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关于公允价值的确认方法范文1
一、引言
2006年2月15日，新的企业会计准则在京颁布。在所有38项具体会计准则中，《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》（以下简称新准则）的演变发展历史可谓是最为曲折的。
新准则的前身是1999年颁布的《企业会计准则――非货币易》准则。颁布之时，准则中引入了“待售资产”和“非待售资产”的分类概念，并在此基础上将“非货币易”划分为同类和不同类两种；然后针对两类交易的不同特点，分别就涉及补价（即货币性资产）与否做出了明确规定。
在这项准则颁布不到一年的时间里，就出现了执行上的困难。首先，关于待售资产和非待售资产的区别，企业很难掌握具体标准进行准确的判断。其次，由于市场关于资产“公允价值”的定价机制不成熟，部分上市公司利用对换入资产公允价值的随意确定来进行利润操纵，造成极坏影响。因此，财政部于2001年1月18日对《企业会计准则――非货币易》准则（以下简称“非货币易”准则或旧准则）进行了修订，删除了“待售资产”和“非待售资产”的概念；同时为遏制企业对利润的操纵，取消了以“公允价值”作为计价基础，要求企业换入资产一律以换出资产的账面价值计价，且不涉及补价的“非货币易”不确认损益。在涉及补价的“非货币易”中，收到补价一方确认的损益，也仅以收到补价所含的损益为限。
经过修改后的准则一直沿用至今，将在2007年1月1日由新准则所取代。
二、继承的经验――新旧准则的相同点
新准则不仅在很大程度上借鉴了IAS和IFRS中成熟的“非货币易”的处理方法，而且再次引入了国际上普遍比较认同的“公允价值”作为确认和计量的工具。同时，新准则也在以下几个方面对旧准则进行了继承和发展。
（一）新旧准则所涉及的业务范围
新准则所指“非货币性资产交换”交易和旧准则所指“非货币易”的对象实质上均为“非货币性资产”，并且在准则基本概念的定义中均采用排除法来定义“非货币性资产”，即先定义“货币性资产”，然后将“非货币性资产”定义为“除货币性资产以外的其他资产”。可见新旧准则所处理的经济业务范围并没有实质上的改变。
（二）新旧准则所采用的确认和计量方法
新准则在换入资产入账价值的确认和计量方法方面部分保留了旧准则中以换出资产账面价值作为换入资产的入账价值（以下简称“账面价值法”）的处理方法。对不符合使用公允价值作为换入资产入账价值（以下简称“公允价值法”）的“非货币性资产交换”业务仍旧使用账面价值法，只是在收到补价的情况下处理有所不同，新准则不确认损益。
三、发生的变化――新旧准则的不同点
相对于新旧准则中的相同点，新旧准则的不同点则显得更加明显和突出，经过对比，不难发现，新旧准则的新变化主要体现在以下几个方面。
（一）准则名称和基本定义的变化
在准则的名称方面，“非货币易”与“非货币性资产交换”相比，仅从字面上来理解，后者无疑显得更加准确一些。因为，企业进行债务的交换和转移同样也可以称为“非货币易”，但实际上这种债务的交换和转移应该执行“债务重组”会计准则。况且，旧准则中明确规定：“非货币易”是指交易双方以非货币性资产进行的交换，且这种交换不涉及或者只涉及少量的货币性资产（即补价）。如此说来，“非货币易”的实质就是“非货币性资产交换”，从准确性的角度考虑，与其让准则的使用者在字面上存在误解，不如直接将准则的名称改为“非货币性资产交换”。
在新旧准则所共同涉及业务的定义方面，如上所述，旧准则仅仅只是定义“非货币易”为“非货币性资产的交换”。相比之下，新准则的定义为“交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换，该交换不涉及或者只涉及少量的货币性资产（即补价）”。可见，新准则采取了部分列举法明确告知涉及到存货、固定资产、无形资产和长期股权投资的非货币性资产交换适用于“非货币性资产交换”准则。
以上两个变化尽管微不足道，但却体现了准确性原则在本准则制定中的应用。
（二）入账价值和交易损益确认和计量方法的变化
1.在换入资产入账价值的确认和计量方面
如前所述，由于部分上市公司运用“公允价值”进行利润操纵，旧准则取消了“公允价值”作为企业换入资产的入账价值。新准则部分保留了旧准则中的账面价值法的同时，重新启用了“公允价值”这个确认和计量的工具，但对使用范围进行了限定，只有同时满足以下两个条件，企业才能以公允价值作为确认和计量企业换入资产的成本：
（1）该项交易具有商业实质；
（2）换出资产或换入资产的公允价值能够可靠的计量。
与此同时，新准则还对“商业实质”这个新概念进行了解释，规定具备以下两个条件之一的，此项非货币性资产交换才被认定具有“商业实质”：
（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同；
（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量的现值的差额与换入和换出资产的公允价值相比是重大的。
另外还规定，换出和换入固定资产都能够可靠地计量的情况下，应当优先以换出资产的公允价值作为换入资产的成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。
新旧准则换入资产入账价值的确认和计量方法的比较如表1。
2.在交易损益的确认和计量方面
旧准则规定，在不涉及补价的交易中，企业不确认损益，换入资产的入账价值以换出资产的账面价值为基础确认；如果交易涉及部分补价，收到补价的一方可按一定的比例确认交易损益，企业换入资产的入账价值以换出资产的经过补价调整后的账面价值作为入账价值。
新准则规定，只有采用公允价值计价的情况下才确认损益，而且，采用新准则公允价值法时，不管涉及补价与否，企业都应该将换出资产的公允价值与其账面价值的差额确认为交易损益。在采用新准则账面价值法时，企业一律不确认交易损益。
由此可见，新准则在旧准则的基础上增加了国际上比较认可的“公允价值法”对换入资产的入账价值进行确认和计量。同时，鉴于国内具体情况的特殊性，保留了“账面价值法”以促进准则的过渡和衔接，同时对可能会出现会计造假和利润操纵的地方进行严格控制，体现了准则制定过程中的谨慎性原则。
新旧准则在交易损益确认和计量方法的比较如表2。
由此可知，除在收到补价情况下，新旧准则的处理方法有较明显差异外，在不涉及补价和支付补价的情况下旧准则与新准则账面价值法下处理方法基本上是一样的。
3.涉及多项资产交换的确认和计量
根据新准则第九条规定：非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，应当按照下列情况分别进行处理：
（1）公允价值法下，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。
（2）账面价值法下，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。
而在旧准则中第七条规定：同时换入多项资产的交易，应按照换入各项资产的公允价值与换入资产公允价值总额的比例，对换出资产的账面价值总额与应支付的相关税费进行分配，以确定各项换入资产的入账价值。
涉及多项非货币性资产交换的确认和计量比较如表3。
（三）准则适用范围与披露范围的变化
在准则的适用范围方面，新准则中第一章第三条明确指出：企业合并中发生的非货币性资产交换，适用《企业会计准则第20号――企业合并》；以权益性工具换取非货币性资产，适用《企业会计准则第11号――股份支付》。可见，相对于旧准则，新准则的适用范围小得多。新的企业会计准则在其内部各准则之间的协调和配合上更符合国际惯例，使得新的企业会计准则的体系更加完善，处理的业务更加专门化。
另外，在准则的披露范围方面，旧准则仅仅只是规定了企业发生非货币性资（上接第46页）产交换时应当披露“非货币易”中换入、换出资产的类别及其金额。新准则规定，企业应当在附注中披露与非货币性资产交换有关的下列信息：
（1）换入资产、换出资产的类别。
（2）换入资产成本的确定方式。
（3）换入资产、换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值。
（4）非货币性资产交换确认的损益。
由此可见，新准则一方面缩小准则的适用范围，另一方面扩大对相关交易的披露范围，这充分体现对企业“非货币性资产交换”业务监管的加强。进行这样的调整和变化是保证准则顺利实施和遏制企业以此方法来进行利润操纵的必要手段。
（四）准则衔接办法的变化
旧准则第九条规定，对于本准则施行之日以前发生的“非货币易”，其会计处理方法与本准则规定方法不同的，应予追溯调整。在旧准则实行以换出资产的账面价值进行计价的情况下，这种做法是可执行的，因为非货币性资产交易都是以历史成本入账的，相关成本有据可依，进行审查时也不会有太大的困难。
由于新准则中采用“公允价值”进行计价，且已经发生的交易的公允价值难以确定，根据《企业会计准则第38号――首次采用企业会计准则体系准则》，非货币交易属于新准则体系执行之前已经完成的特殊交易和事项，可豁免追溯调整，故新准则应采用未来适用法，不涉及追溯调整问题。
四、新准则的实施
在准则的具体执行过程中还应当注意以下问题：
（一）非货币性资产（存货、固定资产等）期末以历史成本与市价（可变现净值）孰低计价的情况下，当市价低于历史成本时，计提减值准备，账面价值趋近公允价值，此时进行交易，在公允价值法下，没有交易收益；而当市价高于历史成本时且没有进行账面处理的情况下，即非货币性资产升值时进行交易可以产生大量收益，是对未反映的升值价值的确认，企业可借此作为盈余管理的工具，尽管其所增加的利润是未实现的没有现金流量支撑的利润。
（二）以存货换入存货，或以存货换入除存货以外的其他资产，或者以存货和其他资产换入存货和（或）其他资产时，由于除存货外的其他资产账面价值为含增值税（非税项目除外），而存货的账面价值则为不含增值税的价值。因此，在进行交换时，从理论上讲，应当将存货的账面价值还原为含增值税的价值，使其交换资产的价值均为含税价值。
五、结语
新准则规定，企业非货币性资产交换在满足一定条件下，可以采用公允价值进行计价，并且，在采用公允价值计价的情况下，无论是否涉及补价，也无论涉及补价时是收到补价还是支付补价，一律要确认非货币性资产交换损益，即以换出资产的公允价值与其账面价值的差额计入当期损益。这样一来，企业在进行非货币性资产交换时必然会对企业的收入总额、所得税费用和净利润等损益表项目构成影响，进而影响到企业的资产负债表和现金流量表。尤其当换出资产公允价值与账面价值的差额很大的时候，这种影响更是不容忽视。
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关键词：合并商誉 企业并购 新会计准则 合并价差
一、关于商誉的认识
(一)商誉的特性 目前学术界对商誉的特性的认识可归纳为：一是商誉是由企业或个人所创造的。商誉来自于企业经营过程的一些有利条件，如优越的地理位置、著名的商号、精湛的工艺技术、良好的信誉等。并且，当初企业或个人创造这些商誉时都需花费一定的成本，企业商誉有一个积累与创造的历程。二是商誉总是与特定主体相联系，不能脱离主体而单独存在。企业在并购中产生的商誉，总是与特定的主体如企业、业主相联系。兼并产生的商誉也是从被购并企业购买而来，承继原企业优越的地理位置、商号或其他优势，原企业不再拥有。拥有商誉的企业或业主一旦消亡，商誉也就不存在。三是商誉具有可转让性。最初商誉之所以能够引起法庭的高度重视，主要原因是由于商誉的可转让属性，在转让中或转让后出现纠纷往往诉诸法庭，法庭才对这一问题进行深入研究。四是商誉可以用货币计量。因为商誉是可以转让的，因而其必须是能以货币计量的。表面上看，企业与顾客之间的友好关系非常抽象，究竟价值几何无法衡量，实际却可以通过与业主(企业)关系友好的顾客对企业交易数量的影响，或推销技巧、精湛的工艺诀窍、优越地理位置对企业交易数量的影响，或企业工人之好感对劳动生产率的影响来间接估价这部分商誉的价值。
(二)商誉的本质美国当代著名会计学家亨德里克森认为商誉的本质包括：对企业持有良好印象的价值表现；预期未来利润的折现值与正常投资报酬之间的差额；企业整体价值与单项有形资产和可辨认无形资产价值之间的差额。根据第二种观点，即“超额收益论”的观点，商誉实质上是企业的总体资产价值超过各项具体资产价值之和的部分，即企业超过了同行企业一般利润水平的能力而形成的价值。从资产评估的角度，商誉较公允的评估价值需将企业未来超过同行业一般利润水平的部分(即超额收益额)，用适当的折现率折现为现值。但这在具体应用难度较大，不易操作，主要在表现在：首先，超额的收益额很难从企业的总体收益中分割开来；其次，企业的未来的存续期限难以确定；最后，折现率的大小的确定也带有主观成分。按照现行会计制度的规定，商誉只有企业在购买和兼并另一个企业时才能进行核算，商誉是企业在长期生产经营过程中获得的各项无形资产，这些无形资产可使企业获得超过其他企业的利润，因此，购买商誉的形成与企业并购密切相关，而企业合并会计处理的基本方法则直接决定着购买商誉的会计表达及其核算方法。现行会计实务中，企业合并会计处理的基本方法主要有购买法和权益结合法，只有在购买法下，才涉及购买商誉问题。从会计方法应用的角度，美国会计原则委员会(APB，1970)将购买商誉定义为，企业并购过程中产生的，收购方企业所支付的收买成本与购得股权对应的可辨认净资产公允价值之间的差额，该差额通常为正值，是正商誉，若出现负值则称为负商誉。该定义为解决购买商誉的确认、计量等会计处理问题提供了基本思路，因而具有广泛指导意义。
二、国外企业并购中商誉的处理方法
(一)国外对购并商誉入账后处理的传统方法目前，国外对购并商誉确认入账后的处理方法主要有：一是一次冲销法。指企业购并商誉取得并确认入账后，立即冲销其全部价值，同时减少所有者权益的一种会计处理方法。其依据是：购并商誉是企业一项特定资本交易发生的价值差额，其实质是收购价格(即公允价值)高于被收购企业资产账面价值净额的差额，是企业购并中发生的一项特殊费用。因此，这项由公允价值而形成的资本损失，应该在企业购并完成后，在资产入账时即刻冲销。二是分期摊销法。是指将购并商誉单独作为一项资产入账，其价值在一定的受益期限内进行摊销，与未来获得的超额经济利益相配比。其依据是：购并商誉是企业的一项能够带来超额收益的资产，该资产与其他资产一样也具有时效性，其价值应随着时间的推移而不断减少。三是历史成本沉淀法。是指将购并商誉作为一项永久性资产而沉淀于企业，并以该商誉的历史成本反映在资产负债表上，其资产价值在企业的存续期内不作增减。其依据是：购并商誉是被购并企业创造的，企业问兼并重组后它更能为企业获得超额的经济利益，而不会随着时间的推移而消耗掉；同时认为对购并商誉摊销的做法缺乏科学根据，也不具备实际操作性。
(二)国际财务报告准则中规定的方法2004年3月，《国际财务报告准则第3号一企业合并》取代了《国际财务报告准则第22号一企业合并》。第3号准则规定：对购并时产生的商誉不予以摊销，而应每年进行减值测试；商誉的余额由原来每年摊销变为每个报告日和每当有减值迹象时均应测试，减值的部分抵减商誉的账面金额，并在相关会计期间确认减值损失。按照该准则，当商誉的账面金额超过了可收回金额时，就应确认商誉发生了减值。商誉的这种处理方法，较按年摊销的方法有以下的优点：首先，按照年摊销的方法，每年的摊销额相同，各年提供的关于商誉的信息也是相同的，对于报表使用者而言，其信息价值较小，信息的有用性差；而采用提减值的方法，能更好地反映商誉的实际消耗，使商誉的实际价值和真实价值相符；提供有关维持商誉价值的相关信息，并且商誉的减值测试是可操作的。其次，商誉的摊销方法中，对摊销年限的估计往往缺乏理论依据，带有一定的主观成分，有些商誉的存在可能是无限期的，因为其价值并不会因为时间的推移而减少。采用减值的方法使得商誉的价值只有在减值时才被调整，除去了时间的影响，强调了商誉可以长期存在于企业内部，为企业持续产生超额盈利能力这一现实。这种商誉处理方法，不但可以为会计信息使用者提供更加准确的信息，而且更加符合商誉的本质。
三、我国企业购并中商誉的处理方法
(一)我国购买商誉会计处理方法有关合并商誉的实务规范是1995年并实施的《合并会计报表暂行规定》，该暂行规定将企业合并时发生的购买成本与账面价值的差额确认为合并价差，在合并资产负债表中单独反映，并不予摊销。联系我国会计实务，2001年颁布实施的新《企业会计制度》规定，无形资产应但自取得当月起在预计使用年限内分期摊销，计入当期损益。如果合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，要求企业按不超过10年的期限摊销。具体有以下方法：一是确认方法。从可靠性和可操作性考虑，对企业合并是购买成本与可辨认净资产的公允价值之间的差额作为合并商誉，单独列示与合并资产负债表中，这种处理方法，商誉单独确认为一种特殊的无形资产，可以引起报表使用者对商誉这一特殊无形资产的重视。二是后期计量。在商誉形成以后，对合并商誉采用一定期限(如10年)内按直线法摊销的方法，对商誉的价值的计量可以选择成本与市价孰低法。企业逐期(年)对购
并商誉未来获得超额收益的能力进行评估，以确认购并商誉的期末公允价值；为进一步体现谨慎性原则，企业应当在期末对购并商誉按照成本(账面价值)与市价(公允价值)孰低计量，对公允价值低于账面价值的差额，予以冲销减值，对公允价值高于账面价值的差额，则不做任何会计处理，即只确认企业购并商誉减值的会计处理方法。三是商誉的减值核算。当商誉的账面金额超过其隐含的公允价值时，就发生了减值。减值测试的第一步是确定潜在的减值，即比较报告单位的公允价值与其账面金额(包括商誉)。第二步是计量减值损失的金额，即比较报告单位商誉的账面金额与其隐含的公允价值。
(二)我国传统商誉处理方法的评价我国传统的商誉处理方法有其时代的合理性，主要表现在：可以体现会计谨慎性原则在我国的充分运用；可以较真实地反映企业购并商誉的期末价值(获得超额收益的能力)，保证会计数据的账实相符、真实可靠；同时也比较符合我国会计改革与国际惯例接轨、循序渐进的实际情况。但是这一传统商誉会计处理方法未能体现商誉的本质，在实际操作过程中，也存在问题，主要表现在：一是购并商誉期末公允价值的确认。企业购并商誉期末公允价值的确认，取决于期末企业的公允价值(企业的市场价值)的确认，购并商誉的公允价值应建立在自愿、公平和客观的基础上。如果不能较准确地确定购并商誉的公允价值，则购并商誉的成本与市价孰低法就失去了会计运用的前提。二是可能为企业提供利润操纵空间。企业购并商誉采用的成本与市价孰低法，有可能被企业用来随意估计公允价值，通过蓄意增加、不变或减少购并商誉账面价值，为企业提供利润操纵空间，达到粉饰企业经营业绩的目的。所以，在企业购并商誉的成本与市价孰低法运用时，要制定有关确认购并商誉公允价值的原则和程序，防止此类问题发生。三是会计人员的素质。目前，我国会计师行业的执业水平、法律意识和职业道德水平普遍不高，因此，在我国还缺乏企业购并商誉的成本与市价孰低法运用的“软”环境。
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关键词：公允价值;会计准则;会计政策
近些年来，公允价值受到社会各界广泛的关注，虽然公允价值在一些方面受到质疑，但它仍存在着扩大使用的趋势。但在实际工作中，公允价值因其取得具有一定难度，从而制约了公允价值适用范围的扩大。因而要求我们对公允价值计量存在的问题要有适当的处理方法，合适的解决已经存在或者潜在的问题。
一、公允价值运用现状
公允价值是指熟悉市场情况的买卖双方在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。由于历史成本已不足以解决我国在货币价值变化过程中出现的各种问题，所以公允价值得到越来越广泛的使用。
1、在投资房地产准则中的应用
《企业会计准则第3号准则――投资性房地产》中介绍了如何用公允价值对投资性房地产进行计量，并特别说明，已经采用公允价值模式计量的不得转换为成本模式。这是第一次在非金融资产计量中引入“公允价值”这一概念。表明公允价值在投资性房地产的使用上具有里程碑的作用。
2、公允价值在金融工具中的应用
《企业会计准则第22号――金融工具的确认和计量》中规定金融工具按照公允价值计量，对于交易性金融资产在取得时按照公允价值进行初始金额的确认。按公允价值进行计量之后，加强了为投资者和社会公众提供决策的会计信息质量，增强了企业进行风险管理的有效性。
3、公允价值在债务重组中的应用
准则对公允价值在债务重组中的应用做出了规定和说明。例如当债务人用非现金资产清偿债务时，债务人将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，作为营业外收入，计入当期损益。非现金资产的公允价值与其账面价值的差额作为转让资产损益，应在当期予以确认。公允价值应用到债务重组中使得该准则的针对性越来越强也越来越准确。
4、公允价值在非货币资产交换中的应用
依照新准则的相关规定，不同类别的非货币性资产交换要以换出或换入资产的公允价值作为计量的基础。然而，由于关联交易现在大量存在我国大股东和上市公司里，使得公允价值提供的信息存在不可靠的隐患，因此换出、换入资产的公允价值能否做到可靠计量显得尤为重要。
二、公允价值计量在现行会计准则中存在的问题
1、取得存在一定难度
目前我国公允价值的确定有三种方法：市价法、类似项目法、估价技术法。市价法是目前应用最广泛的，但只有存在于活跃市场且公允价值可以可靠取得的情况下，才能够采用市价法。但目前有很多资产如投资性房地产、生物资产、非货币性资产等缺乏活跃的规范市场，导致数据取得不够准确可靠。而剩下的两种方法主观判断随意性较大，而且对会计人员职业判断能力要求高，尤其估价技术法方法多、结果差异大，加之估价技术不是很完善。这些问题使公允价值在取得上存在困难，制约了公允价值计量的扩大范围使用。
2、使企业利润波动变大
公允价值变动损益在利润表和资产负债表中列示，这意味着公允价值变动将直接影响企业的净利润和净资产，例如，在历史成本计量模式下，在金融资产出售之前，除非期末时股价明显低于显著低于购买成本，否则是不用调整相关资产账面价值的，但如果用公允价值计量，在期末要对股价与购买成本的差额计入公允价值变动损益，直接影响当期利润。这使得公允价值与企业的利润息息相关。当市场波动较大引起公允价值发生较大变化时，则对企业的利润和净资产造成较大的影响。
3、公允价值被企业利用操纵利润
我国公允价值在制度规范上存在缺陷，加之公允价值和企业利润息息相关，因此有些上市公司蓄意利用公允价值操纵利润，例如，投资性房地产准则规定：有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，且公允价值变动计入当期损益。如果公司在前一年发生亏损， 当年就可以选择用公允价值对投资性房地产进行后续计量，就会大大增加公司当年利润，实现对利润的调节，避免亏损。这些类似的利用公允价值操纵企业利润的做法使得公允价值计量在使用和推广的过程中产生了不良后果。
三、 规范公允价值计量的建议
1、完善公允价值获取体系
虽然新的企业会计准则涉及了公允价值计量方面的描述，并对公允价值计量的适用条件以及计量方法都做出了一些限制性的规定，但仍然比较宽泛，而且公允价值估价技术仍不成熟。为此，国家应尽快完善公允价值计量操作规范，并加强估价技术的研究以建立多种具体的估价模型来提高公允价值的准确性。
2、加大监管力度
现在不少企业利用公允价值操纵利润，即使公允价值计量体系得到完善，也会存在企业造假的现象。因此除了要完善各项公允价值获取体系外，还应加强对公允价值计量的监管力度，充分发挥企业主管部门、行业自律机构、审计部门等单位的监督作用，严惩滥用公允价值计量行为，同时加强对企业管理层和财会人员、审计人员的职业道德教育，促进企业严格遵守会计法律法规，为公允价值计量的有效运用保驾护航。
3、进一步加强公允价值计量的信息披露
关于公允价值计量会计处理上的问题，会计报告的使用者有权知道其详细信息，而且企业有责任帮助他们了解公允价值计量的相关问题，而只有通过进一步完善公允价值计量的信息披露，并且做到科学规范地披露公允价值的确定方法、估价依据、假设以及公允价值计量对利润的影响、风险提示等内容，才能提高会计信息质量，取得公众的信任与支持。
参考文献：
[1]王向前. 《我国会计公允价值应用中存在的问题及对策》.商.2014年3月23日：94页，115页
[2]刘华磊.《企业利用公允价值操纵利润的玄机及其防范》.绿色财会.2009年6月10日：49-52页
关于公允价值的确认方法范文4
关键词:会计准则变动内容;影响;难点;建议
新会计准则体系从2007年1月1日起在上市公司范围内施行,其他企业鼓励执行。新会计准则体系的建立对会计人员的水平、信息化建设水平、风险管理的意识和能力提出了挑战。
一、金融业新旧会计准则主要的变动内容
对比旧的会计准则,新会计准则在理念、内容、准则体系和国际趋同等方面都有较大创新。其中,与金融业密切相关的主要是《企业会计准则第19号:外币折算》、《企业会计准则第22号:金融工具确认和计量》、《企业会计准则第23号:金融资产转移》、《企业会计准则第24号:套期保值》、《企业会计准则第37号:金融工具列报》。这五项准则规范了金融工具的分类和会计核算,对衍生金融工具、套期保值、外币交易和金融资产转移等业务进行了全面梳理,填补了这些业务领域的空白。新旧会计准则主要内容变动体现在以下几个方面:
1、金融工具的分类基础不同
原《金融企业会计制度》按期限长短对金融资产或金融负债进行分类。新会计准则改变了原来以期限为标准对金融工具进行分类的做法,改为以持有目的为主要标准,将金融资产或金融负债按持有目的分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债,持有至到期投资、贷款及应收款项和可供出售的金融资产,其他金融负债?
2、计量属性的不同
原《金融企业会计制度》允许采用历史成本、重置成本、可变现净值和现值等计量属性,新会计准则特别增加并强调了“公允价值”计量属性,规定:“企业初始确认金融资产或金融负债时,应当按照公允价值计量”,主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币易等方面采用了公允价值,且公允价值的变动全部计入当期损益。
3、金融资产或金融负债的初始、后续计量模式不同
原《金融企业会计制度》对金融资产或金融负债计量未明确规定,一般而言,金融资产或金融负债按实际金额进行初始计量,相关交易费用直接计人当期损益,后续按实际成本计量。新会计准则规定金融资产或金融负债初始计量采用公允价值,相关交易费用计入初始确认金额,后续计量分不同类别按公允价值或摊余成本计量。
4、贷款减值准备的确认不同
1)计提减值准备的依据不同。原《金融企业会计制度》规定:“金融企业应当在期末分析各项贷款的可收回性,并预计可能产生的贷款损失。对预计可能产生的贷款损失,计提贷款损失准备。” 新会计准则明确了贷款和应收款项发生减值的客观证据,规定企业在资产负债表日应进行账面价值检查,有客观证据表明金融资产发生减值的,确认减值损失,计提减值准备,计入当期损益。
2)减值测试的方法和程序的不同。原《金融企业会计制度》没有规定贷款减值测试的方法,在具体操作中,各金融机构减值测试的方法也不尽相同。新会计准则明确了减值测试的方法和程序,规定对单项重大的金融资产应单独进行减值测试,如有客观证据表明其已发生减值,应确认减值损失;对单项金额不重大的金融资产可以单独进行减值测试,也可以包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中汇总进行减值测试。
5、确认各期利息收入的方法不同
1)利息收入确认时间不同。原《金融企业会计制度》规定在贷款结息日确认利息收人,贷款结息日往往在每季末月21日(或每月21日)。对符合收入确认条件的,新准则要求在资产负债表日予以确认。
2)确认方法不同。原《金融企业会计制度》规定确认的利息收人是按贷款合同本金和合同利息计算确认的。新准则规定“利息收人金额,按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定”,即按贷款的摊余成本和实际利率计算确定利息收人。由于摊余成本不等于合同本金、实际利率也不等于合同利率。因此,两种方法的计算结果是存在差异的。
3)贷款划分标准不同导致利息收入的确认不同。新准则没有划分应计贷款和非应计贷款,而以摊余成本为依据按实际利率法计算确认利息收人。对于一笔现行标准下的非应计贷款, 原《金融企业会计准则》将不再确认利息收入,但在新会计准则下,如该笔贷款的摊余价值不为零,仍需按照实际利率确认利息收入。
二、新会计准则实施后对银行业的影响
1、公允价值计量模式对损益实现的影响
新会计准则下,企业持有的金融资产、金融负债的公充价值的变化直接计入损益。采用公允价值计量模式虽然提高了财务报告与市价的相关性,反映了资产负债的真实价值,但在这种计量方式下, 随市价而波动将对资产负债表和损益表产生较大影响,降低了财务报告的可靠性,前后期可比性不强。随着近年利率的降低、利差的缩小,银行业的很大一部分利润体现在交易性金融资产的公允价值变动损益上。
2、贷款减值准备计提对损益的影响
原《金融企业会计制度》规定贷款按五级分类计提准备,定性的因素多,且如果有确凿证据表明资产价值回升的,可将已计提的减值准备转回,这在一定程度上为银行利用减值准备调节利润提供了空间。新会计准则规定将其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额确认为减值损失,对当期的资产和利润将产生影响,进而影响银行资本充足率指标?
3、计税基础不同对税收核算工作的影响
财政部、国家税务总局最近了《关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2007]80号)“企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等,持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额,在实际处置或结算时,处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额”。公允价值变动形成的利得或损失属于未实现的损益,税法根据“实际发生”的原则,对于未实现的损失不允许在税前扣除,对于未实现的收益也不作为应纳税所得。
对于金融业涉及的营业税、所得税,由于新会计准则与税法在应税所得额的确认上存在差异,为了准确核算税额,需增加辅助核算,从而增加了税收核算的工作量。
4、对风险管理的影响
全面引入公允价值后,企业会计核算将与复杂的资本市场和宏观经济环境更为紧密地联系在一起,市场环境的变化均要通过企业的会计信息反映出来,金融工具所隐含的风险变得明显,这就要求企业对宏观经济和市场环境具有较强的预见能力,这种能力具体反映为其风险管理能力,所以对企业的风险管理水平提出了更高的要求。新会计准则的实施将促使银行管理层以更加理性、科学的原则从事经营管理,建立准确的风险管理模型。
三、新准则实施后的银行业核算的难点
高质量的财务报告强调会计的反映功能和职业判断能力,新计量方法和新属性的引入提高了会计处理的复杂性和实施困难。
1、金融资产或金融负债分类的准确性有难度
由于大量金融资产或金融负债在取得时无法明确其交易或持有的意图,即无法准确判断是为了近期内出售或回购,还是有明确意图和能力持有至到期。而以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债、可供出售金融资产与持有至到期投资等其它金融资产或负债的核算有很大差异,并且新会计准则要求在初始确认分类后,不得随意变更,因此在金融资产与金融负债初始确认时即要准确分类并进行相应核算是有难度的。
2、贷款核算的难点
新会计准则关于减值准备的要求较为谨慎,采用定性和定量相结合的方法,操作起来相对复杂?
作为银行业重要会计政策的“单项金额重大”的贷款标准和“类似信用风险特征”的分组方法在具体执行时需要职业判断,其标准高低及分组依据直接决定减值测试的复杂程度和结果,从而影响损益。如何明确单项金额重大及分组标准,什么样的标准是客观且符合实际的是操作中的难点。
2)新会计准则要求按照贷款未来现金流的现值计算确定减值金额,而目前监管部门仍然按五级分类考核贷款风险管理。因此如何将贷款减值准备的计提与资产五级分类有机结合起来仍然是个难点。
3)未来现金流量和折现率的确定也是实施过程中的难点。折现率的确定,这个很关键的指标,应由谁来确定,是否由人民银行定期公布,还是各企业自行决定。未来现金流量和折现率的确定由于职业判断、人员素质等方面的差别,不可避免地会出现对相近业务的重大判断差异,个别情况下导致企业报表数据的横向不可比,甚至可能出现利用其作为利润的调节器。
4)在新会计准则下,要求贷款按照摊余成本和实际利率法进行核算,这与现行的核算方式相比变得更为复杂,基础工作如信息系统的建设等方面成为核算中的瓶颈。
3、公允价值使用时的难点
特别是银行业,新会计准则中大量使用公允价值,而公允价值的运用需要更高的职业判断水平。另外,如果既不属于证券市场也不属于银行市场,不存在活跃市场的交易性金融资产,准则要求“采用估值技术确定其公允价值”。大量聘请外部评估机构不现实,同时并非所有的评估报告均可采用。
四、新会计准则实施后的几点建议
1、高素质人才的配备是关键
要贯彻落实新准则,银行业财会人员的素质是关键?新会计准则引入了很多新的概念和技术,涉及银行多个部门,会计的概念已不仅仅是传统的簿记,需要高水平的会计职业判断?会计人员要学习现有银行的各项业务,特别是金融衍生工具形成的相关业务,理解业务的流程和本质,从而准确定义业务形成的资产和负债;必须掌握公允价值的计算方法,培养职业判断水平,及时掌握市场行情,避免出现计量的价值严重偏离公允价值的情况。高素质人才的配备也是实施工作必不可少的条件。
2、加大科技投入,改造信息系统
我国银行业改进风险管理最大的障碍,就是风险管理所需要的大量业务信息缺失,企业无法建立相应的资产组合管理模型,也无法准确掌握风险敞口,同时,银行是拥有数额庞大的金融资产?金融负债的企业,执行新会计准则没有系统工具的支持是不可想象的?银行业的信息系统功能主要应能满足以下要求:金融资产和金融负债公允价值的计算与确认?按实际利率法计算确认摊余成本(含减值损失计算)?按实际利率法计算确认利息收入?未来现金流量现值计算(估值)模型。
3、提升风险管理水平,提高管理技术
企业内部应建立完善的风险管理政策、金融工具估值技术和有效的内部控制制度,探索运用量化模型有效识别、判断、计量和控制信用、市场和操作风险,增强抵御风险的能力,增强风险管理的意识和能力。
4、监管部门的协调与支持
建议监管方出台具体监管指引,如折现率如何确定,资产减值准备与五级分类工作如何有机结合进行指导,这样即加大了监管力度,又便于会计实务工作者的操作。
参考文献:
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[2]柯可,新会计准则对权行会计核算带来的影响[J]金融会计,2005(6)
[3]田瑞锋、孙玉甫,实施金融工具准则对我国银行业的影响[J]天津商学院学报,2007(7)
[4]王峥,浅谈金融危机对公允价值计量的影响[J]财会研究,2009(4)
关于公允价值的确认方法范文5
(一)公允价值定义对会计信息可靠性的影响 根据《企业会计准则――基本准则》(以下简称《基本准则》)的要求，企业应以实际发生的交易或事项为依据进行会计确认计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。换言之，就是要具有可靠性。《基本准则》中对公允价值的定义是：在进行计量时，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。可以看出，公允价值的定义完全符合会计信息可靠性的要求。也就是说按照在公平交易中、熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量资产和负债，就是如实地反应了符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，能够保证会计信息真实可靠、内容完整。公允价值提供的信息比历史成本信息更具有可靠性。历史成本按照购置资产时支付的金额、因承担现时义务而实际收到的款项或资产的金额分别确认资产和负债，是一种静态的确认。一经确认，几乎不再进行调整，或者只是在历史成本基础上计提减值。历史成本的静态特征使在通货膨胀环境下不能真实可靠地确认和计量各会计要素价值；而具有动态特征的公允价值就不存在上述问题，因为公允价值的定义决定了其必须“随行就市”，反映资产和负债当前的价值。在金融工具的确认和计量方面公允价值的可靠性表现得更加淋漓尽致。
以上是根据新准则中对公允价值定义进行的分析，而一些学者的观点更能说明公允价值计量所提供信息的可靠性。一些学者认为公允价值不是单一的、独立的计量属性，而是一个复合的、综合的计量属性。这些学者认为公允价值不像其他计量属性那样具有非常明显、相互区别、相互独立的特征，只是他们的重复和混同，在不同的情况下可以表现为不同的计量属性。根据以上观点，一些学者将公允价值的定义划分为狭义公允价值和广义公允价值。狭义公允价值就是《基本准则》中所定义的公允价值；而广义公允价值可以涵盖其他计量属性，是他们的统称，也就是说，资产和负债以公允价值确认和计量，而历史成本、重置成本等计量属性只是公允价值的具体表现形式，在不同经济环境市选用合适的计量属性来表现，其最终目标是达到真实、公允。这样看来，无论在何种经济环境下，公允价值都是真实、公允的，提供的信息都是可靠的，甚至可以说是可靠性的保证，而其他计量属性可能因经济环境的不同而使其可靠性发生变化。
总结来看，单纯地从公允价值定义和会计信息可靠性要求角度分析，公允价值完全是符合可靠性要求的，其提供的信息能如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素价值及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。广义的公允价值甚至就是可靠性的保证。
(二)公允价值的确定方法对会计信息可靠性的影响 尽管从公允价值定义角度分析，公允价值完全符合可靠性要求，但对公允价值可靠性的怀疑仍然是阻碍公允价值应用和发展的重要原因。事实上，这种怀疑并不是基于公允价值本身。而是基于公允价值确定方法的复杂性及所得到金额的不确定性，不能把公允价值确定方法的不足归咎于公允价值本身。不能因为解决问题的方法有限就全盘否定公允价值，这不符合事物发展规律，也有悖于科学研究的精神。事实上，自2000年2月美国财务会计准则委员会了财务会计概念公告第7辑(SFAC7)《在会计计量中运用现金流量信息和现值》以来，公允价值的确定方法尤其是现值技术取得了突破性进展，使公允价值在世界范围内得到了认可。此次颁布的新准则正是依靠现值技术的发展并结合我国国情的谨慎引用从而保证了公允价值计量模式下会计信息的可靠性。
对于公允价值的确定方法主要分为两类。第一类是具有可观察的市场价值，并且该价格公允时根据市场价格确定公允价值，这种方法称为市价法。第二类是不具有可观察的市场价值，则以合约规定的价格或可以预期的未来现金流量的现值来估计公允价值，这种方法称为现值法。由于市场价格是公开信息，且较现金流量信息容易取得，所以市价法操作较简单，且其可靠程度高于现值法。
SFAC7的出现，使得采用现值法确定公允价值有据可依、有法可循，不再像以前一样具有很大的不确定性。正如某些学者的观点，SFAC7从财务会计概念框架的战略高度开拓性地研究了现值，确立了现值计量属性在现代会计中的重要地位，为财务会计的进一步完善和会计信息质量的进一步提高奠定了坚实的概念基础。简单地说，SFAC7在一定程度上提高了公允价值的可靠相关。除SFAC7，我国在引入公允价值时秉持的谨慎态度也是公允价值可靠性的保证。新准则体系在投资性房地产、非货币性资产交换、债务重组和金融工具确认和计量等准则中谨慎地采用了公允价值，这是新准则的一大特点。以投资性房地产为例：采用公允价值计量投资性房地产必须满足两个条件，即投资性房地产所在地有活跃的房地产市场；企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理估计。也就是说投资性房地产的公允价值只能采用市价法而不能采用现值法确定。基于我国的特殊国情，对某些资产公允价值采用现值法进行计量时可能出现一些影响可靠性的行为，如人为操纵等。SFAC7的突破了阻碍公允价值应用的现值计量难题，为公允价值的可靠性提供了保证。在此基础上，我国在新准则体系中应用公允价值又采用了谨慎的态度，更提高了会计信息的可靠性。
二、公允价值计量属性对会计信息相关性的影响
关于公允价值的确认方法范文6
随着知识经济的发展及企业并购浪潮的不断兴起。商誉日益成为公司重要的资产，得到越来越多的重视。我国于2006年新颁布的《企业会计准则》中对商誉的规定体现了较强的国际趋同。尽管如此，关于商誉在学术界还是存在着诸多争议，在此背景下，加强对商誉确认及其后续计量的研究有着十分重要的现实意义。本文通过分析商誉的本质及我国目前在商誉确认及后续计量的相关规定等最终对商誉在确认及后续计量方面提出改进的几点建议。
商誉作为一项资产，按其来源不同划分为自创商誉及合并商誉。自创商誉是企业在长期的生产经营过程中逐步创立和积累起来的各种优越条件及无形资产。由于自创商誉目前为止还不能找到合理的确认与计量的方法，不符合资产的定义特征，我国现行的会计准则对自创商誉不加确认。鉴于以上原因，笔者在本文中只涉及合并商誉的确认和计量，就商誉的本质和性质的阐述即是对合并商誉相关理论的阐述。
一、商誉本质的理论阐述
会计界对商誉问题的研究最早可以追溯到19世纪末，关于商誉的本质形成了各种流派。好感价值论、超额收益论和总计价账户论是目前为止会计学界公认的最具代表性的三个流派，会计学界统称为“三元论”。
1.好感价值论
这种观点是从商誉构成要素的角度探究商誉本质。好感价值论的主要内容是：商誉是在强大的商业联系、良好的劳资关系和消费者对企业产品的好感中产生的。消费者对企业的好感来自于方方面面，例如：地理优势、良好的口碑、有力的商业联系及职工关系等是导致顾客对企业产生好感的因素。但随着企业经营业务的复杂性及竞争环境的日益激烈，好感价值论的内涵得以扩展。例如，杨汝梅认为，一个企业能否取得成功，不仅取决于顾客对企业的好感，还要取决于企业员工对企业的好感以及投资者和金融机构对企业的好感。
好感价值论合理存在的主要原因在于企业形象在消费者心目中有优劣之分，而良好的企业形象是可以为企业带来超额收益的。但是好感价值论也存在明显缺陷：首先，不具有有形形态的价值，很难分配于能让消费者产生好感的各项具体特征里，即商誉的价值不是各项因素简单累加的结果；其次，能够让消费者产生少数好感的不仅仅是商誉，还包括了其他无形资产，而此观点没有将商誉同其他无形资产形成的好感区分开来。比如说，良好的口碑可以解释为企业商标和商号的价值，但是经营管理体系的完善和垄断优势并不是一个单项特定的资产可以阐明的，而是依附于企业整体的。这样，对于这些有利于产生好感的因素应该按照有形资产和特定形式的无形资产分类，但实际上是难以分开
的，尤其是还要以货币的形式来计量。
2.超额盈利现值论
美国会计学家佩顿G.R.卡特利特和N.O.奥尔森在上个世纪20年代提出超额收益论，此观点认为商誉其实就是企业超额盈利的价值转化。商誉本质上讲是企业拥有的一项资产。商誉虽然不能在特殊时刻同其他企业交换资产，为本企业清偿负债，但是商誉可以同企业的其他资产紧密结合起来共同为企业创造未来净现金流量，并且可以同其他资产在同一项业务发生时进行总体评价。同时由于商誉同企业整体密切结合在了一起，无法单独辨认出来，而且能够给企业带来超额利润的资产。因此，商誉的价值只有通过企业创造出来的超额收益来体现了。该观点是从直接计量的角度将商誉表示成企业超额盈利的现值。所谓“超额盈利”指的是企业长期获取的超过行业平均利润的部分，这部分折现后的值就是企业的商誉。需要注意的是，如果企业短期获得超额盈利，只能将其视为偶然现象，不应将其作为商誉确认。
3.总计价账户论
美国知名学者坎宁提出了总计价账户论，此观点认为继续经营价值和未入账资产产生了商誉。商誉表明了实体企业各单项资产的综合价值要超过个别价值的简单累加。未入账资产是指商誉是由完善的管理、忠诚的顾客和优越的地理优势等没有计入会计账户的资产形成的。继续经营价值和未入账资产都从不同程度以及不同角度解释了商誉的特性。该观点直接将企业并购过程中表现出来的溢价界定为商誉，认为商誉是现行财务会计模式对无法解释的并购溢价的一种笼统反映。在该种观点下，商誉作为在现行财务会计模式下的总计价账户存在，反映了企业总价值超过各个有形或无形资产价值的差价。但是这种定性的理论却更多地被运用成了简单的数学计算，而忽略了对商誉本质上的理解。
好感价值论脱离了商誉的计量属性，使得商誉不能够在财务报告中以具体的数值来反映。总计价账户论知识把商誉当做了一个平衡的工具并且包含了很多不属于商誉的其他要素。因此，笔者认为超额盈利现值论揭示了商誉的内在经济属性及计量属性，肯定了商誉作为一项资产存在的合理性。笔者认为，超额盈利现值论是最能体现商誉本质的理论。
二、新会计准则下合并商誉的确认与计量
1.合并商誉的确认
《会计准则第20号――企业合并》第13条规定：购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。其中“合并成本”指的是企业所放弃的资产、发生或承担的负债及发行的权益性证券的公允价值；“可辨认净资产公允价值”是指企业合并中取得的被购买方可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额。《国际会计准则第22号――企业合并》第41条规定：交易发生时，购买成本超过购买企业在所购可辨认资产和负债的公允价值中的股权份额的部分，应作为商誉并确认为一项资产，由此可见，我国会计准则在商誉确认方面的规定与国际会计准则完全一致。
2.合并商誉的后续计量
国际上对商誉的后续处理历来存在争议，按照其出现或者应用的先后顺序，主要有：直接冲销法、永久保留法、系统摊销法和减值测试法。各方法的主要内容是：
(1)直接冲销法。企业的财务报表不单独反映商誉，而是将其在合并当期与购买企业或合并报表中的资本公积或其他准备金冲销，或者直接冲销损益。
(2)永久保留法。该方法将商誉单独确认为一项无形资产，不进行摊销，永久保留在财务报表上。
(3)分期摊销法。这种方法将商誉单独确认为一项无形资产，并在其预期的受益期或法律规定的最高年限内系统地摊销并冲减各期的收入。
(4)减值测试法。目前国际财务报告准则和美国财务会计准则采用了这种方法，即在特定的时点采用提取减值准备的方法对商誉的账面价值进行调整。
《国际财务报告准则第3号――企业合并》规定所有的企业合并都应当采用购买法进行会计处理。购买方在购买日应对被购方的可辨认资产、负债及或有负债按照其公允价值进行确认，并同时确认商誉随后进行减值测试而非摊销。购买方应按照《国际会计准则第36号――资产减值》
每年对商誉实施测试，如果有事项或环境的变化显示商誉可能发生减值应对其进行更加频繁的测试。
事实上，商誉作为一项特殊的资产，一方面它是一项非消耗资产，既没有固定的受益期，也不会因为企业的经营而被消耗，另一方面由于商誉带给企业的超额收益能力具有很强的不确定性，其价值和盈利能力需要定期进行测定。另外，商誉在未来年限里增减变动的不稳定性使得商誉的平均摊销不能充分反映并购企业的经济实质，因而对商誉进行减值测试，更能客观地反映商誉的经济实质、资产质量及其价值信息。因此，我国于2006年颁布企业会计准则中对商誉的后续计量采用的便是只减值不摊销的方法，并于以后每年进行减值测试。如：《企业会计准则第20号――企业合并》第13条规定：初始确认后的商誉，应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量；《企业会计准则第8号――资产减值》第4条规定：企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象。因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。合并企业应于会计期末对合并商誉进行减值测试，损失的金额分摊到各资产组或资产组组合中抵减其账面价值，作为单项资产的减值损失处理，计入当期损益。新的会计准则体系所采用减值测试法更符合国际会计发展的趋势，能够更好地反映商誉资产的本质属性，从而提供更加准确的会计信息。
三、对商誉确认及后续计量方面的建议
我国商誉会计的确认和计量虽已初具规模，进一步实现了与国际会计准则接轨的目标，但是由于现行的商誉在确认与计量方面仍然存在诸多的不足，有必要进行改革，使之更加符合会计原则，满足财务报表使用者的需要。具体从以下4个方面进行改进：
1.建立独立的准则规范体系
国际会计准则委员会在《国际会计准则第22号一企业合并》对商誉进行了规范。我国2006年颁布的《企业会计准则》分别在《企业会计准则第6号――无形资产》、《企业会计准则第8号――资产减值》、《企业会计准则第20号――企业合并》、《企业会计准则第33号――合并财务报表》对商誉做了简单的涉及。不管是国际会计准则还是我国的会计准则都未针对商誉制定单独的会计准则。随着商誉重要性的日益提升及商誉研究的深入进行，针对商誉制定一套独立完善的准则已势在必行。
2.改进商誉减值测试程序
《企业会计准则第8号――资产减值》第25条对商誉的减值测试方法规定如下：首先对不包含商誉的资产或资产组合进行减值测试，确定其减值损失，并将其账面价值调整为减值后的金额，然后以此调整为基础再对包含商誉的资产或资产组合进行减值测试，如果此时可收回金额仍然小于账面价值(已基于第一步测试做出了调整)，则确认为商誉减值额。这样的操作较为准确，但是需要对包含商誉的资产和不包含商誉的资产的可收回金额分别做出估计，显然成本较高。若测试结果表明商誉未发生减值，那么其成本则远远超出了收益，因此笔者建议可以在这两步之前加一个预测步骤，即先比较几个金额较大的资产组合的账面价值(包含商誉)和其可收回金额，如果存在显著差异，则说明商誉减值可能性很大，就继续下去。否则就及时停止，从而节省人力物力。
3.针对负商誉建立更稳健的会计处理方法
会计界普遍把负商誉定义为：与商誉相对，是收购企业投资成本低于被收购企业净资产公允价值差额的部分。我国现行会计规范关于商誉的规定中，没有对负商誉的会计处理做出规定，但其金额的计算与国际上的做法还是趋同的。《企业会计准则第20号一企业合并》规定，购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当按照下列规定处理：对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值，以及合并成本的计量进行复核；经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计人当期损益。新企业会计准则将负商誉作为收益立即进行确认的规定仍然存在缺点：将负商誉直接计入当期损益，会使当期收入过大，可能会使企业滋生“粉饰”合并交易的动机以达到操纵利润的目的；当负商誉是由被合并企业的负面影响产生时，负商誉所造成的不利因素将可能在很长的时间内存在并且影响整个企业的财务状况。笔者认为，可借鉴美国财务会计准则的规定，采取更为稳健的做法，即如果重新计量和评估被购方各项资产的公允价值和合并成本后，还存在负商誉，则按比例减少所有被收购资产的金额，直到这些被收购资产的价值减至零，仍有剩余才确认为收益。这样一来，不仅企业利用合并来粉饰业绩的机会减少了，而且更符合负商誉的本质属性，即负商誉的产生来自被购企业可辨认净资产公允价值的高估。
