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关于征求意见稿的建议范文1
【关键词】 高等学校； 会计制度； 修订； 意见
《高等学校会计制度》自1998年1月1日施行以来，在15年的时间里，对高校会计行为的规范及会计管理发挥了积极的作用。但随着高等教育体制的改革及高校资金筹措的多元化等发展，原制度已不能适应高校发展的需求。为此，财政部颁布了《高等学校会计制度（修订）（征求意见稿）》（以下简称《征求意见稿》）。《征求意见稿》在兼顾预算管理、财务管理、资产管理、绩效评价信息需求的同时适当引入了权责发生制原则，体现了预算会计体系的特点，既满足了财政预算管理和高校内部财务管理的需要，又充实完善了公共财政体制改革的成果，创造性地增加了成本核算的设计，对促进高校财务管理具有深远的现实意义。笔者在认真学习研究的基础上，结合大学财务工作实践对《征求意见稿》的部分内容进行深入分析，并力图提出一些意见和建议。
一、《征求意见稿》中值得商榷的内容
（一）关于成本费用
笔者认为《征求意见稿》中没有充分体现《高等学校财务制度》第十章六十二条中关于成本核算的要求，《征求意见稿》中“教育事业支出”、“科研事业支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”、“离退休支出”的分类也与《高等学校财务制度》第十章六十条中关于费用的分类不一致，《征求意见稿》中设计的支出与成本费用调节表的设计也过于简单。
（二）关于支出科目
支出科目不需要区分“教育事业支出”、“科研事业支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”、“离退休支出”五个总账科目，统一用“事业支出”总账科目。因为“教育事业支出”、“科研事业支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”、“离退休支出”这些项目是学校内部管理或成本核算费用归集与分配的主体，直接升级为或者说把“事业支出”分解为五个总账科目，然后在这五个科目之下再分“基本支出”和“项目支出”，这样一方面给总的“基本支出”和“项目支出”的统计带来不便，另一方面也给期末结账带来不便。
另外，《征求意见稿》中对“教育事业支出”、“科研事业支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”的划分也不十分明确，存在内容交叉，如果真要划分应当明确按学校部门分类还是按费用性质分类。
（三）关于收入科目
1.收入科目不需要区分“教育事业收入”和“科研事业收入”两个总账科目。因为财政的拨款按用途分为财政教育拨款、财政科研拨款、财政其他拨款，但是按财政预算安排的分类所有拨款都在“财政补助收入”科目下区分为“基本支出”和“项目支出”，然后在两个一级明细科目之下再细分。而如果把“教育事业收入”、“科研事业收入”和“财政补助收入”并列设为总账目，在科目体系上容易产生误解，在记账时也有可能误记，即应当计入财政补助收入的款项可能会计入“教育事业收入”、“科研事业收入”。
“教育”和“科研”在高等学校都应属于其基本的事业活动，在高等院校按照其职能定位科研活动在一定程度上还是其教育活动的辅助活动，因此，在高等院校，“教育”和“科研”活动也应当是在“事业收入”之下进行区分。
总的来看，单设一个“科研事业收入”，既容易与“财政补助收入”相混淆，也容易与“教育事业收入”相混淆。
2.“其他收入”科目中列举的银行存款利息收入、租金收入等应进一步明确为不实行收支两条线管理的地方。因为有些地区对高等学校的银行存款利息收入、租金收入等全部实行收支两条线管理，按照收支两条线管理规定返还的款项不属“其他收入”，而应当计入“事业收入”。
（四）关于校内独立核算单位会计信息的编报
1.建议在制度中以附注或题注的形式详细解释 “校内非独立法人单位”、“校内独立核算单位”、“附属独立核算单位”、“附属单位”等概念及“教学科研及其辅助活动之外开展非独立核算经营活动”的界定。因为，学校的附属单位有后勤部门（如食堂、招待所、车队、物业等），有附属医院、附属中小学，有高职院校以校企合作形式建立的生产性实训业务，有挂靠高校的出版社、校办厂、印刷厂等。学校的这些附属单位在产权关系上、人事关系上、管理形式上差异较大，情况也比较复杂，是高校财务管理亟待规范的内容，在财务管理、会计核算上如果操作稍有不慎就有可能形成“小金库”，容易失控。
2.由于校内独立核算单位种类较多，情况也比较复杂，体现财务统管的做法应当通过加强内部控制来体现，而非收支平行并入。所以，笔者赞同《征求意见稿》对高校校内独立核算单位的会计信息应区分情况纳入学校财务报表，最好采用以收支相抵后的净额“并表”的方法，并建议按年并表。
（五）关于附属单位返还人员费用处理
笔者认为对于高校收回附属单位返还的人员经费应当作冲减相关支出处理。因为，高校附属单位返还的水电费、福利费等各学校目前的做法都是作冲减相关支出处理，附属单位返还的人员经费与返还的水电费、福利费等一并作冲减相关支出处理较为方便，既符合一贯性原则，也便于学校进行绩效考核。
二、具体修订建议
1.高校的成本核算应首先确定成本核算对象。《高等学校财务制度》第十章六十二条中确定的成本核算对象分为学校、院系、专业、不同层次的学生及科研项目，成本范围包括各个层次的总成本和生均成本，成本要素分为教育费用、科研费用、管理费用、离退休费用和其他费用。
2.各个层次的总成本应该界定成本包括的具体要素，如院系成本中就不应当包括折旧和摊销等，折旧和摊销应当放在学校总成本，科研项目成本应当单独归集（也应当包括其使用设备的折旧及无形资产的 摊销）。
3.核算各个层次成本应在“事业支出”核算的同时，按学校教学、科研、行政后勤科室分别归集直接费用和间接费用，然后逐级分摊。目前的科目编码也能实现这个要求，一些高校已有比较成熟的作法。
另外，根据《高校财务制度》要求，高等学校成本核算实施细则将由国务院财政部门会同教育主管部门制定，《高校会计制度》最好应与成本核算实施细则同时出台。
4.“事业支出”总账科目应当按照“基本支出”和“项目支出”，“财政补助支出”、“非财政专项资金支出”和“其他资金支出”等层级进行明细核算，并按照《政府收支分类科目》中“支出功能分类”相关科目进行明细核算。“基本支出”和“项目支出”明细科目下应当按照《政府收支分类科目》中“支出经济分类”的款级科目进行明细核算。同时，在“基本支出”明细科目下按照“人员经费”和“日常公用经费”进行明细核算，在“项目支出”明细科目下按照具体项目进行明细核算。
5.取消“财政应返还额度”的明细科目。根据各地对高校国库集中支付制度实施的具体情况，“财政应返还额度”科目属年终过渡性科目，仅用于反映财拨款预算数与当年已拨款数的差额，年底财政也仅作总额核对，多数地方没有区分直接支付和授权支付，因此无明细核算的必要。
6.“事业收入”总账科目应当按照事业收入类别、项目、《政府收支分类科目》中“支出功能分类”相关科目等进行明细核算。事业收入中如有专项资金收入，还应按具体项目进行明细核算。
高等学校承担或参与非同级财政部门委托的科研项目取得的科研事业收入，应当作为委托项目放在“财政补助收入”中的“其他财政拨款”的项目支出拨款，或在“上级补助收入”、“其他收入”进行明细核算。
7.建议在“其他应收款”科目下增设“应收学费”、“应收住宿费”明细科目，借方反映学校应收学费总额，上缴财政专户时从贷方转出，科目余额反映应收未收学费、住宿费。
【参考文献】
[1] 财政部会计司.高等学校会计制度（修订）（征求意见稿）[S].财办会〔2013〕25号，2013.
[2] 财政部教科文司.高等学校财务制度[S].财教〔2012〕488号，2012.
[3] 林钢.高等学校会计制度改革研究——基于财务会计和预算会计二维体系[J].会计之友，2011（1）：4-6.
[4] 彭华.高等学校新会计制度的创新及意义研究[J].商场现代化，2010（3）：131-133.
[5] 陈胜权.试论高等学校新旧会计制度比较[J].会计之友，2010（10）：55-57.
关于征求意见稿的建议范文2
一、前言
随着中国进入世界贸易组织，贷款对中国的市场经济建设，将会起到越来越重要的作 用。土地权利的安全(land tenure security)(注：本文中使用的用语“land title” 和“land tenure”的区别是，“title”指的是上的土地所有权。权利人的“title”可以是一块土地上的完整的所有权，也可以是一种不完整的权利。享有合法的 “title”的权利人将得到法律的保护，并帮助其强制执行他所享有权利的所有权能。 相反，“land tenure”指的是对土地的占有状态。根据各国不同的法律制度、状 况和文化传统，这种“tenure”或者说占有状态可能会根据土地的“title”权利人的 意志而包含一些附属于土地“title”的权能或者干脆被撤销。当人们说“land tenure rights”的时候，人们指的是某种程度上的“land title”。)对一个想利用贷款以建 设市场经济的国家来说，也是非常重要的。
如果没有安全的土地权利(注：依据一些评论家的观点，“财产的价值主要在于人们对 它的安全性的信心。”Jeff Gates， Ownership Solution p.XXV i(1998).)，不论 本地的和国外的投资者必然缺乏投资于地产的热情。经济学家和国际发展领域的专家认 为，土地所有权的安全，不仅能启动并促进土地市场的发展，而且它将成为市场经济的 基石和支撑经济持续发展的支柱。(注：参见Hernando de Soto.The Mystery ofCapital(Bantam Press 2000);Jeff Gates.The Ownership Solution p.XXV i(Addison-Wesley 1998);Gerhard，Larsson.Land Registration in DevelopingContries，20(1991).又见Mancur Olson.The Iris Idea:The Needed Research， inform.umd.edu/Iris.Mancur Olson.The Iris Idea:The Needed Research，Center for Institutiona reform and the Informal Sector，此篇论文在 iris.umd.edu/reseach/neededreseach.asp(2000)上可以找到。又见Ian P.Williamson .Best Practices for Land Administration Systems in Developing Contries，International Conference on Land Policy Reform 6，17(2000).)“的资本市场 能促进经济发展的一个重要原因就在于，定型化的财产权消除了不确定因素，从而降低 了交易成本……‘如果没有定型化的财产关系……一个现代的市场经济体系就不能生存 。’”(注：Gates.Supra Note 1，at 224，Citing Hernando De Soto，The Other Path( 1989);另见Pitman B.Potter.Globalisation and Local Legal Culture，Dilemmas of Lieral Ideals of Private Property Rights，2 Austl.J.Asian L.1，7(2000)(citing Richard A.Epstain，Property and Necessity，13 Harv.J.L.& Pub.Pol'y(1990 )).主张新出现的经济应该适用此项的组织有：世界银行土地政策信息网、联合国 发展项目、联合国食品和农业组织、自由和民主协会、世界经济持续发展委员会、机构 改革和非官方机构中心、马里兰大学、威斯康星大学土地权利研究中心、加拿大新 布兰斯维克财产研究中心、道德、资本市场和政治经济研究中心、英国亚当斯·史密斯 研究中心、发展基金、美国国际发展协会。)
当法律确立起安全的财产权利，人们可以借助这些权利进行私人交易。这些交易能刺 激人们提供更多的货物和服务。经济史专家以18世纪晚期的经济发展来说明定型化的财 产权和现代市场经济之间的关系，“西方的新技术革命，以及为新技术革命提供动力的 巨大的投资，只有在18世纪的晚期才能出现，而正是这一时期，财产权得以完善，并最 终脱离了政治的羁绊”。(注：参见De Sotp.The Other Path，Supra Note 5，at 177.)
安全的财产权利，能促成经济的良性循环。(注：参见De Sotp.The Other Path，Supra Note 5，at 184.)当土地所有权以及其他土地权利安全化的时候，土地权利人能利用其 财产权利作为担保来获取贷款，当借款人对他们的担保品——土地所享有的优先权利的 强制执行力不再怀疑，他们将乐于提供适于这些土地市场价格的贷款而接受这些土地作 为其债权的担保。这样，安全的土地所有权和可强制执行的担保权一起为巨额的资本供 给铺平了道路。(注：秘鲁经济学家Hernando De Soto在其发表的文章中，提供了秘鲁 因缺乏安全的土地权利而阻碍经济发展的实验性的证据。(De Soto.The Other Path，Supra Note 5)没有安全的法律上的产权就意味着没有安全的抵押品，也就意味着得不 到贷款。De Soto发现，相反，如果土地的占有人获得了法律上的产权，那么他们的土 地将得到更多的投资和发展。另见Kerry A.Dolan.Waking Dead Capital，Forbes，May 1 5，2000.99.)例如，在美国，为新兴产业提供的贷款的70%是通过不动产所有权的抵押担 保而获得。(注：Gates.Supra Note 1，at 223.)通过贷款，人们可以开发他们的土地， 种植谷物、创建企业、雇用员工、支付工资并获得利润。(注：参见Generally TimHanstad，Designing Land Registration System for Developing Contries，13 Am.U.Int'L L.Rev.1988.647，702-703.)土地所有人、企业所有者以及他们的雇工的生活水平 将相应的提高。(注：“金钱并不能治愈贫困，而只有提高生产力才是解困贫困的 根本，人们只有掌握了挣钱的手段——技能和工具，才能最终告别贫困。”(Gates.Supra Note 1，at 43，citing Robert Ashford，the Binary Economics of Louis Kelso :A Democratic Private Property(John H.Miller ed.，1994)).)通过提高了的利润和 收入，人们将有更多的财产去购买货品和服务，从而这些产品和服务的提供者的收入和 生活水平也相应的提高。从增加了的利润和收入中，以及增值了的土地价值中，政府的 税收将增加，从而国家的财政收入得到提高。近期在泰国(注：参见Hanstad.SupraNote 10，at 658-59(Citing Gershon Fedsr，Et Al.，Land Policies and FramProductivity in Tailand 28，94-108，148-153(1998));又见Laurence D.Stifel.Patterns of Land Ownership in Central Taliland During the 20th Century，64 J. Siamsoc'y 1，237-241(1976).)、哥斯达黎加(注：参见Mitchell A.Seligson.Agrarian Reform in Costa Rica:The Impact of the Title Security Program，35 Inter-am.Econ.Aff.，31，31-56(1982).但是，在土地权利的安全性与更高的生产力的关联性上， 其他因素，诸如文化、心理等也起着很重要的作用。洪都拉斯的土地登记改革就没有实 现预期的效果，即没有促成土地市场的形成。登记制度已经实行四年了，在实行登记改 革的区域的土地交易量没有超过没有实施改革的区域。事实上，实施了改革的区域的土 地交易量反而更小。但是，地主的确从改革中获得了好处，相对于出让自己的土地，他 们更愿意发展自己的土地并在其上投资。Hanstad.Supra Note 10，at 660，661 n.47.) 以及秘鲁(注：De Soto.The Other Rath，Supra Note 5.)的试验，通过对产权明确的农 庄和产权不明确的农庄的投资和生产效率的对比就证明了这一假设。
相反，如果土地权利不安全，人们不能自由转让他们的财产权(注：De Soto.TheOther Rath，Supra Note 5，at 159(“一部法律的最重大的缺陷将是没有建立安全的财 产权利体系”)。财产的占有将成为土地所有权安全性的重要因素。一个在泰国进行的 关于土地政策与土地生产力关系的研究表明，越是有安全的土地权利，投资的需要越是 强烈，尤其是与土地相关的货物和服务的投资需要。农民们更容易从正式的贷款渠道中 获得贷款，因为对于贷款人来说，投资的风险更小。充足的正式的长期贷款(通常比非 正常渠道来的资金便宜)帮助土地所有人进行更大规模的投资。土地权利的安全性也吸 引着更多的短期贷款，这就增加了土地函数的变量，从而使每公顷土地的产出、土地价 格和土地租金都相应的提高。另一个重要的考虑是地主被逐出的可能性。这种情况出现 的可能性越小，地主就有更高的热情在其土地上投资，也更易于向贷款人借款。在不安 全的土地权利普遍存在的地区，土地价格并不能反映开垦土地获得的农业产出的价值， 因为，并不是所有的土地权利都是合法的和可以强制执行的。土地权利的不安全性也阻 止了城市土地的所有人以其土地为抵押物从正式的融资渠道借款。房地产业的资本—地 产比例也会更低。不安全的土地权利大大减少了投资，同时，改善居住条件的需求以及 政府提供的服务也大大的减少。Antonio Salazar P.Brandao and Gershon Feder.Regulatory Policies and Reform:The Case of Land Markets，in RegulatoryPolicies and Reform:A Comparative Perspective 191，1995-96(Claudio Frischtek ed.，1995).)，也就不会为土地增值而投入资本，也不会将其作为担保品而获得贷款(注 ：De Soto.The Other Rath，Supra Note 5，at 159(“一部法律的最重大的缺陷将是没 有建立安全的财产权利体系”)。财产的占有将成为土地所有权安全性的重要因素。一 个在泰国进行的关于土地政策与土地生产力关系的研究表明，越是有安全的土地权利， 投资的需要越是强烈，尤其是与土地相关的货物和服务的投资需要。农民们更容易从正 式的贷款渠道中获得贷款，因为对于贷款人来说，投资的风险更小。充足的正式的长期 贷款(通常比非正常渠道来的资金便宜)帮助土地所有人进行更大规模的投资。土地权利 的安全性也吸引着更多的短期贷款，这就增加了土地函数的变量，从而使每公顷土地的 产出、土地价格和土地租金都相应的提高。另一个重要的考虑是地主被逐出的可能性。 这种情况出现的可能性越小，地主就有更高的热情在其土地上投资，也更易于向贷款人 借款。在不安全的土地权利普遍存在的地区，土地价格并不能反映开垦土地获得的农业 产出的价值，因为，并不是所有的土地权利都是合法的和可以强制执行的。土地权利的 不安全性也阻止了城市土地的所有人以其土地为抵押物从正式的融资渠道借款。房地产 业的资本—地产比例也会更低。不安全的土地权利大大减少了投资，同时，改善居住条 件的需求以及政府提供的服务也大大的减少。Antonio Salazar P.Brandao andGershon Feder.Regulatory Policies and Reform:The Case of Land Markets，inRegulatory Policies and Reform:A Comparative Perspective 191，1995-96(Claudio Frischtek ed.，1995)；另见Brian Schwarzwalder.Land Registration，inLegal Impediments to Effective Rural Land Relatoins in Eastern Europe andCentral Asia，A Comparative Perspective，World Bank Technical Paper No.436，at 165(Roy Prosterman and Tim Hanstad eds.，1999)(该文中指出，当一项土地交易在一 个法律秩序形成之前作成的时候，土地的交易以及土地权利的保险性在法律上是不确定 的)。)这些都极大地限制了财产的价值。(注：De Soto.The Other Rath，Supra Note 5 ，at 159(“一部法律的最重大的缺陷将是没有建立安全的财产权利体系”)。财产的占 有将成为土地所有权安全性的重要因素。一个在泰国进行的关于土地政策与土地生产力 关系的研究表明，越是有安全的土地权利，投资的需要越是强烈，尤其是与土地相关的 货物和服务的投资需要。农民们更容易从正式的贷款渠道中获得贷款，因为对于贷款人 来说，投资的风险更小。充足的正式的长期贷款(通常比非正常渠道来的资金便宜)帮助 土地所有人进行更大规模的投资。土地权利的安全性也吸引着更多的短期贷款，这就增 加了土地函数的变量，从而使每公顷土地的产出、土地价格和土地租金都相应的提高。 另一个重要的考虑是地主被逐出的可能性。这种情况出现的可能性越小，地主就有更高 的热情在其土地上投资，也更易于向贷款人借款。在不安全的土地权利普遍存在的地区 ，土地价格并不能反映开垦土地获得的农业产出的价值，因为，并不是所有的土地权利 都是合法的和可以强制执行的。土地权利的不安全性也阻止了城市土地的所有人以其土 地为抵押物从正式的融资渠道借款。房地产业的资本—地产比例也会更低。不安全的土 地权利大大减少了投资，同时，改善居住条件的需求以及政府提供的服务也大大的减少 。Antonio Salazar P.Brandao and Gershon Feder.Regulatory Policies andReform:The Case of Land Markets，in Regulatory Policies and Reform:AComparative Perspective 191，1995-96(Claudio Frischtek ed.，1995).)这些弊端将 对经济造成负面，生产效率下降，投资减少，更高的获得资本的成本和低效的税收 体系，根据Hernando de Soto的观点：如果法律不能保障土地权利人对他的土地、地上 房产以及机器设备的权利，他们对土地进行投资的热情将大大地下降，如果人们认为政 府或其他人将无偿征收和侵占他们的土地和房产，他们将不会建设和发展土地……，这 些措施的后果将导致投资的大规模减少。
而安全的财产权利，将增强投资者对财产进行投资的信心。因为他们确信自己的财产 不会被无偿征收和侵夺。从经济学的观点看，财产权的真正目的并不是为持有这些权利 的人和法人造福，而是刺激这些自然人、法人通过投资、革新和兼并等行为，提高 这些财产的价值，从而为全造福。(注：De Soto.The Other Rath，Supra Note 5，at 159-160.(“一部法律的最重大的缺陷将是没有建立安全的财产权利体系”)。财产 的占有将成为土地所有权安全性的重要因素。一个在泰国进行的关于土地政策与土地生 产力关系的研究表明，越是有安全的土地权利，投资的需要越是强烈，尤其是与土地相 关的货物和服务的投资需要。农民们更容易从正式的贷款渠道中获得贷款，因为对于贷 款人来说，投资的风险更小。充足的正式的长期贷款(通常比非正常渠道来的资金便宜) 帮助土地所有人进行更大规模的投资。土地权利的安全性也吸引着更多的短期贷款，这 就增加了土地函数的变量，从而使每公顷土地的产出、土地价格和土地租金都相应的提 高。另一个重要的考虑是地主被逐出的可能性。这种情况出现的可能性越小，地主就有 更高的热情在其土地上投资，也更易于向贷款人借款。在不安全的土地权利普遍存在的 地区，土地价格并不能反映开垦土地获得的农业产出的价值，因为，并不是所有的土地 权利都是合法的和可以强制执行的。土地权利的不安全性也阻止了城市土地的所有人以 其土地为抵押物从正式的融资渠道借款。房地产业的资本—地产比例也会更低。不安全 的土地权利大大减少了投资，同时，改善居住条件的需求以及政府提供的服务也大大的 减少。Antonio Salazar P.Brandao and Gershon Feder.Regulatory Policies andReform:The Case of Land Markets，in Regulatory Policies and Reform:AComparative Perspective 191，1995-96(Claudio Frischtek ed.，1995).)
如果财产权利对于国外投资者是足够安全的，正在成长中的经济国家将至少在两个方 面得到好处。首先，有意向在发展中国家建厂经营的国外投资者将为正在成长中的经济 国家带来投资和就业，并为进一步的经济发展提供税收，为了增强投资者(无论是为发 展土地提供直接投资的投资者，还是接受土地作为担保品的间接投资者)的信心，法律 必须使投资者确信他们享有安全的财产权利。当国外投资者为使用和发展土地进行投资 的时候，必须确信这些土地能按照他们的方案进行开发。另外，当接受不动产物权作为 其提供的贷款的担保品的时候，也必须确信这些不动产的担保权的强制执行力，以保障 他们的债权得到清偿。
如果担保物权是足够安全的，附担保的债权的利息将被作为商品在国际证券市场上出 售，这样，将为中国打开巨大的国际资本市场。在美国，抵押权已经被高度证券化，即 大额附担保债权的利息或者小额负担保债权集合化之后的利息，被作为证券在证券市场 上出售，大的机构投资者和持有不动产投资信托股份的共同基金是这些证券的买主。( 注：Joyce Palomar.Title Irsuraned Law，§(2)and Ch.19.0，Ch.21(Supp.2000).)这 个抵押债券的二级市场是非常重要的，因为某一区域的发展不能只依靠该地方的资本。 某一地方的贷款人将其长期负担保债权在证券市场上进行交易以换取新的资本，从而再 借给新的借款人，以使这些新的借款人有钱购买住房和其他消费品。从上个世纪40年代 开始，这些注入证券二级市场上的资金就为美国带来了巨额的住房贷款(注：JoycePalomar.Title Irsuraned Law，§(2)and Ch.19.0，Ch.21(Supp.2000).)，以及为90年 代的大规模的商业化的不动产改造提供资金。(注：Joyce Palomar.Title IrsuranedLaw，§(2)and Ch.19.0，Ch.21(Supp.2000).)
为了使抵押权证券化得到提升机构(rating agency)的提升并被投资银行所发起。每个 债权的抵押权必须是有效的和可以强制执行的。(注：Joyce Palomar.Title Irsuraned Law，§(2)and Ch.19.0，Ch.21(Supp.2000).)一个活跃的抵押权的二级市场只有在投资 者确信他们的抵押权是安全的前提下才能形成。
二、关于草案在提高土地权利安全性方面的评述
物权法征求意见稿借鉴了许多普通法国家的经验以使不动产物权成为一种可以融资的 资源。更为重要的是，立法者成功地借鉴了普通法国家在这个方面的不足并试图通过 立法弥补这些缺陷。
第2章 物权的设立、变更、转让和消灭
第9条：根据第9条、第7条以及第15条的规定，不动产物权的设立、变更、转让和消灭 未经登记不生效力，以赋予不动产登记簿绝对效力。这对土地权利的安全至关重要。承 认这种不动产登记的绝对性使的不动产登记体系为权利登记体系(registry ofrights)。对于不动产的买受人和接受不动产作为担保物的借款人来说，这样的体系较 之美国的证据登记体系(recordation of title evidence)而言，更具有安全性。(注： Joyce Palomar.Title Irsuraned Law，§(2)and Ch.19.0，Ch.21(Supp.2000).)
另外，规定不动产物权的转让记载于登记簿上而生效不但有利于提高权利的安全性， 同时也避免了普通法国家不动产物权转让的繁琐。在普通法国家，不动产物权的转让需 要契据(deeds)加转让文件(instruments of conyenence)，还需要对这两样文件进行登 记。所以，买受人不但要检查这两种文件，还要检查它们的登记记录，才能确保权利的 真实性。而在物权法草案中，潜在的买受人只需在登记机关查询登记簿就可明了一片土 地的权利状况。
草案这些条款的规定和中国现行的土地管理、规章的规定以及实践都是一致的。 但是，草案应该对现行土地管理规则中的一个疑问进行澄清。和大多数国家的土地管理 规则一样，现行的规则规定，在登记机关进行新权利的登记或注销某个现存的权利的时 候，应当通知此权利的利益相关人，以给其提出异议的机会。这一规则在进行土地登记 的过程中确实出现(注：Rules on Land Registration，State Land Administration，Ch .II，Arts.14，15(1995).)，但是有些仍然是不明确的，因为它没有规定此种通知须 在何处并以何种方式作出，以及异议的提出期限。(注：Donald C.Clarke andNicholas C.Howson，Developing P.R.C.Property and Real Estate Law:Revised Land Registration Rules，18 No.4 E.Asian Executive Rep.12，14(April 15，1996).)如果 土地使用权在没有进行异议通知的情况下作出，法院是否会支持这样的登记。
土地的买受人和担保物权人需要确信，没有人能对其对土地的权利提出异议。而一个 确定的异议提出期限和异议提出方式无疑可以增强其权利的安全性。
草案的第17条和第18条赋予当事人在土地权利变动登记之后，对登记记录提出异议的 权利。如果立法原意是允许异议人在土地权利变动登记之后的任何期间都可以提出异议 ，而不是在进行登记之前，对任何与土地权利的变动有相关利益并有可能提出异议的当 事人进行通知，那么，这种规定存在着一个优点和两个缺点。主要的优点是，这种规定 避免了可能在对土地权利变动进行登记之前出现的，用以确认每块土地的权利关系的， 繁琐的司法或行政程序。如果进行此种程序的通知不能遍及所有与土地权利变动利益相 关的当事人，那么，中止这种耗时而昂贵的程序应该是有益的。不利的方面是，这样的 规定使既有的土地权利变动的效力不确定，因为如果不在登记前明确土地上的权利状况 ，就会使登记后提出的对土地权利的异议合理且合法。草案第22条的规定在很大程度上 弥补了这一不足，它规定，只有在登记的土地权利人知晓其继受的土地权利存在瑕疵的 情况下，土地登记记录才可以被推翻。如果笔者的理解正确，则只有在土地的买受人不 是诚信买受人(bona fide purchasers，作者简称其为bfps)的时候，其所继受的土地权 利才是不安全的。无独有偶，在登记只有证据力的美国和其他许多登记有设权效力的国 家，非诚信买受人同样也是很难得到法律的保护的。因此，草案这样的规定减少了诚信 买受人的风险，并使中国的土地登记体系更加有效和公正。
关于这条规定，存留的疑问是，草案关于土地登记异议的设计是意在改变现行的土地 等级规则，或者只是对其规定进行补充。
第11条：草案的一个优点是确定了登记机关对申请人提供的申请文件以及其他相关文 件进行实质性审查的权力。另外，登记机关还有讯问申请人以及对登记土地进行实地勘 查的权力。如果登记机关被赋予此种实质审查并根据其审查确认土地权利状况的权力， 那么中国将省去建立私人财产权审查机构的成本，并避免了两个机关的重复劳动。这样 的规定无疑比美国的土地登记规则先进。在美国，登记机关只负责对申请登记文件的非 实质审查，即只要申请登记文件符合形式上的格式要求。登记机关就予以登记。美国的 那些低收入的不动产购买者，即使是在最简单的交易中，也必须向私人财产权保险机构 支付费用。而中国的规定，为那些低收入的不动产购买者省去了交易成本。美国法律还 授权私人财产权保险机构在签发保单之前对保险标的进行勘查的权力，而中国的规定使 政府登记机关替代私人保险机构的功能，显然更加合理。草案的另一个优点是，它规定 登记费用必须合理，办理登记必须及时。笔者也认为，要想降低投资者的风险，土地权 利登记必须是准确的和可信的；要想准确，则必须完整；而要想完整，就必须在土地权 利变动的登记过程中没有迟延，而且当事人也不会因为高昂的登记费用而怠于登记。
第11条的作用之一是，登记机关应负责对权利变动申请人的利益相关人进行通知，即 使这个草案力图避免登记前对土地权利状况进行审查的繁琐程序，如果在相关利益人的 权利被注销之前给予他们适当的通知，则欺诈和伪造行为可以在很大程度上得以避免。 这是德国的作法，比西班牙的作法先进。在西班牙，登记申请人只需要提交一份宣誓书 ，保证其已经对所有的土地权利变动的利益相关人进行了通知，并且无人反对。如果法 律对异议期间有一个确定的规定，并规定权利变动通知的适当方式的话，那么土地权利 会更加安全。
第11条的第1款第5项以及第2款的规定还隐含规定了登记机关有权在土地边界不确定的 情况下，确定各土地权利的界限。虽然在土地管理规则中做这样的规定会比在为物权法 中做这样的规定更加合适，但草案还应该对土地登记机关确定边界的进行规定。
第13条：草案的一个重要规定是“权利人及利害关系人有权查询并复制不动产登记簿 的事项”。但是，这个条文尚需加以明确。“利害关系人”这个概念应该更加清晰，它 应当包括意欲查询不动产登记记录的任何公众人士，而不仅仅是正在进行该不动产交易 的当事人。如果不动产等级纪录向公众开放，那么，中国一些地区的腐败现象将大大减 少。由于对不动产登记的怀疑减少，小的不动产所有人会更有动力将其不动产登记，而 使不动产登记系统更加完整和可信，从而使投资者更乐于投资。
第14条：草案的一个重大成功在于阐明“不动产权属证明为不动产登记簿的唯一证据 ”，“两者记载不一致的，应以不动产登记簿为准”。在英格兰这样的国家，权属证书 即不动产物权本身，来自这些国家的当事人将会产生疑惑。
第17条：将禁止不动产权利人在异议登记期间移转其不动产所有权，这一规定与普通 法上的“未决诉讼”(lis pendens)非常相似，在普通法国家，如果异议人在不动产物 权移转之前向登记机关提出异议登记，则在不动产移转过程中取得物权之人将会在产权 移转后陷入诉讼之中。但是，普通法国家的“未决诉讼”概念，会使不动产物权的交易 更加方便，并能使新的物权人更不容易受不适当异议登记的，因为其在异议期间， 仍允许不动产物权的移转。如果异议是不适当的，财产权的受让人将继续持有其财产并 且不会对其造成损失。
第18条：草案决定由更富有管理、勘查专业知识的登记机关负责土地权属争议的裁决 ，这样的规定是合理的，也是高效的和的。但是，应赋予当事人在对土地登记机关 的裁决不服的情况下向人民法院进行上诉的权利。
第22条：如果要使投资者感到安全，权利登记就应该是终局性的。草案的规定似乎也 是这样，因为它只允许利益相关人提出更正申请，而且只有当登记的权利持有人知晓其 继受的权利有瑕疵的情况下，更正申请才被允许。
第23条：中国现行的土地管理法和德国登记系统一样，规定政府应对登记错误负责。 草案的规定改变了原有的土地管理法，规定登记机关只对其过失负责。在西班牙，这一 规定是在这样的观念下产生的，即在过失责任之下，登记机关会有更强的责任心。登记 机关必须购买“错误和遗漏保险”以使在错误登记中受损的当事人获得补偿。如果中国 的登记机关要承担这样的过失责任就必须购买这样的保险，否则赔偿损失的承诺将决定 于不同登记机关的贫富程度，因而，一些受到损失的当事人将得不到赔偿。
有学者认为，产权保险将减小登记机关的诉讼压力。笔者认为，取代了被保险人的保 险机构将更易于向登记机关提起诉讼。事实上，一个西欧国家的产权保险机构就宣称其 将以行政诉讼的方式从登记机构得到100%的赔偿。产权保险机构在对登记机构提起诉讼 方面会比个人更有侵略性。
第24、25条：应该在第2章第1节的最后再加一条，即当任何有关土地错误登记赔付的 保险合同签订之前，登记机关都应该对保险合同的以及保险费率进行审查。美国许 多的法律都有这样的规定，事实上，从1880年开始，土地抵押权保险合同和土地财产权 保险合同都需要登记机关的审查。在中国这样一个即将确立起土地所有权与土地抵押权 的国家，在中国国民对土地权利错误登记保险的保险单和保险费率都不太熟悉的情况下 ，法律上这样的特殊规定是必要的。更重要的是，中国的登记机关必须确认，为中国的 土地错误登记保险而设计的保险单是适合中国的权利登记体系的，而不是适合美国的证 据登记体系的。为后者设计的保险单在中国不可能发挥其在美国相同的作用。
关于经营土地登记错误保险的保险机构的管理以及此种保险合同的内容应由特别法进 行规定，或者由主管保险事业的政府部门进行规定。
第32条：这一条款明确了在土地使用权出让的情况下，土地使用权只能在地上建造新 增建筑物的事实行为成立时才成立。这样的规定，会给土地使用权人更大的动力来完成 其土地出让合同中规定的开发目的。而按照中国现行的土地管理法，土地使用权在登记 时成立，如果政府主管部门认为，土地开发目的没有实现的话，土地使用权人的权利将 被终止。另外，用这个条款代替原有土地管理法规中令人生畏的，在政府的主观臆断下 ，“没收”土地使用权的规定也无疑可以增强投资者的安全感。
为了明确土地使用权的成立之前是否需要满足特定的条件以及土地使用权在何种情况 下才能被“没收”，法律应该就上述问题作出明确的规定，而土地行政主管部门以及建 设行政主管部门应该在既定条件满足的情况下签发证书。例如，根据现行的中国土地管 理法，土地使用权人只有在完成土地出让合同规定的开发计划的25%以上工程量的前提 下，才能转让土地使用权。当土地使用权的买受人坚信其前者已经完成25%的工程量， 而完成土地使用权移转登记，但政府部门却认为土地使用权人只完成了15%的工程量的 情况下，新的土地使用权买受人的权利很可能被撤销，这时法律对买受人的显然是不公 平的。
第4章 一般规定
第44条：普通法国家的法律中大都保留着这样的权利，即只要国家支付适当的补偿金 ，就可以从私人所有者处征收财产以用于公共目的。虽然这样的征收很少发生，它仍是 外国投资者对不动产进行投资的最主要障碍之一。对实施征收的方法以及费用补偿方式 进行明确的规定，无疑可以增强投资者对土地财产权安全性的信心。
没有提及的问题：外资财产权的不确定性。中国法律对中外合资经营企业的土地 使用权做了详尽的规定，在这方面，对中外合作经营企业的规定也算得上比较完备。但 是，法律对外商独资企业的土地使用权确没有明确的规定。根据现行的一套规则，县及 县以上的政府应对外商独资企业的土地使用问题作出安排。所以，对外商独资企业的土 地使用权的限制应在法律中明确规定。
第8章
应把该章的题目改成“有共同利益成员的社区”。草案的这一部分的内容包含了美国 法上的“建筑物共有”以及“建筑物有计划”中的一些内容。例如，建筑物的区分 所有权人，与美国法上的建筑物共有人一样将拥有建筑物共有部分的所有权；并且，草 案规定的区分所有权人的自治组织将被登记为建筑物共有部分的所有权人的制度与美国 法上的“区分所有权人的自治组织负责建筑物共有部分的管理”的规定也非常相似。建 议还应把草案中的“同一建筑物中的区分所有权人”改作“同一社区中的区分所有权人 ”。
第67条：建筑物区分所有权人能否将其所有的部分出租或抵押?这一权利似乎能从“处 分”以及“收益”的用语中间接的表达出来，但是，用“出租”和“抵押”的用语无疑 会使规定更加明确。
草案建议区分所有权人的自治组织将登记成为建筑物所附土地使用权的权利人。如果 自治组织被登记为权利人，这是否与草案规定的“共同部分由区分所有权人共有”相矛 盾?如果区分所有权人对共同部分共同所有，那么，他们是否就共有财产产生的侵权责 任以及合同责任负连带责任?或者说，如果说区分所有权人的自治组织是共有财产的权 利人，那么，这一组织的所有成员是否应就共有财产产生的责任承担连带责任?所以， 物权法应规定，每个区分所有权人仅就其在共同财产中的份额承担责任，或对这一问题 另行在特别法中作出规定。
第69条：区分所有权人的自治组织怎样使区分所有权人负担建筑物共同部分的修缮和 维护费用?如果要维持建筑物的现有价值，适当的评估费用是必不可少的。美国法上的 “取消抵押品赎回权”的作法是值得借鉴的，这一作法是最快捷也是最简便易行的。
第73条和第74条：区分所有权人的自治组织制定的有关建筑物及其附属设施的管理规 定应在登记机关进行登记，以使潜在的房屋购买者和抵押权人知晓此规定的内容。关于 建筑物的重大修缮以及改变原有建筑结构的重大改良行为应由全体区分所有权人以投票 的形式通过，这样的规定，能避免一少部分区分所有权人自治组织中的管理人员的一手 遮天。如果区分所有权人的自治组织中的大股东，诸如开发商，利用手中2/3以上的投 票权左右建筑物的改良和修缮，怎么办?起草者应对诸如开发商的权利滥用行为给予足 够的重视。罢免区分所有权人自治组织中管理人员的机制应该被适当的建立起来，强制 管理人员履行其管理、维护建筑物共同部分的措施也应在法律中规定。
第11章 所有权取得的特别规定
第101条：第5款的规定是否与第3款的规定相矛盾?也就是，即使一项不动产转让获得 登记，而转让合同是无效或被撤销的，则此登记是否是无效的?如果这个受让人不是诚 信买受人，那么，登记机关可以根据第22条更正登记记录吗?如果允许终局性的登记记 录被非登记的事实所改变，那么，买受人和抵押权还是必须购买产权保险，中国的等级 制度仍然不能克服美国登记体系中的缺点。
第13章 土地承包经营权
第121和122条：122条规定，农村土地将由家庭承包并经营。根据UNDP资料的显示，土 地承包经营合同只能以丈夫的名义签订，如果他去世了，妻子没有权利要求继续履行合 同。草案应明确妻子与丈夫在这方面有同等的权利。
第14章 建设用地使用权
关于征求意见稿的建议范文3
关键词：公允价值 基本准则 具体准则 征求意见稿
一、引言
公允价值如今已成为当今国际会计界的重点问题。美国财务会计准则委员会（FASB）于1973年成立，在其发展过程中了约40项涉及公允价值计量或披露的会计准则，分布零散不集中。为此，FASB从2002年开始对公允价值计量做出专题研究，并于2006年9月正式财务会计准则第157号（SFAS157）“公允价值”，从此建立了世界上第一个公允价值计量框架。
国际会计准则理事委员会（IASB）早于2006年2月和FASB签订了一份谅解合同，约定了双方2006年到2008年的趋同路线图。2011年5月12日，IASB与FASB共同了公允价值计量的最新准则——国际财务报告准则第13号（IFRS13）和美国财务会计准则第157号（SFAS157），推进了会计国际趋同的进程。
我国在2006年2月推出新会计准则之前对公允价值一直保持着一种谨慎的态度，应用甚少。直至新准则开始引入公允价值概念，这为我国会计准则体系注入了新活力。但新准则中公允价值分散在各个具体准则中，如“资产减值”、“投资性房地产”、“金融工具确认与计量”等17项具体准则。随着2011年5月IFRS13和SFAS157号的，为了尽可能持续地保持与国际趋同，我国于2012年5月17日了《企业会计准则第×号——公允价值计量（征求意见稿）》（以下称征求意见稿），对公允价值的定义、适用范围、计量方法和级次、与公允价值相关的信息披露等都作出了具体要求。本文主要从征求意见稿与基本准则及具体准则的关系谈谈对完善征求意见稿的建议。
二、公允价值计量准则与基本准则、具体准则
征求意见稿的，使得公允价值在我国会计基本准则、具体准则和公允价值计量准则都有涉及，如何处理好公允价值计量准则与基本准则、具体准则的关系变得至关重要。
从整个公允价值的应用体系来看，基本准则是公允价值应用的指导性文件，具体准则是公允价值确认、计量和披露的操作性文件，而新的征求意见稿则是公允价值计量与披露的补充性文件。
首先，从基本准则与征求意见稿来看，前文已述为指导与被指导的关系。但是不难看出，两者对于公允价值的定义却不一致。此次征求意见稿将公允价值定义为“市场参与者在计量日发生的有序交易中出售一项资产所收到的或者转移一项负债所支付的价格”，此定义借鉴了国际财务报告准则第13号（IFRS13），甚至是直译了IFRS13中队公允价值的定义，强调了“计量日”和“有序交易”等，体现了与国际趋同的形势，但却忽略了一个事实——基本准则中的定义并非如此。基本准则中对公允价值下的定义是“资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额”，这是2006年新准则中的定义，但此次并未随征求意见稿的显示出修订的意向。
再者，从具体准则与征求意见稿来看，从前文不难看出也为指导与被指导的关系。在征求意见稿之前，公允价值的应用分散分布在17个具体准则中，不具有统一指导性和规范性，所以征求意见稿的制定为公允价值计量提供了一个统一的整体性操作指导意见。因此， 公允价值计量准则与具体准则的关系是：公允价值计量准则规定一般公允价值计量和披露问题，为具体准则中公允价值的应用提供指导，具体准则除要规范会计要素确认外，具体指导会计要素的计量与披露工作。
三、完善征求意见稿的建议
首先，关于公允价值定义的完善。目前，IASB与FASB关于“公允价值定义”的描述已完全统一，我国准则征求意见稿应该是完全根据国际准则的定义翻译的，将公允价值定义为“市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格”。如前文所说，我国基本准则中对公允价值定义并非如此，因此亟需作出两者之间的调整。因此，应该在定义上应该再斟酌以求更准确和完整。
其次，关于是否应该引进“计量单位”概念。所谓计量单元，即资产或负债以单独或者组合方式进行计量的最小单位。计量单元可以是单项资产或负债，也可以是资产组、负债组或者资产和负债的组合。笔者认为，引入“计量单位”概念是合理的。计量单元通常具有独立于其他单元的、本身不可分割的现金流量，这样的现金流量是对该计量单元进行合理估价的重要依据。因为不同使用、管理和监控方式而形成的不同规模的计量单位将有不同的价值，因此计量单元在公允价值计量中是一个不可或缺的概念，有必要明确“计量单元”概念，并需要结合其他准则做出一致性的规范。
最后，关于持续与非持续的公允价值计量分别披露的必要性问题。《国际财务报告准则第13号》 要求分别以“持续的公允价值计量”、“非持续的公允价值计量”进行表述。我国的征求意见稿在公允价值披露中与国际会计准则保持了一致：一类是对于其他相关会计准则要求或者允许企业在每个资产负债表日都需要以公允价值进行计量的；另一类是其他相关会计准则要求或者允许企业仅在特定情况下的资产负债表日以公允价值进行计量的，例如对投资性房地产公允价值的计量。笔者认为，因为两种类型的公允价值计量有着各自的使用公允价值计量条件、计量级次变化、级次的调整原因、损益的归属方式，因此，有着各自的披露重点，有必要对这两种类型的公允价值计量进行分别披露。对于持续的公允价值计量，有可能会出现不同公允价值的级次变化，应披露在各级次之间转移的金额、转换原因和转换时点，还应披露期初余额与期末余额之间的调节信息，包括计入当期损益的利得或损失总额及项目，以及计入当期其他综合收益的利得或损失总额等。而对于非持续的公允价值计量，应重点披露选择公允价值计量的条件和原因。鉴于上述披露差异，两类公允价值计量分类进行披露是必要的。
参考文献：
[1]财政部办公厅.企业会计准则第×号——公允价值计量（征求意见稿）[S].财办会[2012]17号，2012-05-17.
[2]财政部.企业会计准则（2006）[M].北京：经济科学出版社，2006.
[3]汪祥耀，胡旭锋.我国公允价值计量准则征求意见稿与IFRS13的比较级完善建议[J].会计之友.2012（36）.
关于征求意见稿的建议范文4
【导语】
为贯彻落实《国务院关于深化考试招生制度改革的实施意见》(国发〔2014〕35号)、《教育部关于进一步推进高中阶段学校考试招生制度改革的指导意见》(教基二〔2016〕4号)、《湖北省深化考试招生制度改革实施方案》(鄂政发〔2016〕16号)、《湖北省推进高中阶段学校考试招生制度改革的实施意见》(鄂教幼高〔2017〕11号)精神，深化考试招生制度改革，结合我市实际，市教育局研究制定了《武汉市推进高中阶段学校考试招生制度改革的实施方案(试行)》(征求意见稿)。现予以公布，恳请广大市民和社会各界提出修改建议，并于2018年5月14日前来函或通过电子邮件提交相关建议。
来函请寄：武汉市东西湖区金银潭大道5号武汉市教育局基础教育处(请注明“新中考改革”征求意见字样)，邮政编码：430024;电子邮箱：1035761048@qq.com。
为充分听取广大市民和社会各界对《武汉市推进高中阶段学校考试招生制度改革的实施方案(试行)》(征求意见稿)的意见与建议，现将征求意见时间延长至2018年6月6日。
关于征求意见稿的建议范文5
【关键词】 合营安排准则； 比较； 探讨与建议
一、合营安排准则的国际发展历程与我国制定该准则的背景
在西方一些发达国家，由于其市场化程度较高，法律体系比较健全，合营安排会计准则出现得较早，而且经历了一个比较长的发展以及不断修订完善的过程，再加上近年来国际财务报告准则与美国会计准则趋向统一，合营安排准则更加严谨和完善，在世界上获得了较高的认同度。我国合营安排准则起步较晚，并且受到政治、法律、经济、市场等诸多因素的限制，因此现在仍然处于一种试探性的摸索阶段，需要实务界、监管部门等在企业会计准则执行过程中不断加以完善，当然也少不了对国际财务报告准则的学习和借鉴。
2011年5月13日，国际财务报告准则第11号（IFRS 11）“合营安排”正式，它是在原国际会计准则第31号（IAS 31）“在合营企业中的权益”的基础上加以修订和完善而形成的。追溯IFRS 11的发展历程，可以关注到以下一些具有里程碑意义的事件。2004年4月，国际会计准则理事会（IASB）与澳大利亚会计准则委员会（AASB）开展了关于合营企业中权益的合作项目，对原IAS 31进行重新审视。研究内容主要集中在两个问题上：（1）合营企业及共同控制主体的定义；（2）在这些主体中投资者所采用的会计处理方法。此后，该项目成为IASB与FASB的一个短期趋同项目，目的在于缩小国际会计准则与美国会计准则之间的差异。
2004年7月，IASB决定将合营安排项目列入议程。2007年9月，IASB了一份征求意见稿（ED 9），对IAS 31进行了初步修订，包括：（1）合营安排的定义。合营安排实质上是一种合约安排，它是由两方或多方共同控制相关经济活动，对决策达成一致意见的一项协议。它包括共同控制资产、共同控制经营和合营企业三种类型。（2）在决定合营安排的类型和会计处理时，应遵守实质重于形式的原则。ED 9与IAS 31在决定会计处理方法的最重要因素的看法上有显著的区别， IAS 31认为财务报表中的会计处理方法应该以合营企业的法律结构为基础，而ED 9认为决定会计处理方法的最重要因素不应当是协议的法律形式。在2009年5月的会议上，IASB决定将合营安排分为共同经营和合营企业两种类型，以代替原IAS 31和ED 9提出的将其分为共同控制资产、共同控制经营和合营企业三类的思想。2009年6月，IASB规定了共同经营的会计处理方法。2009年12月，IASB对IAS 27和SIC-13的差异进行了讨论，并通过了对IAS 28的修正草案。2010年2月，IASB明确了本准则的适用范围以及共同控制经营参与方的会计核算要求。2010年5月，IASB对单独财务报表、过渡性规定、披露等事项进行了讨论。2011年2月，IASB完成了IFRS 11主体阶段内容的讨论，于当年5月正式了IFRS 11“合营安排”。相比原先的IAS31，该合营安排准则主要涉及了三方面的变化：一是将合营安排的三分类法（共同控制资产、共同控制经营和合营企业）改为两分类法（共同经营和合营企业）；二是要求基于合营安排下各方的权利和义务来确定某项合营安排是共同经营还是合营企业，不再将是否存在单独主体作为判断的唯一因素；三是要求在合并财务报表中统一采用权益法（equity method）核算主体在合营企业中的权益，并取消了原先允许采用的比例合并法（proportionate consolidation）（IAS 31原先将“比例合并法”作为基准方法，将“权益法”作为备选方法，后来根据与美国会计准则趋同的要求，仅允许采用“权 益法”）。
长期以来，我国并没有制定单独的合营安排会计准则，相关事宜只是在投资、长期股权投资等准则的应用指南和相关讲解中予以规范。例如，2001年1月颁布的《企业会计准则——投资》完全没有涉及合营安排的定义、分类及其会计处理，只是在长期投资中区分了控制与重大影响，要求分别使用成本法与权益法予以核算。2006年2月的《企业会计准则第2号——长期股权投资》有了一定进步，明确了合营企业、联营企业适用于本准则，并且在应用指南中含有“共同控制经营和共同控制资产”的单独内容，但规定仍较为简单，可操作性较差。近年来，随着我国市场经济的不断发展，合营安排日益增多，加上国际财务报告准则对合营安排提出了新的会计要求，按照我国会计准则与国际准则持续趋同的原则，财政部在充分借鉴IFRS 11和结合我国实际的基础上，于2012年11月27日了《企业会计准则第X号——合营安排（征求意见稿）》。
二、我国合营安排（征求意见稿）与IFRS 11的比较
我国征求意见稿分为6章23条，包括总则、合营安排的认定和分类、共同经营参与方的会计处理、合营企业参与方的会计处理、衔接方法和附则等。而IFRS 11除了引言和附录外，准则正文分为目标、范围、合营安排、合营安排参与方的财务报表与单独财务报表5个部分共27段。本文通过表1详列这两项准则的异同。
三、完善我国合营安排（征求意见稿）的建议
通过以上对比，笔者认为，我国本次起草的《企业会计准则第×号——合营安排（征求意见稿）》质量较高，已全面体现了IFRS 11的基本要求，与国际准则的趋同度较高。但从进一步完善我国该准则征求意见稿的目的出发，本文仍提出以下探讨及建议。
首先，关于合营安排准则的目标和侧重点的探讨。我们发现，IFRS 11与我国征求意见稿有所不同。前者侧重的是为参与合营安排的各方如何编制财务报告提供原则和会计规范，因此区分了参与方具有共同控制、具有重大影响以及既不具有共同控制又不具有重大影响三种情况。对于第一种情况，按照共同经营和合营企业的顺序分别规范了合并财务报表对参与方在合营安排中权益的列报问题（列报作为确认的结果自然还涉及确认、计量等会计处理，另将它们的披露交由IFRS 12“在其他主体中权益的披露”加以规范）。对于第二和第三种情况，则对合营安排参与方的单独财务报表作出规范（因为没有形成控制，因此只要求采用权益法核算其在合营安排中的权益）。因此，IFRS 11的立项目标和规范重点是相当明确的，准则内容的逻辑性也很强。而我国合营安排准则征求意见稿却是为规范合营安排各参与方对在合营安排中权益的会计处理而制定的，虽然讨论到有关资产、负债、收入、费用等的确认，但几乎没有涉及合并财务报表编制，更没有涉及单独财务报表的编制问题，这就与国际准则规范的出发点形成了差异。实际上，进一步考察合营安排国际准则的发展史就可以发现，IFRS 11的前身IAS 31最早是由IASC于1990年12月的，当时的名称是“在合营中权益的财务报告”。IASB接替IASC制定国际财务报告准则以后，将IAS 31改名为“合营安排”，虽然名称变了，但其规范的侧重点并没有改变，仍然将重点放在如何对合营安排中的权益进行财务报表列报的问题上。我们可以通过表2更清楚地看到我国征求意见稿与IFRS 11在结构和侧重点方面的区别。
其次，关于完善我国合营安排会计准则结构的探讨。IFRS 11在将合营安排区分为共同经营与合营企业两种类型之后，将其参与方也区分为“共同经营者”（joint operator）与“合营者”（joint venturer），然后再分别探讨“共同经营者”与“合营者”对合营安排中权益的财务报表列报问题，思路清晰，结构合理。我国准则的征求意见稿虽然也将合营安排分为共同经营与合营企业两类，但却将合营安排的参与方统称为“合营方”，也没有按照这两种“合营方”的顺序分别讨论它们的财务报表列报问题，内容结构不如IFRS 11合理，增加了阅读和理解的困难。
最后，关于IFRS 11一些名词定义中文对译的问题。我国会计准则主要借鉴国际财务报告准则而制定，因此就需要对国际准则中使用的一些专用名词作出准确理解并给出恰当的中文对译。在我国合营安排准则征求意见稿中，有几个名词及其定义的使用，笔者认为仍有斟酌的余地。例如，IFRS 11将“合营安排参与方”（party to a joint arrangement）定义为“参与合营安排的主体而无论该主体是否对合营安排具有共同控制”。我国准则没有对“合营安排参与方”作出专门定义，却使用“合营方”同时指代两类对合营安排享有共同控制的参与者。但在中文含义中，“合营者”与“合营方”很难严格区分，容易引起混淆，从而将“合营方”误解为仅属于合营安排一种类型的“合营者”（笔者还发现，在我国征求意见稿与起草说明中，已经出现了将“合营方”与“合营者”混用的情况）。又如，对“合营安排”，我国准则征求意见稿基本沿用了国际准则的定义，将其定义为“一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排”。但在同时的“起草说明”中，又将合营安排定义为“由两方或多方共同控制的安排”。将IFRS 11中的“two or more parties”译成“两个或两个以上”还是“两方或多方”需要斟酌并统一，笔者认为译成后者比较恰当，因为“两个或两个以上”的英文表述一般应该是“two or above”。
【参考文献】
[1] IASB.IFRS 11：Joint Arrangements[S].2011.
[2] 财政部会计司制度二处.《企业会计准则第X号——合营安排（征求意见稿）》及起草说明[S].2012.
关于征求意见稿的建议范文6
序言
国际评估准则理事会（IVSC）是致力于公众利益的独立的、非营利性的私人部门组织。国际评估准则理事会（IVSC）的目标是通过为接受过适当专业培训、遵守职业道德的评估专业人士提供可信评估意见制定合理的框架，建立公众对评估程序的信心和信任。
国际评估准则理事会（IVSC）通过以下方式实现目标：
・制定和维护国际评估准则（IVS）
・为专业评估师提供技术指导
・促进全球评估行业和职业道德实践的发展
受托人通常应用公允意见来帮助进行商业判断和日常管理，从而充分应用组织机构的资源，并促进实现可能的交易。许多公允意见基于评估分析。国际评估准则理事会（IVSC）认为，促进对公允意见目标的理解和确认，提供公允意见的最佳实践原则，有助于实现公众利益。
国际评估准则理事会（IVSC）意识到，一些国家的证券监管机构制定了相关管理规定，包括何时需要出具公允意见，谁委托，谁提供，以及公允意见应该包含的内容。本操作指引旨在帮助尚不存在相关规定或有类似规定但尚未涵盖本指引所包含内容的地方应用。
内容
段落 页码
简介 1-2 4
何为公允意见？ 3-4 3
何时需要公允意见？ 5 4
公允意见的目的 6-9 4
职业道德注意事项 10-18 5
工作范围 19-21 7
调查范围 22-27 8
公允意见书的内容 28-32 9
简介
1．本操作指引（以下简称“指引”）描述了公允意见的性质并规定了提供公允意见时所需的操作程序。
2．公允意见（FO）帮助委托关系中的受托人（例如公司董事，理事或者基金经理，他们为了个人利益或者他人利益必须采取行动，从而确立起相互信任的关系）从财务角度判断拟进行的交易是否符合委托人的权益。受托人对委托人拥有注意义务。
何为公允意见？
3．公允意见是公允意见提供者从财务的角度就一项拟进行交易中拟收取或支付的报酬的公允性向委托方出具的意见。公允意见的提供要考虑拟进行交易中与拟收取或支付报酬相关的交易条件，包括对放弃和获得利益的价值进行比较。
4.省略 或者以信件的形式寄到IVSC.41,Moorgate,London EC2R 6PP.United Kingdom.。除非您有保密的要求，您的意见将会公示于众。
本征求意见稿的副本将会提交给国际评估准则理事会，以供个人或组织使用，严禁私自出售或传播，引用此征求意见稿时必须标明国际评估准则理事会的版权或列明国际评估准则理事会的地址。此外，没有得到国际评估准则理事会的允许，严禁翻译、转载或以其它任何形式（未知或已知方式），包括影印和复制，应用到任何信息存储和检索系统中。出版和版权事宜，请联系IVSC.41.Moorgate.London EC2R 6PP.省略.省略。
反馈意见应注意的事项：
1．应以信函格式反馈意见，在信件抬头标明组织名称。除非要求匿名，否则所有收到的意见将会在国际评估准则理事会（IVSC）网站上公布。
2．不要提交直接在征求意见稿上修订编辑的版本。
3．所提交反馈意见的文档格式最好是未经上锁的PDF格式，以便进行提取分析。在国际评估准则理事会（IVSC）网站公布之前，所有文件都会保密。
二、针对反馈意见者的问题
国际评估准则理事会（IVSC）专业委员会希望您能对下列问题做出答复。并不是所有问题都需要回答，但为方便对收到的答复进行分析，请使用本问卷中的问题号码标明所回答问题的题号。也欢迎您对征求意见稿的任何方面做出进一步的评论。
1．专业委员会认识到，许多司法管辖区内的法律或法规规定了何时需要公允意见，谁有资格出具公允意见以及公允意见必须包含的内容。正如该指引序言中指出的那样，该指引用于没有同样法定要求的地方，或者作为法定要求未涉及方面的补充。一些司法管辖区可能有多于该指引的规定和要求，专业委员会愿意了解该指引与已知国家监管要求的冲突或矛盾之处。
该征求意见稿中是否与您所在执业内的监管要求有相抵触之处？如果有，请对相抵触的部分以及相关法规的规定提供简单描述。
2．委员会考虑是否应该区分不同版本的公允意见报告，即向委托方提供的综合、详细的报告（有时也被称为“董事会简报”或“董事会陈述”）和用于公开披露的缩减版报告。通常的做法是提供一个结论性摘要，供公开披露或提供给各利益相关方。不同格式的报告之间并不存在明确的区别，它们都是相同服务的一部分。
您是否同意这个结论呢？如果不同意，您认为该征求意见稿中提交给委托方或公开披露的版本应该有什么区别？
3．征求意见稿的第3、4段描述了什么是公允和不公允的意见。
a)这些描述是否与你所在执业区域提供的公允意见相一致？
b)你是否认为国际评估准则理事会（IVSC）的该指引尝试定义公允意见的性质，会对使用者乃至公共利益起到帮助？
4．委员会决定，该指引应仅对以下事项提供指导：如何确保独立性和客观性；确定工作范围时应当考虑哪些因素；执行公允意见业务应当关注哪些业务条件；标准公允意见书中应包含哪些要素。委员会认为，将指引扩展到用于表明拟议交易是否公平的相关事项中，例如拟议交易的性质、范围和时间等,在国际背景下是不切实际的,并且在某些情况下会被理解为限制了意见提供者的个人判断。
你是否同意委员会关于排除该指引被用于作为能够决定一项拟议交易是否公平的标准的决定?如果不同意,请注明你认为能被有效使用的附加指引的类型。
5．委员会认为，公允意见提供者的完全独立性对提供客观公正的意见非常重要。这些标准适用于所有评估相关服务和2011年国际评估准则理事会（IVSC）的专业评估师职业道德守则中包含的专业评估师如何认定其独立性受到威胁、以及如何避免或缓解这些威胁的讨论和指引。本指引的第10-18段以一些具体的例子，在对公允意见提供者的威胁方面对专业评估师职业道德守则进行了补充。
你是否认为该指引和专业评估师职业道德守则能够完全涵盖个人或机构接受提供公允意见的业务时，其独立性和公正性所受到的威胁？如果不是，请指出其他你认为应该指出的威胁或该征求意见稿中你认为需要修改或删除的威胁。
6．任何评估业务中的范围和术语应与国际评估准则（IVS）101工作范围中所列保持一致，这些要求适用于公允意见中所包含的评估建议。征求意见稿中的第19到21段指出了国际评估准则（IVS）之外又附加的一些需要在提供公允意见时的范围和术语保持一致的具体事项。
通过阅读国际评估准则（IVS）101和指引，您认为该征求意见稿是否充分确定了提供公允意见工作范围和术语应考虑的主要事项? 如果您觉得有需要附加的项目，请明确指出来。
7．当公允意见中包含评估意见时，应使用国际评估准则（IVS）103中的原则。本征求意见稿中的第28到32段探讨了在决定公允意见内容时应考虑的原则，并列举了标准公允意见书所应包含的推荐事项 。
您认为所列举的推荐事项a)有帮助和b)全面吗？您觉得有需要剔除的事项或者需要添加的事项吗？
8．第31段包含公允意见中应有的一些约束和限制性的建议。
您认为这些约束和限制在您所执业的辖区内是a)合理的和b)适用的吗？您觉得有必要添加其它约束和限制性的建议吗？
9．本操作指引旨在对公允意见的提供者和依赖于公允意见者提供帮助 。
您觉得有需要添加的其它事项，从而最好地实现以上目标吗？
