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重视会计学术领军人的培养有着深远的意义，这将不仅仅加强我国会计准则在国际上的话语权和影响力，更重要的是能为我国持续培养具有国际水准的会计高级人才，促进我国会计理论和会计教育的持续繁荣发展。《人才发展规划》的目标是到2015年，培养600名具有国际认可度的中国注册会计师；到2020年则在2015年的基础上再新增2，000人，并推荐其中大约50名的高端人才到国际性或区域性会计审计组织去任职或服务。
由于历史原因以及现有的会计人才教育体系不完善等，我国高层次会计人才的职业能力、知识结构和文化水平以及综合素质都与以上形势下对于会计人员的需求有较大的差距，这造成我国高层次会计人才的供给远远不能满足新形势下的需求。供给与需求的失衡使得我国会计的可持续性发展面临着严峻的挑战。完善高层次会计人才的培养体系已经成为亟待解决的问题，针对此笔者给出以下建议：
（一）改革高层次会计人才继续教育体系。鉴于会计职业的重要性以及知识经济时代对高层次会计人才的新要求，我国应当进一步完善和改革会计继续教育体系，按照新形势下对高级会计人才的特殊职业能力要求，来设计和实施专门针对高层次会计人才的继续教育体系和方法，争取能为社会主义的经济发展培养更多的高级会计人才，以让他们更好地发挥在经济管理方面的重要作用。具体来说，应当从以下几个方面入手：第一，构建继续教育框架体系。我国应当结合高层次会计人才的特点来设置相应的课程、更新教学内容、注重教学方法，使他们及时更新自身的知识结构，加强业务素质；第二，因材施教。在教学具体实施的过程中，不能“一刀切”，应当按照每个人的具体情况采取不同的教育方式，提高每个人自己的学习和创新能力；第三，财政部和相关监管机构应当监督和跟进继续教育工作的实施，及时发现并解决其中存在的问题，更好地完善继续教育体系。
（二）加强高层次会计人才在岗培训。会计工作本身具有较强的实践性，需要在掌握理论逻辑的基础上不断实践，才能将会计工作做好。所以，企、事业单位或者政府机构都应当注重对高层次会计人才的在岗培训，使他们在了解一般企业会计准则的同时，能结合单位自身的盈利模式和会计核算特点更好地处理相关财务会计问题，更好地指导未来的会计工作。第一，需要推行以人为本的管理思想，吸引高素质的会计人才，充分尊重人才，不断开发人才的潜能，促进人才的全面发展；第二，建立良好的培训制度，不断拓展高层次会计人员的知识结构，以适应会计的改革和发展，从多层次和多渠道两个方面不断完善培训制度；第三，改善绩效管理，引进竞争机制。一方面改善激励机制，提高高级会计人才的生活质量，增加他们的福利，让他们在工作之余无后顾之忧，同时注重精神层面的激励；另一方面引进竞争机制，有竞争才有活力，加强他们的危机感，才能保证高层次会计的不断进步；第四，创新招聘和选拔人才机制，本着不拘一格降人才的理念，看重每个人的业务能力和综合素质，而不是学历、经验等外在要素，创造良好的选人和用人制度环境。
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摘要：可以说网络财务实现了网络技术与财务管理的有机结合，将相关财务管理活动置于互联网环境中，全面提升财务管理的智能化水平，实现高效、集中的财务管理。但是网络财务管理在实际运行过程中还存在一些现实问题，本文就在分析网络财务特点的基础上，分析其存在的问题，并提出相应的解决策略。
关键词 电子商务 网络财务
一、电子商务与网络财务的关系
(一)电子商务催生了网络财务
正是由于不断提升、发展的电子商务技术催生了网络财务。电子商务的交易方式体现出无纸化、直接化的特点，不仅可以进行远程交易，而且信息流动的时间也越来越短，相应的物资、资金流以及信息流的管理成本也有所下降，于是网络财务应运而生。网络财务基于财务管理的角度对电子商务的各项功能进行优化与整合，而相关的电子商务技术也为网络财务的发展提供强有力的技术支持，从而扩大网络财务工作领域，增强网络财务功能。
(二)网络财务是电子商务的发展基础
电子商务模式下企业一系列的贸易活动均是基于网络环境实现的，包括原料查询、采购、产品展示、销售、储运及电子支付等等，企业之间、企业与金融机构之间的业务来往均是通过互联网实现的，因此就必须利用网络财务承担起联结网络各个终端之间的经济业务联系。网络财务具备支持电子单据与电子货币的功能，相应的财务数据也一改传统的纸质数据的形式，而转化为页面数据，有效解决了网络环境中电子商务运行过程中相关财务问题。基于内部协同的角度而言，网络财务实现了财务部门预算控制、资金准备、网络支付、网络结算的协同进行;基于外部协同的角度而言，网络财务又实现了网上询价、网络催账、网络保险与网络报税等多个社会部门的协同进行，由此可见，网络财务是电子商务的发展基础。
二、网络财务存在的问题
具体而言，网络财务在实际运行中存在的问题表现在以下几个方面：
(一)虚拟化的会计主体
所谓会计主体是指会计的服务对象。在传统的财务管理中，会计主体是一个实体单位，其以实物的形式实际存在。而在电子化商务环境下，财务管理中的会计主体的空间特征发生了本质性的变化。通过网络技术，可以实现远距离、多对象的商务服务，网络环境中的信息流、商务流可以大大精减诸多中间环节。网上银行、电子单据，这些均使得交易对象体现出交易程序电子化、交易过程虚拟化的特点，在形成了一个电子商务网络环境后，虑拟的会计主体将是网络财务所面临的一个重要问题。因为现阶段，网络会计主体的虚拟化还处于相对模糊的状态，而这些虚拟的网络企业将成为网络经济的主体，网络财务的管理面临着辩认其虚拟性的问题。
(二)财务专业技术人才的问题
网络财务是电子网络与财务管理互相结合的产物，而网络技术与财务管理是两个不同的科学分支，其不仅要求从业人员精通计算机网络技术，还要其具备相当的财务管理知识与娴熟的财务业务技能。此外，财务人员要保证相关财务信息的准确性与可靠性，比如成本信息，就要深入了解产品的生产过程与生产工艺，掌握一些相关的基本知识;此外，网络财务管理人员还会面临着其它的新课题，比如人力资源财务的构造、信息、知识产权等无形资产的计价，因此网络财务人员要具备较高的综合素质，不仅要有广博的知识，还要具备较强的创新能力与适应能力。但是现在很多企业的网络财务管理人员不仅专业技术水平有待提升，实践操作能力较低，而且对网络技术的了解也相对较少，所以无法较好的适应网络财务的发展与进步。
(三)安全问题
网络的开放性是一把双刃剑，虽然网络财务具备通过数据化的形式运作、应用大量的电子单据等优势均要归功于网络技术开放性的特点，但是从另外一个角度来看，正是由于网络的开放性，使得财务信息所遭受到的威胁也更多。财务信息由电子符号来取代、利用网络传统财务数据、无形资产的转移等，均加大了识别安全隐患、实现内部控制的难度。数字化的原始凭证伪造更加容易，使得财务管理过程中缺乏有效的牵制，内存数据不留痕迹、系统文件不可读、指定程序进行数据处理等等，这些均会存在一些潜在的安全问题。此外，由于系统中各个职能环节的分工界线相对模糊，总账与明细账之间不再存在制约关系，一旦系统运行出现差错，则会引发一些连锁性、重复性的错误。
(四)网络财务数据接口的标准化问题
网络财务的应用与企业内部各个管理系统之间存在多方联系，而网络财务与其经外部社会部门，比如银行、税务、保险以及海关等也会发生数据交流，因此网络财务系统的数据接口就面临着标准化的问题。现阶段我国市场上通用相关网络财务软件有多种，但是缺乏一个标准的、统一的数据输入与输出接口，所以软件之间无法实现自由的数据交换，从而对网络财务系统软件的应用、网络财务功能的发挥均会产生不利影响。三、提高网络财务管理有效性的策略
(一)采取完善的网络财务信息保密措施
保证财务信息的安全性是网络财务管理的重中之重，可以采取下列措施杜绝安全隐患：首先在系统客户端与服务器之间传输的所有财务信息均实行两层加密，即采用SSL协议防破译、防重发、防修改，另外一种则是采用不公开、不采用公开算法、高加密强度的私有加密协议，从而防止非法用户窃取机密信息或者越权操作。其次，企业要结合实际情况，依据会计电算化的相关规范要求，进一步完善岗位责任制、安全日志管理等规章制度。最后，国家也要基于宏观的角度进行适时的社会立法，建立健全相关的法律法规体系。
(二)建立信息化的电子商务平台
电子商务平台要具备整合企业整体信息流的能力，从电子商务的运行过程来看，企业是否可以从传统的业务方式转型为电子商务模式，主要就是看其信息化的发展程度。因此企业要建立一个面向客户群体的窗口，选择社会信誉高、点击率高的互联网平台。电子商务的最终实施是将电子商务与企业财务管理及企业管理结合起来，直接在网上开展电子商务活动，建立电子商务的营销平台，实现企业信息化，并与财务管理、企业信息管理相结合，必将有效提高企业管理水平与效率。此外，政府相关部门成立专门的机构，对国内主要的财务会计软件及与之紧密相关的税收、银行、海关、政府管理使用的软件进行调查，并参照国际上流行的同类产品来制订统一的数据接口标准，作为今后该类软件升级及设计生产的强制标准;由市场主导网络财务软件生产商，联合制订出相应的行业标准，通过一定时期的实施与修订，成熟稳定后再上升为国家标准予以强制执行。
(三)提高网络系统安全控制的有效性
首先做好硬件安全控制，进一步完善计算机硬件设备的管理制度，保证其运行环境的稳定性，相关指标包括电源、温湿度、静电、电磁干扰以及辐射等等，比如计算机系统的电源必须是不间断、稳压电源，其主要目的是保证系统运行的连续性，如果必要还要配置备份电源，以保证系统在断电情况下启用备用电源后可以正常运行。其次，做好软件的安全控制，在安装软件、进行软件升级时要进行严格的控制，定期对系统进行预防性检查，要求软件具备强制备份、快速恢复等功能，以保证系统受到破坏时可以及时修复数据信息。最后，要做好系统维护安全控制。网络财务系统的正常运作需要网络管理员和操作员的日常维护，因此必须建立网络系统维护的规范化制度、程序保管控制制度等。
(四)吸纳更多的复合型人才
基于网络环境的企业财务管理，其管理模式注定不同于传统的财务管理，相应的管理的主体——财务管理人员也要转变观念，提高技能，快速成长为一名复合型人才，才能进一步适应社会的发展。网络财务人员不仅要具备先进的管理思想，还要熟练掌握现代信息技术与相关的财务管理专业知识。现在专业对口、综合能力相对较高的毕业生通常更倾向于金融证券等行业，因为其收益较高，而基层一线的专业人才日益短缺。因此企业要采取相应的策略，首先通过高薪吸引社会上的人才;其次针对有发展潜力的在职人员进行培训;最后，在企业内部形成定期培训、上岗考核、职称管理等多种人力资源管理形式为一体的培训管理工作体系，鼓励更多的人员继续学习，接受教育。
四、结语
总之，企业财务管理网络化是信息社会的必然产物，我们要抓住机遇，积极创新，将最先进的网络信息技术运用到企业财务管理中去，构造出与网络经济时代相适应的财务管理新模式。
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大学教育的使命是文化的传授、专业教学、进行科学研究和培养未来的科学研究人员（奥尔特加?加赛特，2001）。要培养学生的创新意识和能力，就需要推进高校的教育教学改革，而研究性教学是高校教学改革的趋势，是培养学生创新意识、能力的重要途径。随着社会经济的快速发展，会计学专业也得到长足的发展，正所谓“经济越发展，会计越重要”。然而在会计学本科人才培养中，存在着专业培养方案雷同、课程体系设置相近问题。近几年来，随着会计本科教学改革的深入，各高校已经逐渐意识到在会计学本科人才培养中存在的问题――过多偏重于会计实务的教学，缺乏系统的理论知识传授，各高校纷纷采取措施来增加会计理论课程的开设。据笔者不完全统计，70%左右设有会计学专业的本科高校现在已经开设了会计理论课程，但课程名称并不统一，大致可归纳为三类名称：第一类称为会计理论，第二类称为会计理论专题，第三类称为会计理论基础。尽管名称不统一，但是其教学内容有共同之处，那就是都涉及会计基本理论的讲授。根据笔者近几年的跟踪调查发现，在开设会计理论课程的高校中，有些教师仍然像会计实务课程一样，采用较为传统的教学方式，因此我们可以探索新的教学方法，以研究性课程的形式来开展教学活动。
二、会计理论研究性课程的性质和教学目标
（一）会计理论研究性课程的性质
会计理论课程主要是面向高年级会计学本科专业学生开设，重点介绍会计理论的发展历史、会计理论研究方法、财务会计概念框架、会计准则理论、会计要素确认与计量、财务报告理论、会计前沿理论、管理会计理论等内容，旨在培养学生较为扎实的理论功底和探索研究方法，为后续课程的学习、毕业论文写作以及升学深造打下扎实的理论基础。它一般设置为选修课，也有高校设置为必修课。通常一周安排2―3课时。
（二）会计理论研究性课程教学目标设置
对本科生而言，学习专业知识不但要知其然，还要知其所以然，学习会计理论有助于其对会计实务的理解、分析，并对会计实务进行合理的预测，从而加深对会计实务的掌握，因此开设会计理论研究性课程不但能向学生传授专业基础理论知识，而且能够培养和训练学生逻辑思维能力和科学研究能力。根据这一思路，可将本课程教学目标设置为以下几方面：
1.帮助学生系统掌握会计基本理论知识，巩固已学会计实务知识。学生前期所学的专业课程大多数是实务性课程，包括会计基础、中级财务会计、成本会计等，通过会计理论研究性课程的学习，能够使得学生学习到系统的会计基本理论，引导学生分析问题、解决问题，先实务后理论，先简后难，不断拓展实务的范围，启发学生探究在其他可能情况下该如何处理类似问题，总结提升理论知识，使学生具有更高的应用会计基本知识的能力和处理现实会计实务的能力。亨德里克森（1992）指出，会计理论是一套逻辑严密的原则，能够使实务工作者、投资者和债务人、经理和学生更好地理解当前的会计实务，提供评估当前会计实务的概念框架，指导新的实务和程序的建立。可见会计理论对于提升学生专业理论素养有着重要的作用。
2.训练学生文献资料的搜集和帮助学生掌握科学的会计研究方法。在会计理论研究性课程的设计上，可以围绕某一理论专题进行课堂研讨。由教师布置研讨专题内容，再由学生搜集和整理文献资料，利用课堂时间由学生来展示其研究成果或观点并展开讨论，在课堂讨论中，教师可以结合文献资料向学生介绍会计的主要研究方法，比如规范研究方法、实证研究方法，使得学生在掌握文献资料搜集方法的同时了解会计研究方法，这为今后学生进一步深造或毕业论文的写作打下一定的研究基础。
3.提升学生逻辑思辨能力和实务处理能力。会计理论课程的内容之间逻辑性是非常强的，比如财务会计概念框架理论就是一个理论较为严密的逻辑体系。通过本课程的学习能够培养学生严密的逻辑思维能力，使得理论与实务之间有了一个联系的桥梁，据笔者多年观察发现，在学生学习会计理论课程后，分析问题、解决问题的思路变得清晰了，特别是遇到较为新颖的业务，学生能够运用一定的理论来进行解答。学生参加研究生入学考试，其专业课程成绩也会有较大幅度的提高。
三、会计理论研究性课程的教学内容和教材选取
（一）会计理论研究性课程的教学内容
会计理论的内涵有狭义和广义之分。狭义的会计理论主要是指财务会计理论，广义的会计理论包括财务会计理论、审计理论、管理会计理论。作为研究性课程的教学，笔者根据多年的教学实践，可将会计理论按照内容划分为会计基本理论、会计应用理论和会计理论前沿三个部分。
1.会计基本理论。这部分主要是围绕财务会计概念框架体系的内容，包括会计目标的内涵及主要观点、会计要素的确认与计量、会计信息质量特征、财务会计概念框架（CF）内涵及国际比较。这部分内容是会计理论的主体内容，也是比较重要的内容。
2.会计应用理论。这部分主要是有关会计准则理论的内容，包括会计准则产生的背景和历史渊源、各国会计准则的制定、会计准则的制定导向问题、高质量会计准则的评定标准问题。这部分内容与现在的会计准则国际趋同与协调密切相关，也是各国规范会计实务的主要依据，与当前实际联系紧密。
3.会计理论前沿研究。这部分内容主要是随着社会经济的发展涌现出的新的会计问题和热点问题，会计理论需要对其做出解释，比如会计行为理论、社会责任会计、人力资源会计、碳会计等，这一部分内容可以根据教学需要作一定灵活的安排，也可以学术报告的形式来开展教学与研究。
（二）会计理论研究性课程的教材选取
教材作为高等学校教学的一个重要参考，为学生的专业学习提供必要的依据，尤其对本科生来讲，选择合适的教材对他们的专业学习会有很大的帮助。综观国内高校会计本科会计理论课程的教材，下面选择以下几本有影响力的著作：
1.《会计理论》，葛家澍、杜兴强著，复旦大学出版社。该著作较早地引进了西方会计理论，并且注重结合中国会计的实际和作者自身的观点来撰写，创新发展了我国的会计理论，是一本会计理论的经典著作，其主要内容如上页表1所示。
2.《会计理论》，汤云为、钱逢胜著，上海财经大学出版社。该著作引用、吸收了美国亨德里克森《会计理论》的研究成果，依照西方会计理论内容和结构撰写，侧重于财务会计理论，其主要内容如表2所示。
3.《会计理论》（第四版），魏明海、龚凯颂编著，东北财经大学出版社。该著作按照财务会计理论、成本控制理论和管理会计理论三部分进行撰写，其特点是内容由浅入深，教材内容随着社会经济的发展能够做到及时更新。其主要内容如表3所示。
根据对三部教材的分析，我们不难发现当前的会计理论相关著作既存在相同或相近的内容，也存在不同之处，作为研究性课程，我们在选择教材时可以根据教学的需要，选择其中一部作为教材，其他相关著作作为教学参考，博采众长，使得学生既能掌握会计基本理论，又能关注当前理论前沿的动态和中国特色会计理论的发展。
四、会计理论研究性课程的教学方法
会计理论是对会计实践的一种理性认识，它来源于实践，又指导实践，会计理论与实践相互作用，并不断发展。鉴于在讲授会计理论时，学生已经学习完了会计基础、中级财务会计、高级财务会计等实务性课程，因此在讲授会计理论课程时要突出其理论性与研究性，一方面要系统介绍会计基础理论，另一方面又不能拘泥于现有的会计实务，笔者认为可以通过综合运用以下几种研究性教学方法，倡导启发式、探究式的学习方式来提升课程教学的效果。
（一）案例导入式教学方法
在每一章节讲授理论之前，给出简短的案例来引导、启发学生。例如通过安然事件，引出高质量会计准则问题。这种教学方式一方面可以使得学生以问题导向来学习理论知识，另一方面也使得学生有更为广泛的知识面。
（二）合作互动式教学方式
现代教学不应该是教师一个人讲到底的单项信息传递，而应是师生间、学生间的双向交流与多向交流活动。教师可以提前布置需要讨论的专题，由班级学生自由组合成若干研讨小组，利用课余时间查阅相关文献资料，归纳总结凝练成为研讨小组的观点，到课堂上进行讲解、展示。例如在讲授会计准则国际比较这一专题内容时，笔者就把授课班级分成10个小组，每一小组负责某一国家会计准则制定情况资料的搜集，然后制作成PPT在课堂上进行演示，教师在他们讲解的基础上对不正确的地方给予纠正，接着再进行国际比较分析，这样使得学生对世界主要发达国家和我国的会计准则制定都有一个较为深入的了解，同时对会计准则的国际趋同与协调也会有更深的理解。合作互动式的教学达到了师生互动、合作学习、共享学习成果的效果。
（三）名作名篇评析课堂
教师先向学生介绍精品力作或专业权威期刊最新的名作名篇，比如《经济研究》《管理世界》《会计研究》等杂志上发表的会计类论文，由学生事先进行仔细阅读，并且撰写读书笔记，教师再利用课堂时间为学生进行一定的评析，主要围绕论文的选题、论点以及论证方法等几方面展开，这样使得学生对会计论文有一个比较直观的感性认识，同时也使学生了解到了最新的理论前沿动态和创新观点，拓展了学生的知识视野，为今后学生的论文写作打下良好的基础。
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为了更好地适应高校的改革工作，高校财务会计改革工作也必 须同时进行。本文简要论述高校财务会计改革工作的必要性， 目前高校财务会计改革工作中存在的问题，进而针对如何进行 高校财务会计改革工作提出相关建议。随着我国素质教育的不断发展，对高校目前的经营模式和教学模式都产生了深刻的影响，因此为了更好地适应素质教育的需求，髙校开始在各方面都进行了相应的改革，并取得了良好的成效。髙校的很多改革内容都与财务会计工作息息相关，所以高校财务会计改革工作势在必行。本文通过总结高校财务会计改革工作对于高校发展的重要性，然后论述了目前各大髙校在财务会计改革方面出现的问题，进而针对高校财务会计改革工作提出了相关的意见。
―、高校财务会计改革工作的重要性
(一)为了更好地适应高校的管理模式。随着社会的不断发展和进步，原有的教育部直接管辖高校的管理模式发生了转变，现在很多高校都开始进行自主发展,尤其是在市场经济和素质教育提出之后，我国髙校具有更大的独立性。因此,高校为了更好地促进自身的发展，以及应对来自其他高校的竞争，开始改变高校的管理模式，管理模式的改变会对高校的财务会计工作造成重要影响，所以为了更好地适应髙校的管理模式，必须要对高校财务会计工作进行相应的改革。
(二）高校的资金来源发生了重要改变。在改革开放之前，我国髙校的运转主要是依靠国家的财政收入,髙校财务会计工作也是按照国家的标准进行，当时高校的生源数量比较少，也比较好管理。但是，随着改革开放之后，我国髙校开始自负盈亏，仅仅依靠国家的资金来源无法满足高校不断扩招的需求，高校需要从更多的途径中获取资金。因此，髙校的资金来源发生了重要改变，促使髙校财务会计改革工作必须进行。
(三）高校办学国际化的需要。随着我国髙校的不断发展，很多髙校已经开始与国外的高校进行交流和合作,从而采取了联合办学的模式。然而，国外髙校的财务会计工作更加成熟和完善,其中有很多经验值得国内高校进行借鉴和学习，从而能够更好地促进国内髙校的发展。因此，为了更好地促进髙校向着国际化方向发展,必须要对髙校财务会计工作进行改革。
二、目前高校财务会计改革工作存在的问题
高校财务会计改革工作对于高校未来的发展起着非常重要的作用,所以很多高校都开始针对财务会计工作进行相应的改革。但是，在进行高校财务会计改革工作的过程中，出现了很多问题,主要体现在以下几个方面：
(一）高校在固定资产管理方面的问题。固定资产是高校财务会计工作的重要内容，然而通过本文的调査和研究得知，很多高校在对固定资产进行管理的过程中存在很多的问题,主要体现在以下几点：第一，很多高校在进行固定资产清点的过程中，并没有将固定资产的损坏折旧情况计算进去，因此使得高校财务会计无法正确掌握高校的固定资产情况;第二，忽视对于固定资产的维修和保护，在高校财务会计工作中，无法体现出固定资产的损坏和折旧情况，因此对于高校的固定资产无法及时地进行更新和维护，从而影响高校的正常教学工作。
(二)借入款项分类混乱的问题。对于目前我国的很多高校来讲，仅仅依靠国家的财政支持无法进行高校的日常运作，因此高校会通过其他途径获取更多的资金支持。不同的渠道获取的资金都需要在借入款项中进行提现，但是目前很多高校在借入款项的分类方面还存在很多问题,主要体现在:第一，高校的借贷记录没有进行详细的划分和说明，这对于高校在资金使用方面会产生很多影响;第二,对借入的款项时间没有进行详细的记录,有可能会影响高校在财务会计方面的风险管理。
(三)财务管理与基建管理相分离的问题。国家的相关部门对于高校的基建项目管理还存在很多不完善的地方，这就造成了在高校财务会计工作中，使得财务管理项目与基建管理项目相分离，进而出现一些问题，主要体现在以下几点：第一，高校中存在一部分的资金是用于其他用途,但是由于基建项目时间紧迫或者重要程度比较髙等原因，使得这一部分资金被用于基建项目，造成了资金被随意使用的情况;第二，髙校中专门用于基建管理的资金与财务管理相脱离,使得一些基建项目迟迟得不到资金支持，从而造成了项目的延期，对于高校的发展产生了重要影响。
三、完善高校财务会计改革工作的策略
(一)重视高校财务会计改革工作。髙校财务会计改革工作是高校改革的重要组成部分，也是促进高校未来发展的重要基础,因此必须给予足够的重视。为此可以做到以下几点:第一，髙校的管理人员需要制定完善的髙校财务会计改革工作规范和标准，从而使得执行人员能够严格按照规范和标准进行相应的改革，使得高校财务会计改革工作能够有条不紊地进行:第二，髙校需要提供更好的支持，在进行高校财务会计改革工作过程中，会遇到很多问题和困难，这就需要高校提供足够的支持，才能促进高校财务会计改革工作的顺利进行。
(二）固定资产的管理要更加规范化。固定资产是髙校的重要资产,也是为教师和学生提供服务的主要场所，因此在进行高校财务会计改革工作过程中,需要重视对固定资产管理的规范化。第一，要根据固定资产的实际价值进行相关的财务会计工作,主要是将固定资产的损坏和折旧计算进去，才能获得更加科学的财务会计数据;第二,通过对固定资产真实价值的统计，能够使得相关的固定资产管理部门，可以及时地对固定资产进行维修和保护，从而延长固定资产的使用寿命。
(三)将基建财务纳入财务管理中来。基建财务管理与财务管理工作分离开来，造成了高校财务会计改革工作的很多问题，所以为了更好地促进高校财务会计改革工作的开展，必须要将基建财务纳入到财务管理中来,从而使得高校在进行财务管理的过程中，对基建财务进行统一的管理,这样不仅能够进一步节约高校财务会计工作的资源，而且能够更好地提高高校财务会计工作的效率，从而为教师和学生提供更加方便快捷的服务。
四、小结
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关键词：人力资源会计 相对综合效率 DEA
一、引言
公司是一系列契约的联结体，包含人力资本与非人力资本的特别契约。非人力资本权益的形成主要来源于实物资源和财务资源，而人力资本权益的形成则来源于人力资源。现实世界中，由于存在信息不对称，人力资本的契约也不可能是完备的，需要有增加信任的专门工具，从而降低因为信息不对称和契约不完备所带来的高额交易成本。人力资源会计对人力资源成本与价值进行计量和报告，正是成本效益比相对占优的一种信任工具，这也就是人力资源会计对社会不可或缺的价值之所在。在我国人力资源会计研究中，质疑和反对的声音一直没有间断。因此，基于公司管理、社会投资和宏观管理的现实需要，公司有必要通过人力资源会计，对人力资源进行合理的计量，真实反映公司价值，指导公司有效地进行生产经营。本文以2008年电子信息行业上市公司为决策单元，采用DEA数据包络分析法，比较传统会计及传统会计和人力资源会计相结合这两种不同核算方法的相对业绩评价结果。这为人力资源会计的运用价值提供了支持证据。
二、人力资源会计文献综述及理论与实践分析
（一）国外文献 人力资源会计（Human Resource Accounting，简称HRA）是在运用经济学、组织行为学理论基础上，与人力资源管理学相互结合和渗透所形成的一类专门会计学科。根据1973年美国人力资源会计委员会的定义，它是“把人的成本和价值作为组织的资源而进行计量和报告，是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将企业人力资源变化的信息，提供给企业和外界有关人士使用。”人力资源会计形成于60年代的美国，至今40多年的探索可以分为六个阶段：（1）基本概念产生阶段（1960年至1966年）。主要标志是对人力资源会计产生兴趣并从相关理论中衍生出人力资源会计的基本概念。美国密执安大学企业研究所赫曼森1964年发表的《人力资产会计》，是人力资源会计理论研究的起点。（2）人力资源成本和价值模型的学术研究阶段（1966年至1971年）。主要成果是对一系列有关人力资源会计的理论和方法进行了研究设计。（3）人力资源会计迅速发展阶段（1971年至1976年）。西欧、澳大利亚和日本进行了大量的人力资源会计研究，并在企业中进行人力资源会计的操作尝试。（4）理论与实际对人力资源会计淡化阶段（1976年至1980年）。因为相对容易的初级研究已完成，前期成果已总结完毕，更深一步的工作需要较高专家进行，研究成本高，效益很难测量，很少有企业继续支持这项试验。（5）人力资源会计的广泛应用发展阶段（1980年至2000年）。人力资源会计的研究复苏，日本、西欧、加拿大及美国许多大企业（如美国银行、美国金融机构、美国航天公司）开始应用人力资源会计的主要成果。（6）实证研究阶段（2000年至今）。主要研究人力资源会计的实施效果（如Geoffrey，2000； Yermack & Golden，2006；Shane，Kulp & Sedatole， 2009），管理及策略、绩效衡量-财务、绩效衡量-非财务、估价和审计和资本市场价值的文章大多采用实证研究方法。
（二）国内文献 人力资源会计研究始于 20世纪80年代初期，90年代开始进入研究高峰，取得了一些理论成果，如阎达五（1996）的“劳动者权益会计”、刘仲文（1997）的“生产者剩余为基础的人力资源价值会计核算体系”、张文贤（1999）的“人力资源会计制度设计”、徐国君（1994）的“行为会计学”、谭劲松（2001）的“智力资本会计”等。1999年中国会计学会在北京举行了“全国第一届人力资源会计理论与方法研讨会”，重在讨论人力资源会计的概念探讨、理论的引入和探讨，如人力资源会计的目标、对象、假设、职能和模式等。近年来，CNKI网站的学术论文反映了人力资源会计是作为我国会计学科理论界一个持续地具有学术热度的研究课题，备受关注。人力资源会计论文更加倾向于研究人力资源会计理论在各行各业中的实际运行模式，以及人力资源会计作为企业运行系统的组成部分所发挥的作用，如邓孙棠（2008）的人力资源会计计量方法、王秀丽等的（2005）会计核算、刘仲文（2006）的报告与披露，及吴泷（2005）的实际应用。“全国第二届人力资源会计理论与方法研讨会”的内容重在应用上，发生了理论到实践的转变。20世纪90年代末开始，随着工业经济向知识经济转变，我国人力资源会计开始进入企业试验。深圳华为公司展开了人力资源管理及人力资源会计的一个非常有益的尝试：设立了“知识资本”账户，对知识劳动者既给予记入成本费用的工资、奖金、福利等形式的报酬，又给予股权形式的报酬，让职工参加企业税后利润分配。在我国人力资源会计研究中， 自张鸣（1995）之后，质疑和反对的声音一直没有间断，其主因在于，虽然我国研究者在人力资源会计方面进行了大量理论研究，但是理论成果的应用却不尽人意。相当一部分论述还是进行浅层次的介绍，过多地阐述必要性，或围绕计量方法进行比较分析和账务处理研究，甚至仍有大量的文章在介绍已有的观点与方法，还未见到更多的应用人力资源会计取得成果的案例介绍，更缺乏应用于实践的经验证据。今后需要加强研究的是人力资源会计的运用问题，即如何将员工权益会计纳入财务会计范畴，以及人力资源计量、人力资源参与利润分配等人力资源会计运用的效果问题。
（三）理论基础 公司实施人力资源会计的主要理论依据是信息不对称理论、契约不完备理论、交易成本理论和剩余索取权理论。首先，人力资本契约的不完备现实，需要推行人力资源会计这种信任工具，来降低因为信息不对称和契约不完备所带来的高额交易成本。其次，以剩余索取权理论为基础，人力资源会计有利于从理论上肯定人力资本具有参与剩余收益分配的权利；最后，考虑到财务资本的机会成本（它等于财务资本所有者将同一笔钱投资到其他风险程度相似的公司所获得的平均利润），将公司净利润扣除财务资本必要报酬后的余额视为人力资本和财务资本共同新创造的价值，使价值在二者间按资本比例进行分配。也就是说，公司取得的超过同行业或关联公司平均净收益的那部分收益，应该按公司人力资本投资率进行资本化确认和计量。
（四）实践依据 公司实施人力资源会计的现实依据是：（1）公司管理的需要。人力资源本身就是公司中最重要的资产，人力投资如何计量和分配等问题，成为公司管理者关注的重点，而要解决这些问题，必须运用人力资源会计的专门方法。人力资源会计不仅改变了传统会计将人力资源投资作为费用的设定，能从资产、成本和权益的角度计量公司拥有的人力资源，避免人力资源投资降低当期报表收益，便于考虑人力资本的增减变化对当期损益和未来长期收益的影响，建立更合理的收入费用配比关系，有利于对公司业绩做出正确评价。同时，人力资源会计有助于公司管理人员做出正确的人力资源投资与管理决策，包括招聘、雇佣、培训、调动分配、工资报酬等方面的决策，克服公司通过不雇佣或解雇员工而减少当期费用的短期行为，增加员工的服务潜力，增加公司的发展潜力。华为一跃成为实现净利润数十亿的中国电子百强的前列，这其中，人力资源生产要素的价值确认起着积极作用。（2）社会投资的需要。为了做出正确的投资决策，外部利益相关者十分关注公司的人力资源状况（见图1）。人力资源会计可及时地揭示和披露公司人力资源的有用信息，有助于外界评估公司的资源状况和获利能力。（3）宏观调控的需要。人力资源会计报告有助于政府采取相应的宏观调控手段，促进人力资源的供求平衡与合理流动，优化整个社会的人力资源配置。
三、人力资源会计效率的DEA模型检验
（一）DEA模型构建 数据包络分析（Data Envelopment Analysis，简称DEA）是用于评估具有相同投入产出决策单元DMU（Decision Making Unit）的相对效率的一种非参数方法。它能够通过比较各DMU的输入输出数据来评价各DMU相对有效性，同时也能判断各DMU的投入规模情况。在不变规模报酬假设下，设有n个接受评估的公司，即有n个决策单元DMUj（j=1，2，…，n），每个决策单元都以m种投入、生产s种产品，分别以m维向量和s维向量表示第j个生产单元的投入量和产出量。设Xj和Yj分别是第j个部门的输入输出向量，投入指标向量为Xj =（x1j ，x2j，……，xmj ），产出指标向量为Yj=（y1j，y2j，…… ，ysj）。可得到投入角度的C2R模型（加入松弛变量后）—对偶线性规划：min θ0s.t.■Xj？姿j+SA =θX0 ■Xj？姿j -SB =Y0 λj≥0 ，（j=1，2，…，n）SA≥0，SB≥0。
X0、Y0分别为第j0个部门的投入向量与产出向量；λj为输入输出指标的权系数，θ为研究对象某期相对经营业绩的评估结果；SA=（sa1，sa2，…，sam）T ，SB=（sb1，sb2，…，sbm）T 分别表示对DMU0进行结构调整的松弛变量。模型的经济含义是，保持输出水平不降低，以其他DMU的实际投入产出水平为参照，则优化目标值θ揭示了被评价决策单元（DMU0）的投入要素同比例减少所能达到的最低值。当且仅当θ0=1时DMU0 的至少一个投入要素已经是最低限，不能再进一步减少；如果所有投入要素都是最低限（θ0=1且第一个约束方程无松弛，即SA=SB=0），则称为DMU0 处于有效边界上；若θ0=1但松弛变量SA≠0或SB≠0，则称DMU0是弱有效的；当θ0
（二）评价指标的确定 基于传统投入产出指标体系，本文构建了人力资源会计下投入产出指标体系。
（1）传统会计核算方式的投入产出指标体系。第一，投入指标：具体包括如下两个指标：流动资产。流动资产在企业资产结构中占有重要地位，用于衡量企业短期变现能力及短期偿债能力；固定资产。在同类企业中，固定资产在一定程度上会影响企业的生产规模，若比重过大将造成流动资金不足，影响资金的周转速度，从而影响资金的获利能力，因此是影响企业产出效率水平的重要因素。第二，产出指标：具体包括如下两个指标：净利润是衡量公司效益最频繁的指标；主营业务利润关系到研究对象的行业属性；净资产收益率在财务分析中最能体现投资收益水平，反映所有者投资的获利能力和企业投资活动的效率，是最具代表性的综合指标。第三，相对有效性θ1，表示公司的相对综合效率，即在同行业公司的相对业绩状况。
（2）传统会计和人力资源会计相结合核算方式的投入产出指标体系。第一，投入指标中补充维持企业人力资产的正常运作的人力资源使用成本，它在人力资源投入中占重要份量。第二，产出指标考虑在产出过程中形成的人力资源价值。根据赫曼森1969年提出人力资源会计中计量价值的商誉评价法，可以对人力资源群体价值的进行评估。赫曼森认为，企业过去若干年累计超过同行业平均收益的一部分或全部分都可看成是人力资源的贡献，这部分超额利润应通过资本化程序确认为人力资源的价值。公式如下：人力资源价值=（本企业实际净收益-企业总资产×行业投资利润率）/行业投资利润率。其中，投资利润率是指投资中心所获得的利润与投资额之间的比率。第三，公司相对综合效率为θ2。
（三）样本选取和数据来源 选取2008年底以前上市并在2008年年报中明确披露了职工工资与职工福利费用的13家电子信息公司为样本和决策单元，包括东信和平（A）、海特高新（B）、七喜控股（C）、晶源电子（D）、同洲电子（E）、得润电子（F）、横店东磁（G）、远光软件（H）、瑞泰科技（I）、青岛软控（J）、国脉科技（K）、网盛科技（L）、莱宝高科（M）。从公司规模来看，总资产规模最小的为网盛科技（4.32亿元），最大的为横店东磁（26.33亿元），其他公司资产规模在该区间呈大致的均匀分布，表明该样本集具有一定的代表性。各公司2008年各指标统计整理结果见表（2）。数据来源于新浪财经网站公布的相关上市公司2008年年报及杜邦分析指标数据；在人力资源价值公式中，3.64%是根据深圳市注册资产评估师协会（.cn）公布的《2008年上市公司分行业净资产收益率》数据统计表格得来，本文将电子行业上市公司行业净资产收益率3.64%作为行业投资利润率来计算人力资源价值。
本文利用MyDEA 1.0.5软件导入表（3）数据，构建规模报酬不变（CRS）假设下投入角度的C2R模型，得出公司相对综合效率结果，见表（3）。凡最优值θ=1的高新电子公司均为相对综合效率高的公司。
（四）综合效率分析 本文分别从传统会计核算与实施人力资源会计核算角度进行了综合效率分析。
（1）传统会计核算方式下公司相对综合效率分析。传统会计核算下，样本公司2008年整体平均综合效率为0.762。这反映高新电子科技上市公司整体平均综合效率较低，营运状况并不理想。可根据相对综合效率结果将公司分为四类：第一类（相对有效率θ1=1）是相对综合效率高的公司，有C和H。样本H 公司2008年主营收入及净利润较去年同比增长37.61%与30.96%，业绩评价情况与实际相符；而C达到θ=1，是因为在金融危机环境下，它仍保持企业规模报酬不变，尽管七喜控股营业收入与利润都大幅度下滑，但企业营运保持良好。此类公司长期增长潜力较大，其未来良好的成长性值得期待。第二类（0.9≤θ1＜1）为相对综合效率较高的公司，样本A、D、K均归为此类。K公司相对有效率θ1＜1，是该公司出于2009年项目储备的考虑，人员扩张导致销售费用和管理费用的大幅上涨使单季度净利润出现同比下滑，其项目进度延缓对2008年业绩将产生一定的负面影响。至于A、D，考察它们与第一类公司的主营收入增长率（主营业务收入增长率用来衡量公司的产品生命周期，判断公司发展所处阶段）的差距，A、D公司未能达到相对有效率θ1=1可能是公司发展所处的阶段与产品生命周期的差别。第三类（0.5≤θ1＜0.9）相对综合效率较低，有M、E、I、J、F、G公司，其运营效率不够理想，企业有必要加强内部管理，密切与供应商的合作，增大研发投入，持续调整产品结构，来消化原材料上涨的部分压力，提升企业生产经营业绩。第四类（θ1＜0.5）为B、L公司，它们的相对综合效率最低，在运营上存在着较大的问题。这类公司的当务之急是整顿企业的内部管理，根据在营运中出现问题，对采取了有针对性的全面整治。
（2）实施人力资源会计下公司相对综合效率评估。传统会计和人力资源会计相结合核算法下的θ2与θ1有一定差异。从表（4）中可以看出，A、C、E、F、H评价结果保持不变，余下8家公司的θ2均大于θ1，D、J、K、M公司被纳入高综合效率的范畴，样本B、L则进入第三类公司所包含的区间。传统会计核算下忽视人力资产价值计量而低估企业业绩。以晶源电子与国脉科技为例，晶源电子业绩报告中披露2008年管理费用在报告期内增加62%，致使利润总额较上年降低4.87%，其原因是会计准则要求2007年将福利费期末余额冲减当年管理费形成2007年管理费减少309万元。由于θ2的计量了人力投入与产出指标要素，对那部分管理费用中人力资源投入与产出价值做出合理反映，因此θ2>1符合实际情况。同理，国脉科技θ2与θ1的差距，在于θ2考虑了该公司2008年人员扩张中的人力资源信息，人力投入成本与产出价值的考核使其相对综合效率θ2>θ1。可见，在考虑了人力资源因素的情况下，公司的绩效评定有了差别。不同企业的人员规模、人员素质、知识与技能及员工对企业文化理解能力存在差距，其人力资本成本投入及价值对绩效评定也产生了差别。考察人力资源因素对经营活动的影响，有利于管理当局合理有效地管理人力资源，实现最优的资源配置，也有助于利益相关者准确评估企业价值，做出科学的决策。
四、结论
本文选取2008年13家电子信息行业上市公司为决策单元，通过DEA绩效模型分析公司推行人力资源会计的效率。传统会计核算下忽视人力资产价值计量而低估企业业绩，而人力资产的存在会影响企业的营运状况，人力资源的涉入会对公司业绩带来不同评价结果。总体而言，人力资源会计对人力资源投入与产出价值做出合理反映，其相对综合效率更加符合实际情况，这为人力资源会计的运用价值提供了经验证据。需要讨论的是，以下因素会影响人力资源会计的效率：（1）会计确认。8家公司的θ2均大于θ1，这显示人力资源这一关键要素的积极影响，说明高素质的人才能带来高效率的生产，但同时也反映了公司现行财务报告反映不出有关人力资源的情况，因此，其提供的信息是不完整的。目前，会计法规未涉及对人力资源的确认的明确规定。就人力资源而言，公司所能控制的只是其劳动成果，员工与公司间的本质关系是交易契约而非财产所有权关系，劳动合同的存续期具有很大不确定性；从公司角度看，它对人力资源效用的控制及相应收益的占有都只是暂时的。（2）管理定位。在两种核算方法下，除相对综合效率较差的几家公司外，其他公司的业绩评定基本相符。这说明，按目前的人力资源会计管理定位情况，相对于物质资源的管理而言，人力资源会计的管理作用要小得多，即使不计量人力资源成本，管理决策失误的可能性也不大。（3）实际操作。人力资源的计量包括对人力资源成本和人力资源价值的计量。人力资源成本的计量包括历史成本计量模型和重置成本计量模型等，价值的计量方法则有未来工资折现模型、未来收入折现模型、商誉评价法等。但人力资源价值的计量却受到诸多主观因素影响，显得难以操作。人力资源会计有利于资本市场了解公司在人力资源方面的态度和战略，有必要将人力资源会计信息独立作为公司财务报表附表对外报告，甚至将其纳入传统会计信息系统。而明确人力资源权益归属，是人力资源会计进行确认和计量的前提。
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