过程中，很难预测其从事的发明能否成功以及成功的时间，特别是不能具体地测量出所研发的技术的价值。当前的会计是以可靠的计量作为基础的，无形资产正好不能满足这一要求。另外，无形投资产生的资产，更多体现为对未来现金流量的选择权，其明显不同于对厂房、财产和设备的投资所产生的资产，后者与具体产品(或者服务)和现金流有直接的关系，并且可以获得与现金流量变现时间和方式有关的资料，而无形投资很明显不能产生这种资料。
当前，由于无形投资的产品不能被计量，故会计通用的做法是，将这种投资视为花费，好像其永远不会产生收益。这种做法显然与当前以知识为基础的经济不协调，很有必要在会计上承认这种资产形式的存在。否则，财务报告就不能披露这种资产，投资人也就不能获得这种信息以进行正确的投资决策。更为重要的是，这种信息不对称，很容易对社会造成损害。公司巨大的资本成本、内部人违规获益、操纵财务报告等，大都源于此。例如，公司在研发成功后，由于外部投资人不知道这一事实，了解该信息的内部人员(或者其近亲属)就会低价大量收购公司的股票，由此获利。当公司的研发失败时，知情的内部人又会将手中的公司股票兜售干净，以规避公司风险。
总之，当前的财务报告之所以不披露无形资产，原因是现在的会计制度不符合知识经济的需要
造成的。因此，为了预防会计欺诈，在财务报告中披露公司的无形资产，必须修改现行的会计制度，在资产负债表中承认无形资产。
4．风险暴露
传统的会计制度，主要关注的是公司的资产、债务和经营成果(主要是收益和现金流)，严重忽视经营风险暴露。在最近二十年间，金融创新迅速发展，在经济领域中，基于套头交易、投机，出现了很多的债权证券、各种形式的资产证券、职工股特权等大量的金融衍生工具，使得公司、股东面对的经营风险越来越大，并且难以预测与防范。利率、外汇兑换率、货物(例如石油)价格的变化或者跨国公司主要经营地的经济状况的变化，势必引起公司的利润、资产或者债务发生变化，这些变化大都是可以预测的。根据现在的会计制度，这种可预期的变化并不向投资人披露，使得投资人很难正确、全面地评价投资风险和回报。这一问题早在上、世纪末就曾引起美国证券交易委员会的注意，对此该委员会颁布了很多的规定，要求公司在发起说明书和财务报告中，必须披露这些风险，但由于规定过于抽象，美国的上市公司在财务报告中大量地列举没有特殊意义的常见风险，对具体的、异常风险只字不提，因此，这些规定并没有起到预想的作用。
财务报告上述事项的缺失，致使投资人很难准确地了解公司的正常财务状况，从而给一些公司的管理层留下了可乘之机，需要进行矫正。具体而言，目前的财务报告应当扩展报告的范围，对公司的财务运营情况进行全面的披露，即不仅要揭示过去的交易，而且对公司网络化的活动、履行的义务(包括已履行的和未履行的)、以及公司面对的不正常的、具体风险状况，进行披露。报告的资产应当包括有形资产和无形资产两个方面。
二、审计制度的缺陷和对策
上市公司外部审计师的委托或者聘用，在绝大多数情况下都是公司内部控制的结果。在委托过程中，对于审计费用，管理层拥有主动权。另外审计师变化性很小，即一个审计师一般长期为一个上市公司提供审计服务。实践中，审计师的变动要么是因为公司管理层对审计师不满，要么是因为公司管理层组成人员的变化或者由于公司的合并、收购造成的，很少是由于审计师提供的审计服务不充分造成的。而且，审计师跳槽到被审计的上市公司管理层工作，期间没有一个冷却期。上述现象，使得审计师与被审计的上市公司长期保持着密切关系，审计师把上市公司的主管当局视为自己的衣食父母或者消费者，很难保持职业的独立性，从而使其监督职能不能得到充分的发挥。因此，现行的审计制度需要进行改革：
1．审计师聘任制度的改革
在传统的会计制度模式下，审计师由公司的管理人员或者董事会选聘，造成审计师很难独立于公司当局，这是造成外部审计很难发挥其应有作用的主要原因，因此需要进行变革。对于变革的方向，学界主要有两个不同的观点。第一种观点主张股东选聘独立审计师，即股东通过一个类似于“权争夺”的程序，根据审计师的信誉和报价，决定审计师的人选，期限一般以5年为宜。这种观点认为，只有这样才能有效地切断公司管理人员与独立审计师之间的联系，而公司的审计委员会由于与公司的管理层存在着千丝万缕的关系，是很难做到这一点的。但是反对者认为，选聘审计师需要有有关公司经营和审计业务方面的知识和信息，而这些正好是股东所缺少的，故股东选聘外部审计师是行不通的。支持者认为，在很多公司收购中，大都采用股东投票的方式进行，甚至在高新技术领域内也都如此，这说明股东选聘外部审计师并非是不可能的。由于我国还没有引进“权争夺”制度，这种观点在我国实施的难度较大。
第二种观点认为，外部审计师应当由公司的审计委员会委托，使审计师独立于公司管理层。这一做法被美国的萨班斯法(sarbanes―Oxley Act2002)所接受，我国证监会《上市公司治理准则》也采用的这种立场。两者不同的是，美国的审计委员会全部由独立董事构成，而我国公司的审计委员会则是由独立董事和内部董事共同组成，只是前者占绝大多数，并担任审计委员会的主席。由于执行董事往往代表自己或者所属团体的利益行事，而独立董事代表的则是投资人或者其他相关人员的利益，即代表的是他人的利益，并且其代表的人时刻处于不确定状态。因此，审计委员会到底能在多大的程度上隔断公司主管当局与外部审计师之间的关系，还不无疑问。因此，笔者认为应采纳美国的做法，即全部由独立董事组成的审计委员会选聘独立审计师
2．对审计客户的非审计服务
审计师向上市公司提供审计服务的同时，往往还向审计客户提供非审计服务。在实践中，审计公司(或者注册会计师事务所)就审计服务收取的费用很低，然后再在非审计服务项目上找平。这是因为公司一般不愿意因审计而支付过多的费用，但是，审计师提供的咨询服务，特别是税费咨询服务，往往一下子就给其节省几十万元甚至几百万元的税负，公司很乐意出高价购买这种服务，尽管这种所谓的节省也许永远得不到证明。这实际上是用非审计服务来养活审计服务项目。
事实上一些非审计服务，早在一些法规中被禁止，争议的焦点集中在咨询服务上。美国的五个会计大公司坚决反对这种立法，理由很简单，即认为咨询服务会影响审计的独立性，是没有实证根据的，另外，为了吸引和留住有才能的职员，会计公司需要咨询业务。后来又出现第三种观点，认为咨询服务原则上不予禁止，但服务规模应予限制，即咨询服务费不应超过审计费用的25％～30％。美国的萨班斯法最后妥协，没有将咨询服务列入禁止的业务之中，但是要求上市公司应对审计师提供的咨询服务进行披露，从而在现实中已经间接地否定了审计师提供咨询服务的可能性。我国的会计制度可以借鉴这种做法。
3．跳槽
会计公司主管审计业务的合伙人，可否直接跳槽到被审计的公司担任管理人员?尽管从表面上看，这属于择业自由问题，但有很多研究表明，很多会计公司的前合伙人在被审计的上市公司担任管理人员期间，仍在原会计公司领取养老金、分享盈利，或者与会计公司的审计师保持着密切的关系。会计公司对这样的审计客户进行审计，能否保持客观、独立的立场，则不无存在着疑问。而且，这也很容易使会计公司与审计客户形成一种长期的协作关系，进而损害审计师的独立性。因此，会计公司的合伙人要想进入被审计的公司担任管理人员，必须要有一个时间限制，借鉴我国公司法的竞业禁止规定，设置为三年为宜，即会计公司对审计客户提供审计服务结束之日起三年内，会计公司的合伙人、注册会计师及其近亲属不得为审计客户的管理人员或者受雇于审计客户。
4．扩大审计报告的范围
根据现行的法律法规，审计报告提供的信息仅限于财务报告，只就财务报告所涉及资料的真实性、程序的合法性等内容进行评价，并不披露具体的过程以及与财务报告相关但财务报告没有涉及的内容，股东和债权人很难据此了解审计的对象和证明过程。因此，目前的审计报告应当为更为开放型的文件所取代，即凡是涉及股东和债权人利益的重大问题，审计报告都应当从审计的角度给予反映，然后再附上反映公司财务状况的财务报告。审计报告反映的重大问题，应当包括：公司治理制度的适当性、内部控制的适当性、公司面对的非正常风险，以及审计过程中审计师提出的问题和建议，公司管理层的答复情况等等。
总之，审计制度改革的关键是，确保审计师审计的独立性，即审计师的审计应当摆脱审计客户对审计的影响，使审计师成为真正的财务警察。
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【关键词】审计;独立性;质量;博弈
一、引言
审计独立性与审计质量作为审计研究领域的核心问题,国内外学者对其进行了大量的研究。Bolten&Cruektt(1979)通过
1971―1973年由原审计师事务所600家美国公司所出具的报告对审计师的独立性问题进行检验分析,采用不确定性(Uncertainty)、不一致性(Insistenty)、再声明(Restatement)作为审计师的度量指标,认为原“”能够保持独立性,很少会发生被更替的情况。De ANGELO(1981)研究审计独立性、“LOW-BALLING”和披露管制之间的关系,提出审计质量是审计师再审计过程中发现错弊和面对企业管理层压力而揭露错弊的条件概率,并进而提出审计质量与事务所规模相关,认为大规模的审计师事务所应带来更高的审计质量。Sehwartz(1997)建立模型研究了法律制度、审计质量和社会投资水平三者间的关系,认为只有再独立于实际投资损失计量的严格责任法律制度下,才可能达到社会最优审计质量(审计师努力)和最有投资水平间的均衡。都振平、钱平(2001)从公司治理结构和委托关系的角度论述了审计独立性的理想状态,指出目前无论中外审计独立性的理想状态都是不存在的,作者分析了审计师与管理者共谋作弊的情况必须通过制度的安排保持审计独立性的力量达到均衡。刘峰、许菲(2002)通过分析法律风险与审计质量的关系,认为我国审计市场主要由政府管制形成,市场的各项制度安排不仅不会诱发高质量的审计,还会产生“劣币驱逐良币”的现象。以上关于审计独立性与审计质量的研究主要是从审计师的法律责任、审计定价、审计师规模以及相关制度安排等方面展开的,笔者在现有研究基础上,试图借助博弈论的思想,从审计市场上各方的较量展开对审计独立性与审计质量的探讨。
二、博弈视角的独立性与审计质量分析
假设如下情况的出现:
假设1:管理层财务报告公允反应其真实财务状况,审计师按照常规程序出具“清洁”审计意见,其独立性及审计意见均不受损。
假设2:管理层财务报告非公允反应其真实财务状况,审计师发现其错弊。但由于错弊情况对整体财务报告的影响很小,此时管理层同意修改原财务报告与否也并不影响财务报告,审计师仍旧出具“清洁”的审计意见。审计师的独立性及审计意见仍不受损。
假设3:管理层财务报告非公允反应其真实财务状况,审计师发现其错弊。错弊情况对整体财务报告的重要性有很大影响,且管理层不同意/同意修改其原财务报告。此时,审计师将面临出具 “清洁”或“非清洁”/ “清洁”或“类清洁”的审计意见。此时,博弈将在双方之间展开。
理论上,审计师发现及报告错弊的过程应该独立地完成,但由于审计报告,特别是被出具了“不清洁”审计报告对上市公司会造成重大影响,审计师在审计时将面对来自客户管理层或大股东等各方面压力。孙铮、王跃堂(1999)通过对我国上市公司1995―1997年间的审计报告分析证明了这一点。因此,审计师报告错弊的可能概率(审计独立性)取决于审计师与企业管理层的博弈。博弈行为对审计师独立性以及审计质量的影响如图1、图2所示。
在发现企业的错弊后,面对管理当局施加的压力,若审计师坚持报告,则视为在博弈过程中审计师占上风。此时,审计师的独立性得到体现,对审计质量也不存在影响。但由于违背管理层的意愿披露了公司的错弊,审计师面临被解雇的风险。同时股东或社会公众可能从审计报告中发现管理层的错弊行为,则管理层面临来自道德风险或进而被解雇的风险。反之,若审计师放弃了自身的立场向管理层妥协,不报告企业的错弊情况,则视为在博弈过程中审计师占下风。此时,审计师独立性减弱,审计报告由于没有公允地反映企业存在的错弊使审计质量降低,一旦市场发现公司的真实财务状况,审计师则会遭受被诉讼的命运,而管理层由于采取道德风险行为及诱使/强迫审计师放弃原来报告而面临法律风险。
在发现企业的严重错弊而管理层愿意修改原财务报告后,审计可以出具“清洁”或“类清洁”的审计意见。若审计师坚持出具“类清洁”报告,则视为在博弈过程中审计师占上风。此时,审计师的独立性得到体现,对审计质量也不存在影响。但由于违背管理层的意愿披露了公司之前的错弊,审计师面临被解雇的风险。同时股东或社会公众可能从审计报告中发现管理层之前的错弊行为,则管理层面临来自道德风险或进而被解雇的风险。反之,若审计师为迎合管理层出具无保留的“清洁”意见,则视为在博弈过程中审计师占下风。此时,审计师独立性减弱,审计质量稍微降低,审计师与管理层都面临来自道德的谴责。
从博弈均衡的角度分析,当审计者与管理层博弈达到最优独立状态时,对各方都是一种公允的结果安排。然而,针对审计师发现的错弊,管理者从其自身或者企业为了达到某些政策需要(如配股、贷款等),会阻止审计师出具真实的审计意见;审计师从市场占有率出发,为了保留客户,也可能会迎合管理层而出具非真实的审计意见。在一个缺乏对审计师和管理层惩罚机制的环境下,审计师妥协于管理层的概率更大。这是因为对审计师来说,接受管理层的安排是有利的(如获得更多的审计费用而免于被惩罚)。在一个相对完善的制度环境下,由于执业环境的严格,审计师与管理层合谋可能面临的法律风险更高(刘峰、许菲,2002),所带来的成本可能远高于合谋所获得的收益。因此审计师行为更趋谨慎,独立性的概率更大。
三、启示
审计报告很大程度上可以说是审计师与上市公司管理层利益协调的产物。在整个审计过程中,审计师与其客户公司的管理当局必须进行充分的沟通,这种沟通实质上是两者力量基础行为的博弈。不同程度的独立性带来审计师签署审计意见不同层次的质量。要保证审计意见的公允性,制度方面的建设不可或缺,但不能将其完全定位在期望制度能够直接带来审计独立性的提高,而应该使其通过影响审计师与管理层甚至公司大股东在博弈中的决策行为增强其审计独立性。同时,还应该注重其他可能影响审计师与管理层间博弈行为的因素,如公司的治理结构建设、审计师的道德观念教育、加强市场竞争,培育寡头市场结构等都是有用的。
【参考文献】
[1] 洪军社.上市公司独立审计制度的博弈分析[J].财会通讯(学术版),2006(05).
[2] 张财娇.现代审计的博弈分析[J].当代经济,2006(03).
财产独立审计报告范文3
【关键词】 XBRL; 审计信息; 披露设计
XBRL是在XML基础上发展起来的标记语言，是XML技术在商业报告领域的应用。根据XBRL国际组织的定义，XBRL是商业和财务数据电子化交流的一种语言，是用来改革全世界商业报告语言，有助于商业信息编制、分析和交流，为提供和使用财务数据的所有人提供低成本、高效率服务以及可靠而准确的商业信息。目前，XBRL国际联合会的成员达450多个。截至2008年6月，有13个国家和地区的财务报告分类标准已经获得XBRL国际组织的认证，成为这些国家正式运用的XBRL财务报告标准(张天西，2006;伯杰伦，2004)。
审计信息的披露对于社会公众和投资者了解公司审计工作情况，评价公司审计质量具有重要的意义。我国深交所和上交所推动实施的基于XBRL定期报告实例文件和应用示范主要针对财务报表，《上市公司信息披露电子化规范》未定义专门的审计信息标准，上交所的上市公司信息分类标准仅对审计报告进行了分类，但这远非审计信息的全部。本文简要分析XBRL报告格式下应披露的审计信息。
一、审计信息的构成:基于审计质量框架
之所以要在财务报告中披露审计信息，是为了让投资者更好地了解公司的信息质量，通过对审计信息的分析，判断审计质量，以确定对财务报告信息的利用程度。因此，凡是能够影响投资者对审计质量判断的审计信息都应予以披露。根据DeAngelo(1981)的定义，审计质量是审计师发现并报告公司违规情况的联合概率。审计师发现财务报告中重大错报的能力取决于审计师的专业胜任能力，审计师报告重大错报的可能性依赖于审计师的独立性。因此，凡是能够显示审计师专业胜任能力和独立性的审计信息都应披露。
(一)显示独立性的审计信息
根据现有的文献，有助于评价审计师独立性的元素包括事务所规模、审计任期、非审计服务收费、审计师变更等(DeAngelo，1981;漆江娜等，2004;夏立军等，2005)。具体来说有:
1.事务所规模
DeAngelo(1981)认为，在其他条件相同的情况下，事务所规模(以拥有的客户数目来衡量)越大，与某一特定客户相联系的“准租”在事务所“准租”总和中所占的比重越小，事务所为维持该特定客户而以机会主义行事的动机就越小，从而独立性就越强。因此，应披露事务所规模信息供投资者分析使用。衡量事务所规模的指标有:
(1)总收入与审计服务收入。事务所总收入包括审计服务收入和非审计服务收入，审计服务收入是事务所从事审计业务所取得的产出。在竞争市场中，总收入尤其是审计服务收入的高低反映了事务所投入到审计业务中的“资源”的多少，而审计“资源”是事务所在审计业务规模的最好诠释。所以，审计服务收入是反映事务所规模的首选指标。易琮(2003)和中国注册会计师协会曾用事务所的收入衡量事务所的规模。
(2)人力资源。审计活动是典型的脑力劳动，事务所在这一活动中投入的主要资源是人力资源，而反映事务所人力资源情况的指标有注册会计师(CPA)人数、证券从业资格CPA人数和从业人员人数。此外，事务所的分所数量也在某种程度上反映了事务所的组织规模。
(3)客户数量。事务所是审计活动的供应方，而客户则是审计活动的需求方，所以，事务所拥有的客户资源侧面反映了事务所规模的大小。主要指标包括客户数量和客户规模，在具体衡量客户规模时，可采用客户的总资产、股东权益或营业收入。李树华(2000)、章永奎(2002)和原红旗(2003)利用客户数目和规模来衡量事务所的规模;漆江娜(2004)则以事务所拥有客户资产总额衡量事务所规模。
(4)事务所排名。中国注册会计师协会2009年的“会计师事务所综合评价前百家信息”则从事务所多个方面的指标(主要包括总收入、审计收入、CPA人数、培训完成率、领军人才数量、事务所和注册会计师的处罚、惩戒应减分值等)进行打分，并按综合得分进行排名。所以，“百家”排名也反映了事务所的综合规模。
2.审计任期
中国证监会要求从2002年年度报告起，上市公司披露会计师事务所的审计任期信息。关于审计任期对审计独立性的影响有两种不同的观点。一种观点认为事务所审计任期对审计独立性有削弱作用。Mautz和Sharaf(1961)注意到，事务所与同一客户建立长期联系会损害审计独立性。DeAngelo(1981)认为，当审计师的任期越长，审计师就越可能与客户建立私人友情，产生“经济依赖性”，从而使审计师的独立性及客观性受损。Davis et al.(1993)对美国1981至1998年间公司进行研究后发现，随着审计师任期的延长，公司管理层获得了更大的报告弹性，审计独立性有所降低。方军雄(2004)在研究经济依赖性对审计质量的影响时，发现审计任期会削弱审计独立性。另一种观点认为审计师任期对审计独立性有促进作用。Marshall和K.Raghunandan(2002)选取117家1996至1998年间的美国破产企业进行了实证研究后发现:在审计任期的早期，审计人员更容易受到客户的影响，审计独立性较差，随着审计任期的延长，独立性逐步提高;当审计任期超过5年之后，审计任期的作用消失。夏立军等(2005)发现审计任期能促进审计独立性的提高。因此，审计任期也是投资者判断审计独立性的一个重要指标。
3.审计师变更
Dopuch和Schwartz(2001)将事务所审计轮换制度分为无强制留任或轮换、仅有强制留任、仅有强制轮换和既有强制留任又有强制轮换四种情况，他们发现后两种情况下的审计独立性要高于前两组，说明事务所强制轮换可以提高审计独立性。美国证券交易委员会(1994)和美国注册会计师协会(1978)也认为，事务所强制轮换是提高审计独立性的一种办法。安然事件后，美国的SOX法案对审计轮换进行规定。李兆华(2005)运用博弈理论，分析了事务所定期轮换制对解决“共谋”作假的有效性。刘骏(2005)认为，实行会计师事务所的定期强制轮换制能冲淡事务所与客户公司长期合作形成的“融洽氛围”，减轻事务所保住客户公司的压力，从而提高审计独立性。美国审计总署(GAO)的研究报告表明:几乎所有最大的会计师事务所和《财富》1 000公众公司认为，会计师事务所强制轮换的成本可能超过收益。李东平(2001)的研究表明，如果事务所出具了“不清洁”的审计意见，该会计师事务所很可能在后一审计年度就被客户炒鱿鱼，说明客户可能通过审计轮换来购买“清洁”的审计意见，即审计轮换会降低审计独立性。因此，审计师更换是否影响独立性，是有争议的，也是需要披露的一项重要审计信息。
4.审计服务收费和非审计服务收费
(1)审计服务收费。收费更高的事务所可在审计过程中投入更多的资源(包括人力、物力和时间等)。Simunic(1980)在分析了公司规模、业务复杂程度、审计风险等影响审计收费的因素后，发现“八大”获得20%左右的收费溢价。Craswell、Francis(1995)、Defond和Francis(2000)分别对澳大利亚和香港审计市场的收费情况进行研究后也得出相似的结论。漆江娜等(2004)利用2002年上市公司数据进行研究后发现:“四大”的审计收费水平明显高于本土事务所，同时“四大”客户的可操控性应计利润水平明显低于本土事务所客户。
此外，还应披露初始审计收费，审计师为了获得审计业务有可能低价揽客，甚至恶性竞争，如果存在这一现象，很可能对其独立性造成影响。因此，除了每年的审计收费外，也有必要披露初次审计收费情况。
(2)非审计服务收费。关于非审计服务对审计独立性的影响，一种观点认为非审计服务会削弱审计独立性。因为审计师为审计对象提供非审计服务后增进了对审计对象的了解，从而会允许客户管理当局更大幅度调整可操作性应计利润，同时对客户的经营风险也会变得不敏感。另一种观点认为非审计服务可以提高审计独立性。因为通过非审计服务可以增进审计师对审计对象的了解，更好地识别审计对象的风险，最终提高审计师的审计独立性和审计能力。刘星(2006)的研究表明事务所提供的非审计服务并没有损害其审计独立性，但为了更好地让投资者了解非审计服务可能对审计服务产生的影响，也有必要披露非审计服务收费。
5.审计师选聘模式
审计师选聘模式，是指采用哪种方式选聘审计师，以及由谁决定审计师的最终聘任。Clikeman(1998)认为，损害审计独立性的根源在于审计师是由其财务报表接受审计师评价的公司(经理)聘用并支付审计费用。萧英达(1991)认为，选聘与否和审计报酬的多寡完全取决于被审计人，在这种情况下审计师要保持独立性是不可能的。这些观点说明，审计师的选聘模式也是投资者判断审计师独立性的一个信息元素。因此，XBRL财务报告可披露审计师的选聘模式，是直接由某一层级的负责人聘任，还是通过招投标聘任，以便投资者判断选聘模式是否构成对审计师独立性的威胁。
(二)显示专业胜任能力的信息
根据相关文献，显示审计师专业胜任能力的审计信息包括:
1.审计行业专长
Dunn et al.(2000)的研究表明，行业专长事务所的客户比非行业专长事务所的客户信息披露质量更高。Owhoso et al.(2002)等人发现具有行业专长的事务所在其专长的行业里相对在其非专长的行业里具有更强的发现报告差错的能力。Grambling和Stone(2000)、Krishnan(2003)等人的研究也都表明事务所的审计行业专长能提升其审计胜任能力。余玉苗(2004)指出，提升事务所的行业专长对提高审计质量具有重要意义。
关于衡量审计行业专长的指标，Lys和Watts(1994)采用了行业市场份额，即某事务所拥有的某一行业的客户数量占该行业所有客户数量的比重。笔者认为，除了行业市场份额，还可以采用以下指标:(1)行业资产份额，即某事务所拥有的某一行业的客户资产占该行业所有客户资产的比重;(2)事务所行业客户比重，即某事务所拥有的某一行业的客户数量占该事务所所有客户数量的比重。
2.CPA学历结构、年龄结构
《IFAC注册会计师胜任能力指南体系》和《中国注册会计师胜任能力指南》都指出，学历教育在胜任能力培养过程中有不可替代的作用，学历教育的最终结果会体现在会计师事务所的CPA学历结构上。一般来说，CPA的学历越高，胜任能力越强。但作为会计师事务所来说，并不强求所有CPA都获得尽可能高的学历，而是要追求合理的学历结构。同时，CPA的年龄往往代表着其阅历和工作经验，一般来说，年龄越大，工作经验和阅历越丰富，胜任能力越强。而年青CPA的优势是对新事物和新知识的接受能力更强，所以，对于事务所来说，也要使CPA的年龄结构合理化。
3.惩戒及处罚信息
审计师受到惩戒及处罚的形式多种多样，包括罚款、吊销执照、审计诉讼等。当审计师被有关行政执法部门惩戒或罚款，或者被列为被告时，说明有较多的理由认为事务所在审计过程中有过失或过错行为，侧面反映出事务所的胜任能力不强。
除上述信息外，另外一个最为重要的审计信息，就是审计意见，是投资者直接判断公司财务报告是否存在瑕疵的依据。
二、XBRL年报中审计信息的披露现状
表1列示了中、美审计信息的披露现状。从表1可以看出，有不少审计信息已经在XBRL报告中披露，但仍然有不少审计信息是遗漏的。就事务所规模来说，披露了事务所名称，通过事务所名称，投资者可以了解该事务所是“四大”还是非“四大”，但对于非“四大”之间的差别就难以区分。目前我国对初次审计收费、非审计服务收费、事务所选聘模式也没有要求披露。尤其是忽视了对显示审计师专业胜任能力的信息的披露。如审计师的行业专长、过去的惩戒情况都未曾披露，投资者无从获得该类信息。
三、XBRL财务报告中审计信息披露的改进
(一)完善审计信息披露项目
从上面的分析可以看出，还有不少审计信息尚未披露，应进一步完善审计信息的披露项目。包括有关显示审计师选聘模式、审计收费的信息等。尽管目前我国上市公司要求披露审计收费，但只披露了审计收费的总金额，并未披露初次审计收费、非审计服务收费，以及审计服务收费变化的原因等。因此，应在XBRL报告中细化费用项目，更有利于投资者的分析判断。审计师的选聘模式也需要增加披露，让投资者判断选聘模式是否造成审计师被大股东操控，是否影响到审计师的独立性。
(二)利用超链接披露专业胜任能力信息
在我国，事务所的声誉机制尚未完全建立，投资者尚无法区分不同事务所的专业胜任能力，有必要披露显示事务所胜任能力的相关审计信息，以供投资者使用。考虑到年报主要披露上市公司的相关信息，而不是事务所的信息，因此，难以要求公司披露事务所的详细信息，应通过年度报告中事务所的签章建立超链接，链接到中注协的网站，在中注协网站上披露事务所的专业胜任能力的信息和事务所规模的相关指标(总收入与审计收入、人力资源指标、客户数量和事务所排名)。这样既有利于投资者对审计师信息的全面了解，也不会引起上市公司的反对，而且也充分发挥了中注协在市场监管中的作用。通过上述措施，最终形成的XBRL财务报告的审计信息披露框架如表2所示。
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财产独立审计报告范文4
【关键词】企业 财务报告 审计
一、了解企业虚假财务报告特点确定审计重点
企业的虚假财务报告是以假文件、假评估资料、假合同、假单据，作为其造假的原始根据，企业造假最终要在财务报告中反映出来。在了解虚假财务报告特点的基础上，抓住财务报告可能出现问题的环节，以确定审计重点。下面就营业收入、资产项目的审计重点进行简要分析。
第一，审查有无多列营业收入，虚增经营成果。产品销售收入，目前仍是考核企业的一项重要指标，企业因受经济利益的驱动，在企业财务信息披露时，可能会硬性扩大销售额，以虚增经营成果。
第二，审计有无利用资产项目，隐报企业财产损失。企业的财产损失包括固定资产损失和存货损失。固定资产损失除自然磨损以外，还包括维修保养不及时而造成的提前毁损和报废。存货损失是由于管理的不善以及长期积压等原因，而造成的损失。
二、执行虚假财务报告的审计程序发现财务报告的舞弊
为了能够在接触财务报告的时候选择正确的审计方法、做出正确的审计判断，审计人员有必要在审计工程中高度关注可能导致企业虚假财务报告的有关信息。下面以云南绿大地生物科技股份有限公司为例，进行简要说明。
（一）深入了解企业及行业的背景资料
企业的经营状况不佳，是舞弊的主要原因之一。评估企业的经营状况，有赖于审计人员对企业及其行业两方面的了解。以下与行业有关的问题将会增加虚假财务报告的可能性。
（1）企业的背景资料。云南绿大地生物科技股份有限公司成立于2001年3月，其主营业务是绿化苗木种植及销售、绿化工程设计及施工。2006年11月，绿大地第一次闯关深圳证券交易所中小企业板以失败告终。2007年12月绿大地终于通过了中国证券监督管理委员会的核准，在深圳证券交易所中小企业板上市。2011年3月17日，绿大地发表公告称其董事长何学葵因涉嫌欺诈发行股票罪被逮捕。
（2）行业的背景资料。据云南省有关资料显示，2010年2月至今年2月上旬，云南省平均降水量31.94毫米，比以往同期偏少逾五成，比历年同期偏少12.1%，且降水时空分布不均，地域差异十分明显。截至目前，造成种植业直接经济损失超过6亿元。
（二）密切关注企业虚假财务报告的预警信号
在通常情况下，如果财务报告存在舞弊，往往会出现一些征兆。比如：资金短缺已经影响营运周转；主要客户经济困难，造成坏账可能性加大；迫切需要有力的盈余以维持股价。
下面是云南绿大地虚假财务报告的预警信息：
（1）频繁变更业绩。2009年10月—2010年4月，云南绿大地披露的财务报告由之前的净利润预计增加过亿，变更为最后的巨额亏损过亿元。2009年10月，绿大地2009年财务报告，预计净利润同比增长20%—50%。2010年1月，将2009年净利润增幅修正为较上一年下降30%以内。2010年4月30日最终2009年年度报告，披露净利润-15123万元。经过多次变更后，绿大地2009年的净利润由最初的盈利1.04亿元变为最终的亏损1.5亿元。
（2）高管变动频繁。云南绿大地生物科技股份有限公司的董事会成员由2007年的何学葵、赵权、胡虹蒋凯西等人更换为如今的郑亚光、胡虹、岳健、等人；监事会成员由2007年的高中林、石廷富等人更换为张健、王晓东等人。企业上市以来四任总经理、三任财务总监，董事会秘书更是变更四次，再加之其董事会、监事会的频繁变更，为公司发展带来了不稳定信号。
（三）虚假财务报告审计中存在的问题
（1）审计单位独立性不强。由于执业竞争更加激烈，无序竞争加剧。有些事务所为了自身的生存和发展，在激烈的市场竞争中，采取一些不正当的手段招揽业务，比如恶意压价、给回扣、付佣金等办法。更有甚者，有的事务所为了不放走业务，竟有意迁就委托单位的不合理要求，出具虚假不良的审计报告。
（2）审计程序欠规范。面对激烈的市场竞争，审计单位为了争取客户以及为了在低廉的收费中保持利润空间并在规定的时间内完成审计工作，审计人员往往减少或者省略重要的审计程序，弱化谨慎性这一最基本的职业操守原则。
三、对虚假财务报告的审计提出建议，以提高虚假财务报告审计的效率及效果
（一）加强中介机构审计的独立性
在现行的财务报告审计的委托关系中，理论上是公司股东来委托注册会计师进行审计，而实际上是公司的管理层在控制着注册会计师的选择。管理层占明显的优势，这成为审计人员保持审计独立性的最大障碍，从而影响了注册会计师独立客观地发表意见。因此，我们可以让企业不再直接聘请会计师事务所对其财务报表进行审计，而是向保险公司投保财务报表的保险，保险公司从而根据风险评估的结果来决定承担保险的金额和保险费率，并由保险公司来聘请会计师事务所对企业的财务报告进行审计并对其付费，因财务报表的不实陈述而造成的损失，应由保险公司负责对财务报告信息使用者进行赔偿。这样可以保证会计信息的质量和审计报告的质量，从制度安排上来解决注册会计师独立性受损的问题。
（二）审计人员要具有专业的审计判断
审计判断是指审计人员根据专业标准对有关审计事项作出的专业认定的过程和结果。它是指注册会计师在执业过程中根据执业标准与自身的经验对被审计事项进行鉴定、分析，来确定其是否具备某种审计特性的过程。专业判断能力的强弱是一个注册会计师基本素质的体现，是注册会计师在执业过程中所需要的专业知识、职业敏感性和执业经验的综合反映。因此，在审计过程中需要通过专业判断，来确定审查范围的深度和广度，以便有充分的依据去发表具有可信度的审计报告。
参考文献：
财产独立审计报告范文5
一、美国独立审计委员会制度的历史演进
美国审计委员会制度因财务报告舞弊案而生，其历次重大变革也无不与公司治理危机和财务舞弊案件有直接关系。审计委员会起源于1938年发生的震惊审计界的，美国迈克森•罗宾斯(Mckesson＆Robbim)药材公司倒闭案。该公司管理层涉嫌虚列存货、高估应收账款等资产，致使许多投资人的利益受到损失，社会大众对于外部审计师的超然独立性及专业能力产生质疑。针对这种情况，1939年美国证券交易理事会(StockExchangeCouncil,SEC的前身)在其的会计系列文告第19号(AccountingSeriesReleaseNo.19)中，首次建议由董事会设立一个专门委员会代表股东负责遴选外部注册会计师，该委员会应由非执行董事组成，除负责聘任注册会计师之外，还应参与洽谈审计范围与合约，以增强注册会计师的独立性，防止同类事件发生。同年美国纽约股票交易所也提出了由公司的非执行董事组成一个特殊的委员会来选择公司的审计人员的建议。这个特殊委员会便是后来的审计委员会。迈克森，罗宾斯案件虽然引起了人们对公司与外部审计人员关系及其采用的审计技术的思考，但美国证券交易理事会和纽约股票交易所的文告仅限于建议，无强制执行力，审计委员会虽然已出现，但当时并未普遍被采用，20世纪60年代中期以前，审计委员会制度还未深入人心，也并没有发挥其应有的效果。1967年，美国注册会计师协会(AICPA)执行委员会(TheExecutiveCommittee)重新对审计委员会产生兴趣，并建议采用审计委员会制度。1968年纽约州审理建筑公司案件，提出董事会应对错误和不真实的财务信息负责，并指出审计委员会可以成为一种建设性的力量，有助于公司财务报告对股东目标的适度确保，同时也有助于解除董事们的责任。人们进一步意识到设置审计委员会，对财务报告进行监督的必要性。同年美国证券交易委员会(SEC)亦提出采用审计委员会制度的建议。
1970年，“水门事件”暴露出上市公司从事非法政治捐献和海外贿赂等不法行为，引起了人们对审计委员会角色与责任的广泛讨论。1972年SEC《ASRNo.123——建立由外部董事组成的审计委员会》，正式督促上市公司建立审计委员会，导致公司兴起建立审计委员会制度的一股热潮。1974年SEC第165号会计系列公告(ASR)，强制要求上市公司建立审计委员会。此后，在SEC的各项规定中，建立审计委员会或增加审计委员会职责的建议得到了进一步认可。一直极力主张建立审计委员会的还有国际内部审计师协会(TheInstituteofInternalAuditors，简称IIA)，该协会曾经发表了题为“内部审计和审计委员会：为了一个共同目标的说明”的报告，对审计委员会状况进行了说明。20世纪60年代至70年代初期间，审计委员会尚处于发展阶段，当时美国还未就审计委员会结构和作用等方面制定严格的实务规范。1978年纽约证券交易所正式通过一份“审计委员会政策公告”，要求凡是股票在该市场挂牌交易的公司，都必须建立审计委员会。与此同时，审计师认识到尽管其掌握了公司治理的重要信息，但与董事会的沟通较少，无法建立与董事之间的持续交流。审计界特别热衷于建立审计委员会制度，AICPA鼓励所有的公众公司建立审计委员会，以批准独立审计师的聘任；复核审计安排和范围；考虑独立审计师就内控弱点和管理层改进措施方面的意见；讨论公司财务报表或其他涉及审计委员会、审计师或管理层的问题；检查内部会计控制；检查公司内部审计师行为和建议。
20世纪80年代末以前审计委员会已经意识到其任务在于监督而非管理，大多数美国公司审计委员会以传统内部审计监督为重心，不断扩大其职责与权限——监督公司内外部运作、监控财务活动、审核财务报表、考察董事会下属其他委员会的行为及决定。以期保障公司财务控制体系与信息提供体系的有效性和整合性，为内外部审计人员提供一个可以就公司的经营管理表达质疑和关注的场所，帮助外部董事熟悉公司业务，提高董事会工作效率和效果。然而，这一阶段审计委员会还未在实践中真正发挥有效的监督作用。在1987年Treadway委员会和AICPA下属的公共监督委员会(POB)提议年度财务报表应附送审计委员会意见之后，审计委员会的受托责任得到了提升，外部董事强烈支持与审计委员会进行密切接触，从而POB在1994年的一份报告中建议：审计委员会作为职业专家对会计原则可接受性和适当性，以及公司所用财务披露实务的明晰性发表其独立判断；了解审计师接受或质疑管理层所作重大估计的理由；及时讨论所有新会计原则和披露实务的恰当性等。根据该建议，审计委员会意见应证明审计委员会成员已复核了已审财务报表，与管理层及外部审计师进行了交流，并得出结论，即财务报表完整且恰当地反映了会计原则。在1998年的《审计准则公告第61号——与审计委员会的沟通》中，AICPA下属审计准则委员会(ASB，AuditingStandardsBoard)认识到，审计委员会应增加与外部审计师必要联系方面责任。该准则要求外部审计师将有助于审计委员会监督财务报告和披露程序的信息向审计委员会汇报。遗憾的是审计委员会很少将外部审计师视为信息的主要来源，当需要信息时通常求助于内部审计师。此时的审计委员会仍处于发展过程当中。1999年，著名的蓝带委员会发表了“蓝带委员会对改进公司审计委员会有效性的报告与建议”，进一步充实了审计委员会制度的内容。
与此同时，AICPA先后有关审计调整的第89号审计准则(StatementonAuditingStandard)、有关审计委员会沟通的第90号审计准则、《与审计委员会沟通的指南：会计原则的质量》(QualityofAccountingPrinciple-GuidanceforDiscussionswithAuditCommit-tees)等文件，要求审计委员会和管理层讨论企业所采用会计原则的可接受性和质量。认为质量讨论应是有力、坦率及探索性的，应该包括：企业会计政策的一致性；影响财务报表的判断和估计；财务报表和相关披露的一致性、明晰性和完整性；影响会计信息忠实表述、可验证性和中立性的重大项目；资产和负债账面价值的影响因素等。审计委员会还应调查外部审计师的独立性；交易会计处理透明与否以及是否反映了其经济实质；所有关联方交易的频率和重要性等。从20世纪90年代起，美国对审计委员会治理效应的研究成果日益增多，研究表明，审计委员会制度仍远未达到预期的目标，其公司治理效应还不明显。安然公司案发生后不久，美国国会颁发了萨班斯——奥克斯利法案(Sarbanes-OxleyActof2002，SOA)，该法案堪称是自富兰克林•罗斯福时代以来对美国公司行为、公司治理模式产生最深远影响的改革法案，其中对审计委员会制度所做的详细规定，也促使SEC和证券交易所对上市规则进行相应的调整，审计委员会制度由此经历重大改革。
《2002年萨班斯——奥克斯利法案》和SEC新法规，就上市公司审计委员会如何确保审计独立性做出若干重要规定：除费用额度极小的非审计服务外，外部审计师提供的所有审计服务和未被禁止的非审计服务，均须先经审计委员会预批，预先审批政策由公司自行制定，但不得将审计委员会的责任委托给管理层；凡在上市公司会计监管委员会注册的会计师事务所，在完成上市公司财务报表的审计工作后，均要在将相关审计报告提交SEC之前，以口头或书面形式向审计委员会报告；除对较小的交易事项所采取的会计原则无须披露外，会计师事务所必须向审计委员会详细说明其采用的一切重要会计政策、实务及理由，当前及未来事件对此决定的影响等；曾与管理层讨论过的所有重要的替代性会计处理方法须清楚说明，并对其使用后果及审计师倾向的处理方法分别予以阐述；内部控制报告及管理层与会计师事务所之间的来往信函等，只要有利于审计委员会对审计师和管理层实施监督，均须向审计委员会报告。《2002年萨班斯——奥克斯利法案》和SEC新法规，还就上市公司审计委员会自身的独立性及人员构成做出若干重要规定：提出上市公司必须披露是否聘用财务专家为审计委员会工作，必须证实审计委员会财务专家与管理层相互独立，并且SEC明确规定，被指定为审计委员会财务专家的人所承担的责任和义务不多于也不少于其他成员，以打消人们对是否被指定为审计委员会财务专家就要承担更多个人责任的顾虑。允许各国以其他法定方式来完成《萨班斯——奥克斯利法》中对会计师监管的要求，SEC还要求披露审计委员会在年度报告中的声明、委托书中关于审计委员会独立性声明等内容。
二、美国审计委员会制度的职能与特点
由非执行董事组成的美国审计委员会，其基本职责就是站在董事会利益的立场上，帮助董事在组织会计政策、内部控制、财务报告等方面履行其法律责任，即审计委员会应对管理者就公司财务状况、经营成果、计划与长期合约所给予的财务披露寻求一种合理保证；审计委员会应就公司经营是否遵守法规、各种事务是否依道德标准执行、是否保持有效的控制来揭示雇员利益冲突和差错等，提供一种合理保证；审计委员会应弄清楚关键的财务风险、经营风险领域和内部控制制度。改革后的美国审计委员会制度强化了审计委员会成员的专业胜任能力，将“财务专家”扩展为“审计委员会财务专家”。SEC最终将“审计委员会财务专家”定义为：能够理解公认会计准则和财务报告；有能力评估公认会计原则在相关会计估计、应计和计提准备方面的应用；在编制、审查、分析和评价财务报表方面富有经验，或者在监督一个或多个人从事上述活动方面富有经验；能够理解财务报告的内部控制；理解审计委员会的职能。改革后的美国审计委员会制度强调提高审计委员会的独立性。2000年，SEC就要求股票在纽约证券交易所、美国证券交易所及那斯达克挂牌交易的上市公司，其董事会须在公司年度说明书中披露其与审计委员会成员不存在重要关系的理由，或披露用以判断独立性的标准。萨班斯——奥克斯利法案对“独立性”的规定是：除了作为公司的董事和审计委员会成员外，不得发生以下行为：从发行人处接受任何顾问费、咨询费或其他报酬；担任发行人或其任何子公司的关联人员。SEC接受了这两个标准，这意味着审计委员会成员与上市公司或其合伙人、股东及组织管理当局之间不得存在任何重要的关系，包括商业、银行、会计、法律、顾问、授权及家庭方面的关系。改革后的美国审计委员会制度倡导审计委员会与外部审计师、公司董事、高级管理人员、内部审计师及风险管理人员之间的全方位、多角度沟通。纽约证券交易所的上市规则建议稿要求：审计委员会应就年度财务报表和季度财务报表与管理当局及独立审计师进行讨论，并在管理当局讨论与分析中进行披露；就盈利预期、财务信息及向分析师和评级机构所提供的盈利指南进行讨论；就风险管理和风险管理政策进行讨论；定期与管理当局、内部审计师和独立审计师分别举行会议。
三、我国审计委员会制度完善的思考
财产独立审计报告范文6
关键词：审计委员会；治理效应；信息质量；成本；独立性
中图分类号：F230 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2014）01-0170-02
审计委员会是现代公司治理结构中的重要组成部分，在监督财务报表编制，组织协调外部审计和内部控制系统的实施中，都扮演着不可或缺角色。美国于2002年颁布了《萨班斯―奥克斯利法案》，要求上市公司必须设立审计委员会。中国2002年颁布的《上市公司治理准则》指出上市公司董事会可以按照股东大会的有关决议自愿设立审计委员会。根据《上市公司治理准则》的规定，中国审计委员会的主要职责是负责审查内部审计和内部控制的实施，相比之下萨班斯法案则更强调通过高质量的审计委员会以加强外部审计独立性。西方发达资本市场由于经历了较成熟的制度发展与变迁，因而积累大量的审计委员会相关文献，并形成一些普遍性规律和结论。而中国的审计委员会制度还处于初步阶段，有必要梳理当前的研究文献，为后续的研究理出粗略的思路。本文首先对公司设立审计委员会的动因进行梳理，进而对审计委员会的治理效应相关的研究进行综述。
一、公司为什么设立审计委员会
公司设立审计委员会可能是为了树立良好的公司形象，或是法规制度要求，抑或是跟风行为。真正促使公司设立审计委员会的因素到底是什么，一些学者以设立审计委员会的公司的特点作为出发点做了相关的研究。Pincus et al.（1989）总结了那些设立了审计委员会的公司的特点：规模较大、由国际大所审计、经理人持股比例较低、外部董事比例较高、有较高的财务杠杆、在国际股票市场上市。Adams（1997）认为公司设立审计委员会受公司规模、财务杠杆和公司监督成本三方面的共同影响。Marleen et al.（2004）认为董事会独立性和事务所规模会对公司设立审计委员会的概率产生影响，成本和董事会规模则与之无关。Gerald & Patrick（2006）研究香港资本市场后发现：家族持股比例、是否存在独立的董事会主席以及独立董事比例均对公司是否设立审计委员会产生影响。
国内学者同样也做了相应的研究。杨忠莲、徐政旦（2004）认为中国上市公司设立审计委员会是受董事会和外部独立董事的影响。夏文贤（2005）发现大股东联盟的持股比例越大的公司设立审计委员会的可能性也越大。吴艾莉、徐建华（2005）指出，独立董事比例、事务所规模、资产净利率、资产规模会影响公司设立审计委员会。吴清华、田高良（2008）发现终极控制人的控制权比例、产权性质和控制权行使方式都会对审计委员会的需求产生影响。王咏梅、任飞（2011）的研究也发现所有权的特殊性会对公司设立审计委员会产生影响。
影响公司设立审计委员会的因素有内部因素和外部因素，尽管各个学者的研究结论有一定的出入，但大体上可以分为三类：（1）公司所处的外部环境，如上市环境和审计环境；（2）公司的财务状况和经营状况，如公司的规模、财务杠杆、资产净利率；（3）公司治理因素，如公司股权结构、董事会结构、董事会会议频率等。
二、审计委员会的治理效应
审计委员会在公司治理体系中所发挥的作用主要体现为三个方面：监督财务报告编制、保障高质量的审计和完善内部控制体系，进而保障和提高财务报告质量，减少公司的财务舞弊和违规行为。
国外学者对审计委员会的设立，及其独立性、专业性和勤勉性与财务报告质量的关系做了研究，基本认为高质量审计委员会能够提高财务报告质量。Dechow（1996）认为审计委员会显著影响着财务报告质量和违规行为，未设立审计委员会的公司其管理层进行盈余操纵和违规行为的可能性更大。Klein（2002）发现，审计委员会独立性与非正常应计项之间呈负相关关系，尤其当审计委员会或董事会独立性较高时，这种负相关关系更加显著，即独立的审计委员会能够约束盈余管理。Bedard et al.（2004）研究发现，审计委员会中外部董事比例较高、所持短期股票期权较少、至少拥有一名财务专家或公司明确规定审计委员会监督权时，能够有效抑制激进型盈余管理。然而也有学者提出了不同的证据，Rainsbury et al.（2009）运用2001年新西兰87家公司作为样本，研究发现：审计委员会质量与财务报告质量不显著相关，审计委员会质量对于审计费用的影响也较小。
国内学者也做了相应的研究，所得出的结论大体上与国外相似。吴清华等（2006）发现审计委员会能够显著抑制公司管理当局的盈余操纵动机。李斌、陈凌云（2006）以年报补丁为样本研究发现：设立审计委员会的上市公司年报补丁的概率比较低；随着审计委员会及其主任委员独立性和权威性的提高，公司年报补丁的概率明显降低。王跃堂、涂建明（2006）以审计意见和事务所变更为因变量，对审计委员会治理效应进行了实证研究后发现：设立审计委员会的公司被出具非标准审计意见的可能性较低，即审计委员在财务信息质量控制和沟通协调上发挥了职能作用。谢德仁、汤晓燕（2012）以中国2004―2010年A股上市公司为样本研究后发现，审计委员会主任委员本地化有利于提高公司的盈余质量。但也有一些学者得出了不同的结论，从而对审计委员会的治理效应产生了一定疑虑。孙岩、张继勋（2008）采用实验研究方法对审计调整决策进行研究后指出：有效的被审计单位审计委员会没有对审计人员的审计调整决策产生显著影响，即没有起到支持审计提升审计质量的作用。洪剑峭、方军雄（2009）发现在控制了设立审计委员会前已存在的会计信息质量差异后，审计委员会并不能提高会计信息质量。
审计委员会对于审计质量的影响首先表现为对审计服务的选择，高质量的审计委员会通常愿意选择高质量的审计。Abbott & Paker（2000）检验发现，为免除经济和声誉的损失和降低诉讼惩处风险，一个更加独立和积极的审计委员会将会建议管理当局选择那些拥有行业专长或更高声誉的审计师。Abbott et al.（2003）发现：审计委员会的独立性越高，审计收费越高；审计委员会的独立性对非审计服务的费用占审计收费的比重会产生负向影响。如果把高的审计费用和较低比例的非审计服务的费用比例作为高质量审计的表现，那么独立的审计委员会确实能够保障审计质量。中国的学者王雄元等（2008）从审计师变更的角度所做的研究却发现：审计委员会的独立性和专业性与会计师事务所变更显著负相关；审计委员会的开会次数与会计师事务所变更没有显著关系。
另一方面，审计委员会也能够给外部审计师的工作提供相应的支持，以帮助审计师应对来自客户管理层的压力。Carcello & Neal（2000）发现，审计委员会中独立董事所占的比例越大，注册会计师出具持续经营不确定性审计意见的可能性也就越大。Carcello & Neal （2003）进一步研究发现：当审计师发表了持续经营不确定性审计意见而引起客户不满，且面临被解雇的风险时，有效的审计委员会能够减轻审计师所面临的这种压力；一旦发生了解雇，公司审计委员会的成员也很可能发生变动。Lee （2004）对审计委员会特征与审计师辞职行为的关系进行了专门的研究，其结果显示：一个更加独立、专业的审计委员会能够降低辞职行为的发生；在选择后任审计师时也更可能选择更高质量的审计师。Stewart & Kent（2006）认为就像内外治理机制之间存在互补效应一样，审计委员会也是高质量的外部审计的补充机制。对于审计委员会是否有助于外部审计师的工作，国内学者所做的研究得到了一致的结论。李和薛祖云（2005）对2002―2003年发生的解聘事务所的行为进行分析，发现审计委员会的设立有助于提高注册会计师的独立性，并且会降低上市公司解聘会计师事务所的概率。唐跃军（2008）以2004―2005年非金融类上市公司为样本研究发现：相比审计委员会的存在性，审计委员会的独立性和勤勉程度更能够影响外部独立审计师审计判断及其所出具的审计意见；切实提高审计委员会的独立性和勤勉程度，不仅能够改善财务报告的质量，也能对管理层的审计意见购买行为形成一定的制衡。
一些学者研究后发现，高质量的审计委员会有助于减少公司的内部控制问题。Krishnan （2005）研究了内部控制质量和审计委员会质量的相关关系，结果表明两者之间存在显著的正相关性：在离任审计师所披露的公司内部控制问题（包括可报告缺陷和重大薄弱环节）中，两种程度的内部控制缺陷都会随着审计委员会独立性和专业性的增加而更少地发生。Zhang et al.（2007）以内控有缺陷的208家公司为样本，进行对比研究后发现当审计委员会成员中财务专家较少时，其公司的内控情况更容易被认为是有缺陷的。
三、总结
审计委员会从监督财务报告过程，协助外部审计师和组织内部控制的实施等方面提高财务报告的质量，从而降低信息不对称下的成本。审计委员会发挥治理效应的前提包括自身的独立性特征、专业性特征和行为特征等，以及公司是否有明确的审计委员会章程，是否赋予了审计委员会明确的职责和权限。提升审计委员会的治理效应，不仅需要加强审计委员会的独立性、专业性和活跃性，还必须改进和营造其有效运行的治理环境，而后者则是一个有待深入研究的命题。
参考文献：
