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公司合并股权分配范文1
（一）以控制为基础确定合并财务报表的合并范围
《合并财务报表》会计准则征求意见稿规定母公司所控制的所有子公司都必须纳入合并范围。其中，控制是指一个企业能够决定其他企业的财务和经营政策，并能据此从其他企业的经营活动中获取利益的权力。合并范围具体包括：母公司直接或通过子公司间接拥有半数以上表决权的子公司和母公司拥有半数或以下的表决权，但能够控制的子公司。但是，以下公司不应纳入合并范围：1.按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司；2.已宣告破产的子公司；3.非持续经营的所有者权益为负数的子公司；4.母公司不再控制的子公司；5.联合控制主体和其他非持续经营的或母公司不能控制的被投资单位。
需要强调的是，这里的控制是指经济实质上的控制，而不仅仅是法律形式上的控制。在某种情况下，虽然某一方具有形式上的控股权，但根据公司章程或其他协议合同规定，可能这一方并没有实际的控制权，这时就不应该编制合并财务报表；相反情况下，虽然某一方没有控股权，但根据公司章程的规定，对投资单位具有实际的控制权且能取得相应的控制利益，这时应该合并财务报表。
能够突出反映上述问题的典型案例是2003年华源制药与丰原生化对江山制药合并报表之争。要不要合并关键是看是否形成实质控制权，尽管持股比例往往决定了是否有实质控制权，但在现实中实质控制权可能不是掌握在第一大股东手中。华源制药对江山制药没有绝对控股权，但根据公司章程及董事会有关决议，对江山制药有经营管理权并负责委派和推荐高级管理人员和财务负责人，也就是取得了财务和经营政策的控制权。一个企业可能虽然持有大部分股权，但按公司章程及董事会有关决议对公司实际没有控制权，也不该合并财务报表。
（二）取消了比例合并法
征求意见稿要求，对于联合控制主体（合营企业）在合并财务报表中应采用权益法进行会计处理。《企业会计制度》第一百五十八条规定，企业在编制合并会计报表时，应当将合营企业合并在内，并按照比例合并法予以合并。《合并财务报表》会计准则征求意见稿取消了比例合并法，因为控制实质上意味着只有一方能够实施控制，按照合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合合并财务报表控制的定义，也就是说，按比例合并的这部分被投资企业的资产、负债、所有者权益以及损益和现金流量等，母公司单方面实际上是控制不了的，失去了合并的意义。因此，不应将这种联合控制主体按比例纳入合并财务报表的合并范围。
（三）在确定合并范围时不再强调重要性原则
征求意见稿这一变化是指无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司均纳入合并范围，重要性原则的运用主要体现在内部交易的抵销和相关信息的披露上。
目前，按照财政部1996年《关于合并会计报表合并范围请示的复函》的规定，依据重要性原则，对于子公司的资产总额、销售收入及当期利润小于母公司与其所有子公司相应指标合计数10％时，该子公司可以不纳入合并范围。同时规定，对于银行和保险业等特殊行业的子公司，可以不纳入合并范围。而根据《国际会计准则第27号——合并财务报表和单独财务报表》所强调的控制原则，母公司控制的所有子公司都应纳入合并范围，这样，合并财务报表才能反映由母公司和子公司构成的企业集团的财务状况和经营成果。征求意见稿在合并范围上所做的调整适应了国际会计准则的协调和趋同进程。
（四）规定子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应作为非控制权益在合并资产负债表所有者项目下单独列示征求意见稿明确了子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应作为非控制权益在合并资产负债表所有者项目下以“非控制性权益”项目单独列示，这就结束了少数股东究竟是权益还是负债的争论。
二、编制合并会计报表的三种理论
将“控制”作为合并会计报表的编制基础，合并理论的构建也必须要建立在公司集团中母子公司之间的控制与被控制的关系基础之上。关于合并报表的理论，经过长期的会计实践，目前国际上形成了母公司理论、实体理论和所有权理论三种编制合并报表的理论。这三种理论的区别主要表现在企业集团的界定、合并范围的确定和合并方法的选择三个方面。
（一）所有权理论
所有权理论是业主理论在合并会计报表中的具体应用，其认为母子公司之间的关系是拥有和被拥有的关系，编制合并会计报表的目的是为了向母公司的股东报告其所拥有的资源。基于此，当母公司合并非全资子公司的财务报表时，应采用比例合并法：按母公司实际拥有的股权比例，合并子公司的资产、负债和所有者权益；对于非全资子公司的收入、成本费用和净收益，也只能按母公司的持股比例予以合并。因此，所有权理论既不强调企业集团中存在的法定控制关系，也不强调集团各成员企业所构成的经济实体。依据所有权理论编制的合并会计报表强调的是合并母公司所实际拥有的，而不是母公司所实际控制的资源。这种做法虽然稳健，但却违背了控制的实质。控制一个主体实际上是控制该主体的资产，当母公司控制了子公司时，它不仅可以直接控制其所实际拥有资产的运用，而且可以控制子公司全部资产的运用。因此，按所有权理论采用比例合并法编制合并财务报表，忽略了企业并购中的财务杠杆作用。
（二）实体理论
实体理论认为，母公司和子公司之间的关系是控制与被控制的关系，而不是拥有与被拥有的关系。这意味着母公司有权支配子公司的全部资产的运用，有权统驭子公司的经营决策和财务分配决策。因此，母子公司在资产运用、经营和财务决策上便成为独立于其终极所有者的统一体，这个统一体就应是编制合并会计报表的主体。编制合并财务报表的目的是为了满足所有股东的信息需求，而不仅仅是满足母公司股东的的信息需求。实体理论是将合并财务报表作为企业集团各成员企业构成的经济联合体的会计报表，从经济联合体的角度来考虑合并财务报表合并的范围和合并的技术方法问题。实体理论强调的是企业集团中所有成员企业所构成的经济实体，按照经济实体理论编制的合并会计报表是为整个经济实体服务的。在运用经济实体理论的情况下，对于构成企业集团的拥有多数股权的股东和拥有少数股权的股东同等对待，因此，通常将少数股东权益视为股东权益的一部分。
（三）母公司理论
母公司理论强调母公司股东的权益，认为编制合并会计报表的目的是为了向母公司的股东和债权人反映其所控制的资源，对少数股东在子公司及其净利润的份额予以明确反映。因此，合并股东权益是关于母公司股东的权益，对于少数股东权益，既反对所有权理论将少数股东权益完全排除在合并会计报表之外的保守作法，也反对实体理论全额确认子公司可辨认所有者权益的升贬值并按持股比例分配给少数股东的激进作法；合并利润表是关于属于母公司股东净损益形成情况的报告；母公司以购买方式获取控股权时所形成的商誉，只确认其中属于母公司的部分。
三种合并理论在具体作法上的不同，取决于对企业集团内母子公司之间关系的认识不同。从实质上讲，企业集团是因为控股关系而将投资者和被投资者联系在一起的。判断一个企业是否属于某个集团的成员，是否构成母子公司关系，一个最明显的标志就是看在它们之间是否存在控制关系，一旦控制关系存在，就应列入合并范围。所以，母公司所能控制的资产决不仅限于在子公司中所占份额。正是因为控制权的存在，才能使母公司实际运用的资产远远大于其自有资产，并能运用这些资产来为股东服务，因此，应将集团的资产与母公司所实际拥有的资产相区别。同样也应这样认识负债和所有者权益。
编制合并财务报表的三种理论中，母公司理论和所有权理论虽然从不同角度论证了合并的实质，但其合并报表编制基础并不是完全基于母公司对子公司的控制与被控制关系，因而不能充分揭示母公司因拥有控股权而对子公司行使权利这一杠杆作用，也就不能真实反映公司集团的生产经营能力和收益情况。在合并财务报表的三种理论中，只有实体理论才能做到这一点。
编制合并会计报表的目的就是要反映和传递在共同控制下的企业集团的财务状况、经营成果和现金流量等情况，满足报表使用者对集团这一特定经济实体的财务会计信息的需求。合并强调的是经济意义上的控制权，而非法律意义上的所有权。所有权理论强调的是合并母公司所实际拥有的而不是其实际控制的资源，显然违背了“控制”的实质。母公司理论尽管不强调“拥有论”，继承了实体理论所主张的“控制论”，但在合并的方法上仍然按母公司的持股比例合并，还是没有完全遵循“控制”这一编制基础。相比之下，只有实体理论充分反映了“控制”这一经济实质。
三、采用实体理论符合我国的实际情况
我国1995年颁布实施的《合并会计报表暂行规定》，从整体上看，主要依据的是母公司理论和所有权理论。《合并财务报表》会计准则征求意见稿采用以实体理论为基础编制合并财务报表，既符合我国的实际情况，也反映了与国际会计准则的趋同。其主要理由有：
第一，从国际上看，实体理论目前已经成为合并财务报表的主流理论。加入世界贸易组织后，我国企业要在全球范围内参与竞争，要充分借鉴国际会计惯例。
第二，从信息需求角度看，合并会计报表的编制必须要满足包括母公司股东在内的所有信息需求者的要求，而我国目前按照母公司论所编制的合并报表强调母公司股东的信息需求过多，忽略了其他报表使用者的知情权。而实体理论所提倡的合并会计报表是为企业集团的所有资源提供者编制的，与我国会计信息需求的实际情况相适应。
公司合并股权分配范文2
Abstract: As one of the three financial accounting problems, consolidated financial statements theory ensured several major changes in recent years. But how to combine China's reality to establish the consolidated financial statements theory and method system similar to international accounting still requires further study.
关键词：合并会计报表；母公司理论；主体观
Key words: consolidated financial statements; parent company theory; subject view
中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1006-4311（2011）12-0163-01
1 拥有、控股和控制的相互关系
合并会计报表首先涉及到合并范围的确定。合并范围确定的关键是是否存在控制。根据该规定，纳入合并范围的企业具体有两种类型，一是母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业。二是被母公司通过其他方法控制的其他被投资企业。可以看出，确定控制的标准有两种，即通过拥有被投资企业半数以上权益性资本的控制权而达到控制该企业及通过除此以外的其他方法而控制该企业。
2 所有权理论
所有权理论是一种着眼于母公司在子公司所持有的所有权的合并理论，认为合并报表主要是满足母公司股东的需要，股东关心的是其所拥有的资源。因此，应将母公司对子公司权益的应享份额纳入合并报表，而将少数股权完全排斥在合并报表之外。所有权理论认为会计主体与其终极所有者是一个完整且不可分割的整体，会计主体充其量只是其终极所有者财富的存在形式或载体。会计主体的资产是终极所有者财富的一种表现形式，会计主体的负债是终极所有者的负财富，会计主体的资产与负债之差代表终极所有者投放在这一会计主体的净权益。可见，所有权理论强调的是终极财产权
3 合并会计报表的主体观
3.1 主体观的理论渊源 主体观源自主体理论。主体理论的基本立论是，会计主体与其终极所有者是相互分离、独立存在的个体。从产权理论的角度看，主体理论强调的是法人财产权，而不是终极财产权。法人财产权指法人有独立于其最终所有者的权利和义务，所有者投入资本后，与之相关的资产和负债的产权已经过户至法人主体，任何所有者都不能对法人主体的财产提出要求权，法人主体对财产的占用、使用、处置和分享收益的权力不是绝对的，而是受到其所有者意志的支配。
3.2 主体观的合并理念 主体观认为，母子公司之间的关系是控制与被控制的关系，而不是拥有与被拥有的关系。根据控制的经济实质，母公司对子公司的控制意味着母公司有权支配子公司的全部资产（而不仅仅是所拥有的资产）的运用，有权统驭子公司的经营决策和财务分配决策。由于存在控制与被控制的关系，母子公司在资产的运用、经营和财务决策上便成为独立于其终极所有者的一个统一体，这个统一体就应当是编制合并会计报表的主体。编制合并会计报表的目的，是为了满足合并主体所有股东的信息需求，而不仅仅是为了满足母公司的信息需求。具体地说，合并会计报表是为了反映合并主体所控制的资源。根据这一观点，当母公司合并非全资子公司的会计报表时，应当将该子公司的全部资产、负债、所有者权益予以合并。同样地，在合并利润表上，也应当将子公司的全部收入、费用及净收益合并。这种合并方法往外被冠以“完全合并法”。
3.3 对主体观的评述 在主体观下，按完全合并法编制的合并会计报表，合并的是母公司所控制的资源，而不是母公司所拥有的资源。在完全合并法下，编制合并会计报表时不需要对子公司的资产、负债进行人为分割，克服了比例合并法的弊端。更重要的是，完全合并法因对子公司的全部资产、负债升（贬）值及商誉进行合并，事实上采用单一的属性（相当于公允价值）对子公司的全部资产、负债进行计价，弥补了比例合并法对子公司的资产和负债进行双重计价的局限。在主体观下，子公司的整体价值是通过母公司所支付的股权收购价格除以母公司收购的股权比例推定的。这种推定实质上假设子公司的少数股东也愿意与控股股东支付同样的价格来购买其相应的股权。
4 合并会计报表的母公司观
4.1 母公司观的理论渊源 严格地说，母公司观并没有独立的、逻辑一致的理论基础，而仅仅是所有者观和主体观的折衷。母公司观是通过对所有者观和主体观“扬长避短”，继承了所有者观的合理内核，同时吸收了主体观的合理外延而形成的。在合并会计报表目的方面，母公司观继承了所有者观关于合并会计报表是为了满足母公司股东的信息需求而编制的理论，否定了主体观关于合并会计报表是为合并主体的所有资源提供者编制的理论。在商誉确认方面，考虑到商誉是不确定性最高的无形资产，完全秉承了所有者观的稳健惯例。在消除集团公司间交易及其未实现损益方面，又认同了主体观的做法。
4.2 母公司观的合并理念 母公司观的基本合并理念主要包括：编制合并会计报表的目的，是为了向母公司的股东反映其所控制的资源；子公司的少数股东为合并主体提供了不可分割的经济资源，少数股东对子公司净资产及净利润的相应权益，应予明确体现；子公司资产、负债以及净资产的账面价值与母公司对这些净资产的购买价格是两个独立的因素。编制合并会计报表时，子公司的净资产及相关资产和负债宜采用双重计价基础--成本（账面价值）与市价（公允价值）。
4.3 对母公司观的评述 母公司观可以看作是所有者观和主体观的折衷和修正，它继承所有者观和主体观各自的优点，克服了这两种极端的合并观念固有的局限性，因而在实务中广为采用。然而，折衷和修正也使母公司观丧失独立的、自成体系的理论基础。母公司观将少数股东权宜列示于负债与少数股东权益之间的做法，被认为是一种回避矛盾的做法，使合并会计报表的使用者对少数股东权益的性质（负债抑或所有者权益）产生困惑。这种列示方法平添了新的报表要素，动摇了“资产=负债+股东权益”这一基本会计恒等式，导致新的恒等式的出现：“合并资产=合并负债+少数股东权益+合并股东权益”。尽管这一恒等式并不难理解，但计算负债比率、净资产比率、负债对股东权益比率、股东权益报酬率等财务指标时，对少数股东权益性质的认定问题仍然无法回避。
参考文献：
[1]黄世忠，孟平.合并会计报表若干理论问题探讨[J].会计研究，2001.
公司合并股权分配范文3
关键词：上市公司 合并报表 报表编制
合并报表是集团公司中的母公司编制的报表，将其子公司的会计报表汇总后，抵消关联交易部分，得出站在整个集团角度上的报表数据，合并报表被称为财务会计四大难题之一，合并报表的编制也极其复杂。随着我国市场经济不断发展，改革开放不断深入，企业间的竞争不断加剧，企业改制、资产合并重组等业务的增多，企业合并、控股事件也屡见不鲜，这对合并会计报表的编制提出了更高的要求。上市公司能否真实的披露财务状况、经营成果、现金流量（或财务状况变动）等财务信息，对于广大投资者、债权人及其他利益相关者的决策来说有重要的意义，甚至关系到证券市场的稳定和繁荣。
一、新准则下合并报表编制的变化
财政部制定并颁布了《合并会计报表暂行规定》（以下简称《暂行规定》）和《企业会计准则第33号——合并财务报表》（以下简称新准则），对合并报表的编制进行了详细的规定，出现了一些变化。
（一）合并报表编制理论的变化
新准则选择实体理论作为编制合并财务报表的基础，以“控制观”为依据，对实体法进行了修订。认为合并报表编制目的是为所有给企业集团提供服务；废除了比例合并法，对合营企业采用权益法处理；更科学、更合理的规定了计价基础；对少数股东权益和少数股东损益的性质进行了重新认定，少数股东权益是合并股东权益的一个组成部分，而少数股东损益也是合并主体的合并净利润的组成部分。
（二）合并报表编制范围的确定
企业合并报表的范围是指进入需要合并会计报表的子公司的范围，企业合并报表范围的确定主要依靠两条准则。
1、数量标准
数量标准确定为“母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业”，也就是说当母公司拥有投资企业50%及以上的权益时，则被投资的公司就应被纳入到合并会计报表的合并范围中。
2、质量标准
质量标准是指母公司拥有对经营决策、财务决策的控制权，如通过与被投资企业签订协议或根据章程，持有该公司半数以上的表决权，或者是有权任免公司权力机构的人员及半数表决权等，标志着母公司对子公司拥有控制权。这样的公司也应该被纳入到合并会计报表的合并范围中。
3、强调以控制为基础确定合并范围
关于合并企业范围的规定，新准则在《暂行规定》的基础上，进一步强调了以控制为基础确定合并范围的基本理念，同时新准则强调的是要以实际意义上的控制为主，而不仅仅是法律意义上的控制；将母公司控制的所有子公司，包括特殊行业子公司以及小规模公司都纳入合并范围；取消了比例合并法。
（三）合并报表编制内容和方法的变化
1、合并报表编制内容变化
新准则中规定，合并报表编制不仅包括合并资产负债表、利润表和利润分配表，同时还包括了合并所有者权益增减变动表、合并现金流量表和附注三个部分的变动，增加了“在建工程、无形资产的内部销售产生的未实现内部销售损益处理”、“对存货、固定资产、在建工程、工程物资和无形资产计提的跌价准备或减值准备与未实现的内部销售损益相关的部分也相应抵销”的规定。确认商誉，取消合并价差；把少数股东权益作为所有者权益的组成部分列示；对编制报表附注披露的内容进行了增加。
2、合并报表编制方法变化
对于同一控制下的合并报表使用一体化原则，非同一控制体使用的是购买法。新准则在合并报表编制时首先要按照权益法调整对子公司的长期股权投资，采用成本核算法，然后再由母公司进行合并报表的编制。调整了会计政策，将成本法调整成权益法。
二、我国合并财务报表新准则存在的问题
（一）合并范围的规定应进一步详细
新准则并没有对如何计算间接拥有比例等复杂持股的报表合并做出明确的规定，造成对同一持股关系的业务因不同会计人员的理解而做出了不同的合并处理；同时，新准则强调以控制权威标准确定合并范围，但是对于暂时性的控制并没有明确说明。
（二）未明确实质控制的判断标准
新会计准则将控制定义为：一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。新准则只是规定合并财务报表的合并范围，强调以控制为基础加以确定，但是并未给出在会计实务中应如何判断实质控制是否存在的标准。
（三）合并会计报表会计政策与会计期间不统一
在实际工作中，子公司所采用的会计政策与母公司不一致时，按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整，是不现实的，即使能够进行调整，最后得到的结果也是存在会计信息失真的。无论是母公司还是纳入合并报表编制的子公司，所采用的均是提前“关账”的做法，而母公司与子公司的“关账”时间不统一，从而使得合并报表编制的会计期间无法统一。
三、合并报表编制的改进和实施建议
（一）完善合并范围的规定
对于多方持股的合并详细规定其价值计量方法，统一核算标准，增强复杂控股关系披露，对特殊行业的合并提出具体的规定，清晰判别承包经营、委托经营、租赁经营企业合并与否，明确复杂持股合并下确定合并范围的数量标准计算方法，进一步修订特殊目的实体的合并规定，进一步明确亏损子公司的合并规定。
（二）明确并完善“控制”含义
更加明确的“控制”定义，“实质性控制”有具体的判断标准，这就加强了实际工作中的可操作性，对于上司公司是否要进行合并会计报表的编制具有非常重要的意义。还应该进一步界定“暂时控制”的定义，给出具体的判断标准，与一般控制相区别，减少上市公司的利润操纵空间。
（三）与国际会计准则的衔接
会计准则国际化是大势所趋，但我国的市场经济发展仍未达到完善，尤其是国有企业较多，相互间的交易、管理交易也较为普遍，所以需要吸收借鉴国际会计报告准则，与其相互协调，但又不能完全依照国际财务报告准则。
（四）加强对相关人员的业务培训
保证新会计准则有效实施最基础的环节，是加强对企业会计从业人员的业务培训。对如注册会计师、注册税务师等与新会计准则密切相关的从业人员的培训，有助于提高其专业能力与执业水平。对于组织中的管理人员培训，可以促进管理人员对合并报表编制的了解，做出正确的决策，并理解和支持会计工作人员。
（五）开发新会计准则下的财务报表编制软件
财务报表编制软件的应用可以有效地提高从业人员、执业人员的工作效率和工作准确性，能够及时将新会计准则的要求付诸实践，可以为新准则的实施提供有力的帮助。政府应该在新准则出台的同时，及时出台相关的审计实务公告，开发出科学的财务报表编制软件，为新准则的实行提供强大的政策支持。
四、结束语
随着我国加入世贸组织，旧的会计准则已经不能适应发展的需要，新的市场形势对合并报表编制提出了新的要求，虽然新的会计准则有了一定的改进，提高了会计信息的有用性，但是仍存一些问题，需要在今后的工作中不断改进、完善，促进合并报表编制的科学性和合理性，更好的满足投资者投资决策的信息需求。
参考文献：
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