税收征管法实施细则最新范例6篇

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税收征管法实施细则最新

税收征管法实施细则最新范文1

一、保本估税法的涵义与内容

(一)保本估税法的涵义

保本估税法是根据税收征管法、有关法律和地方政策的有关规定,以个体工商户实际支出的“三费”信息资料为基础,运用倒推方法,对已经核定的纳税情况的真实性、准确性进行审核,分析和综合评定。通过评估及时发现、纠正核定税中的错误,并对异常核定情况进行调查研究和分析评价,为征收、管理、稽查提供工作重点和措施建议,从而对征纳情况进行全面、实时监控的一项管理手段。

(二)保本估税法的内容

以成本租金、人工工资、水电费用三项基本固定费用,通过保本测算个体工商户的税收负担,是保本估税法的基本原理。个体工商户在生产经营中发生的费用很多,本文通过简化的办法,只对发生的三项主要固定费用关注,而忽视其它发生的费用,是从实际出发对个体工商户的实际情况正确考量,是落实科学治税观的体现,从建设和谐社会的指导思想出发,对个体工商户弱势群体进行必要的扶持正是体现国家这一政策,双定征收是对个体工商户的“生存型”经营的实际支持。

1.成本租金。是指个体工商户为了生产经营向承租人实际缴纳的金额。成本租金是房屋、设备租赁交换时要维持简单再生产所商定的最低租金标准,是房屋设备租赁经营盈利和亏损的临界点。成本租金是以折旧费、维修费、管理费、利息、地租等五项构成。正常情况下,个体工商户在生产经营之前,与出租人通过协商,议定一个一定时期的租金合同,确定租金额,通常是一个季度,一年,这个租金额就是保本估税法核定的成本租金。为了确保评估结果的准确性,要求纳税人在纳入税务机关管理,在核定“双定税”时必须提供房产、设备租赁时签订合同的原件和复印件,经税务机关审核后,原件归还纳税人,税务机关备存复印件。如果纳税人提供的合同租金额相差甚远,税务机关根据征管法规定,可以比照同地段的房产租金、相同或类似设备租价确定纳税评估使用的成本租金。

2.人工工资。人工工资是指纳税人在生产经营中为顾佣生产经营人员而支付的人工费或者纳税人因从事个体经营而支出的必要生活费用。人工工资是纳税人实际支付给用工者的支出,可以直接从纳税人列支的工资清册中获得,没有工资清册的,按照当地政府部门规定的各个行业最低工资标准列支。在确定人工工资时,对使用人数的确定,税务机关有必要对部分个体工商户进行实地调查,可根据业主向劳动保障部门缴纳的“三金一费”核定其实际顾佣人数,不能只根据纳税人向税务机关报告的数字评估。

3.水电费用。是指个体工商户为生产经营实际支付的水电费支出。水电费用是通过向供水局、供电公司缴纳的费用,资料来源水电局、供电公司收取费用的有关凭证。

4.行业毛利率。行业毛利率是经过当地政府、税务机关每年核定的,以法规形式颁布实施具有法律效力有关行业经营数据。毛利率是用以反映纳税人每一元营业收入中含有多少毛利额,它是计算净利润的基础。计算公式如下:营业毛利率=(主营业务收入-主营业务成本)/主营业务收入×100%。

5.保本估税法的计算。以成本租金、人工工资、水电费用三项费用之和除以(1-行业毛利率)得出本期生产经营收入,以本期生产经营收入乘以税率得出本期应缴纳税额。

特别强调的是,在收集资料时要依靠科技手段获取数据,广泛采集各方面的信息,努力保障评估信息资料的全面性、真实性、有效性。纳税评估信息资料的缺乏性、真实性,仍然是目前纳税评估的一大难题,纳税评估难免要扮演“难为无米之炊”之“巧妇”。要保障信息资料的全面性,纳税评估信息资料不仅包括税务机关内部各岗位在日管中整理形成的种种资料、数据,而且还应该包括其他涉税资料,如账簿、凭证等。同时要保障信息资料的真实性,单凭税务机关内部的资料是很难确认其申报的真伪性,所以,有些纳税人对不同部门报送不同的资料数据,如:报送税务是一套数据,报送银行又是一套数据,数字不相同,评估结果相差甚远。所以,外部信息资料与内部信息资料的比对,就能发现评估信息资料的真伪,找出问题的根源。要保障纳税评估资料的有效性,是做出准确的判断或认定的基础。所以,对纳税进行评估,首先,要有纳税人纵向涉税资料的比较,如跨年度比较,其次要有横向的涉税比较,如跨行业的比较,这样才能做出公正、客观的评估。因此,在现有的征管资料的基础上,要重视纳税人的涉税资料信息,加强与工商、银行等部门的横向联系,获取最新数据;随时掌握纳税人的经营动态信息,了解结算资金的变化情况。

二、个体工商户纳税评估现状

(一)纳税评估促进税收管理工作质量提高的作用未得到充分认识

现阶段的纳税评估工作的重点只限于企事业,对企事业开展纳税评估的作用得到了较高的认识,国家税务总局在制定纳税评估实施办法时,也只有对企事业的纳税评估办法。但是对个体工商户进行纳税评估,税务部门就没有那么重视,税务部门征管的纳税人不仅限于企事业,还有个体工商户,随着我国经济的不断发展,虽然个体工商户税收收入占税务部门组织收入中的比重很小,但是税法的贯彻不能因为是个体工商户就另当别论,因此,对个体工商户开展纳税评估要有一个高度的认识,亟需在对企业纳税评估的经验基础之上,尽快开展对个体工商户进行纳税评估形成共识。

(二)纳税评估工作缺位,评估工作未能得到充分开展

个体工商户的纳税评估工作,目前《税收征管法》及其《实施细则》均无规定。*年3月国家税务总局下发的《国家税务总局关于印发开展纳税评估的通知》的规范性文件,详细规定了对企业进行纳税评估规定,针对建帐企业使用的财务指标进行详细的设计,但是工作开展起来较为复杂、繁锁,操作难度大。对没有建帐核算的个体工商户来说难以适用,因此许多地方税务部门虽然成立了专门的纳税评估机构,其实就是针对企业开展纳税评估而成立的。正因普遍对个体工商户纳税评估的认识不足,如何开展纳税评估思路不清,重视程度不够,致使评估工作迟迟没有开展,工作上还处于缺位状态。

(三)核定的“双定税”被误解就是评估税

目前,个体工商户的纳税方法主要是通过双定税进行,个体工商户是否按照税法规定正确履行了纳税义务,税务部门核定的定税额度是否正确、合适,没有人再作衡量。“双定税”是片管员个人通过纳税人报告的数据经核定后报税所所长审批确定下来按期征收的税款,可以说“双定税”是经过评估过的税,但是所长在审批过程中多数只是简单地对双定表上的数字进行表面审核,对数据的逻辑关系进行审定,至于表里面数据来源的真实与否就不得而知。

(四)没有系统性的合法的信息来源渠道

当前,个体工商户一般都是采用“双定办法”征收税款,在日常的税收管理过程中,税收的管理资料主要是由管理部门收集,税务人员往往重企业、轻个体,个体工商户的征管资料非常有限,大部分的资料是纳税人口头提供的,这样税务部门从资料中得到的真实信息很少,因此利用现有的信息资料开展对个体工商户进行纳税评估是困难重重,评估结果经不起检验。

(五)个体工商户的纳税评估指标设定存有一定的局限性

如果纳税人提供的信息数据质量不高,资料不全,相关信息不足,但被测算的指标在正常幅度内,就难以确定结果的真实性,实际上,评估对象的规模大小,企业产品类型等因素,都会产生较大影响;另外,单凭评估指标测算很难合理确定纳税申报的合法性和真实性,企业还受到所处的环境、面临的风险、资金流向等诸多因素的影响,纳税评估指标体系的局限性,制约着纳税评估工作的结果和开展方向,何况个体工商户还没有企业一样的财务指标,所以各地开展起来花式多样,没有一个标准化的纳税评估体系。

三、保本估税法在个体工商户纳税评估中的具体运用

(一)保本估税法的测算

对个体工商户的纳税评估应该评估的税种有:营业税、城市维护建设税、个人所得税、印花税、土地使用税、房产税。

1.营业税的测算

纳税人每月发生固定租金、人工工资、水电费用之和/(1-毛利率),计算出保本营业收入,用营业收入乘以税率得出测算的应交营业税。

2.城市维护建设税的测算

纳税人每月发生的固定租金、人工工资、水电费用之和/(1-毛利率),计算出保本销售收入,把销售收入换算成不含税的销售收入,用不含税的销售收入乘以增值税率得出测算的应交增值税。以应交增值税乘以城市维护建设税率得出应交城市维护建设税。同样可以计算出应交教育费附加。

3.个人所得税的测算

用保本估税法测算出保本营业(销售)收入,用营业(销售)收入乘以随征个人所得税税率得出测算的应交个人所得税。

4.印花税的测算

一般检查个体工商户签订的房屋、设备租赁、货物进销合同,以合同签订额乘以对应印花税率得出应缴印花税额,同时检查有关的证照是否帖花。

5.房产税、土地使用税的测算

主要是检查房屋出租方出租房屋时是否已经缴纳了出租房屋的房产税、土地使用税,以出租房屋的合同乘以出租房产税税率得出应缴房产税;如果房产是个体工商户个人自用的,以使用房产的价值计算应缴房产税,同时以使用房产的土地面积计算土地使用税。

6.保本估税法的修正

保本估税法采用“三费”和“一率”对个体工商户进行纳税评估,经营业户每月发生的三费:固定租金、人工工资、水电费用相对稳定,每月发生的费用占其支付月固定费用支出的90%以上,具有普遍性,因此对一般性的个体工商户适用,但是,对于一些特殊的个体工商户,除了发生这三项费用以外,发生的一些比较固定的特殊费用也是很大,如连锁加盟店,每月发生的连锁加盟费用占固定费用的25%左右,如果按上述的“三费一率”方法不考虑该费用,评估的结果会产生巨大偏差,因此在使用“三费一率”估税方法时,对某项费用每月固定发生额占月固定费用达20%以上时,应在三项费用基础上加上该费用,变成“四费一率”,这是对“三费一率”估税办法的修正。

在评估个体工商户纳税情况时要注意二个问题:

一是不同行业的毛利率问题。不同行业有不同的行业毛利率,毛利率是地方政府经过相关部门调查定期制定颁布,相对固定,使用时要注意适用最新的规定;二是不同行业的个人所得税负担率问题。个体工商户适用的随征个人所得税率,不同地区、不同行业是不一样,是各地方税务部门根据不同情况定期调整,不是固定不变的。

(二)比较评估结果与核定定额的差异

通过保本估税法评估得出的结果,主要比较个体工商户原来已经双定的营业税、城市维护建设税、个人所得税三个税种,得出两者之间的差异,看原来核定的“双定税”是否高了还是低了,通过评估发现应该缴纳的印花税、土地使用税、房产税是否已经缴纳,已经缴纳和实际缴纳的数额差异在那里,以此做出税收征管建议。

(三)提出评估税收管理建议

纳税评估后必须有工作反馈制度,才能达到纳税评估的目的。在纳税评估工作中,为进一步加强对纳纳税评估结果的利用,应有纳税反馈制度,要求对纳税人纳税评估结束后,将纳税评估结果反馈给稽查部门与征管部门,找到相关行业的稽查方向和加强征管的方向。同时纳税评估要有告知制度,将对业户进行纳税评估的所有事项细化,让纳税人知道评估结果,目的是为了加强对纳税评估的理解,最大限度的取得纳税人对纳税评估工作的配合,保证纳税评估后对工作管理质量的提高。对存在重大嫌疑的纳税评估对象,在实施纳税评估工作前,要求制定详细的评估实施方案,保证纳税评估工作的针对性,要有专项评估实施方案。评定后续管理后完善纳税人分级分类管理。将纳税评估的结果与每年的信用等级联合评定相联系,完善信用等级联合评定办法和后续管理办法,通过信用等级的评定来加强对纳税人分级分类管理工作,把握税收征管工作的重点。

(四)保本估税法测算说明

保本估税法,之所以说“保本”,实际上是没有能够按照税法规定得出准确的数据的情况下,采用一种折扣的办法来推算一个接近实际的数,是保本估算法应用的前提,这是个体工商户的特点决定的。使用保本估税法对象只能是没有建帐的个体工商户,对建帐的个体工商户适用查帐征收办法,评估方法适用与对企业纳税评估方法相同。对个体工商户采用保本估税法纳税评估分析时,要综合运用各方面的信息,参照宏观税收分析、行业税负监控、纳税人生产经营以及内外部相关信息,运用数学方法测算出的算术、加权平均值及其合理变动范围测算预警值,综合考虑地区、规模、类型、生产经营季节、税种等因素,考虑同行业、同规模、同类型纳税人各类相关指标的若干年度的平均水平,以使预警值更加真实、准确和具有可比性。纳税评估指标预警值由各地税务机关根据实际情况自行确定。

使用保本估税法要建立一种信息传导机制,明确出环节间资料传递的步骤、时间限制、责任单位,纳入征管流程,并以严格的督查考核促进落实。一是要征收监控、管理服务、税务稽查及时将纳税申报资料、发票稽核、财务资料等有关资料传递到评估岗位。在现有的征管、申报资料的基础上,要重视纳税人提供的会计资料信息;依照新的《税收征管法》的规定,加强与工商、银行、政府等部门的横向联系,获取最新数据;充分考虑纳税人所处的环境、面临的风险和资金投向等信息资料;随时掌握纳税人的经营动态信息,了解结算资金的变化情况,实现对纳税人经营行为的全方位监控。

对企业纳税评估,通常用到几个财务通用指标:如收入类评估分析指标、成本类评估分析指标、费用类评估分析指标、利润类评估分析指标、资产类评估分析指标。对个体工商户的纳税评估就没有这些指标,只能通过上面所提出的“三费”和“一率”来开展评估,所以得出的数据只一个比较接近实际的数据。评估的结果,也只能测算已经双定的纳税额是否接近纳税人在经营保本的情况下应该缴纳的税款,这是一个比较保守的数字,但是较为合理可靠。

四、保本估税法的使用评价

(一)有效加强税收管理的刚性

1.通用性。保本估税法简单实用,合理可靠。评估的依据、过程和结果对于纳税人、税务机关双方都能接受,普通税务人员容易掌握,纳税人也容易理解,不仅适用于地税独管户,也适用于国地税共管户,不仅适用农村个体工商户也适用城市个体工商户,不管何时何地,不管何人使用,方法科学、合法、简单实用,对于目前我国的各地税务机关征管着4000多万户个体工商户来说,是一种简单易行的纳税评估方法,对于成千上万的纳税人来说,在没有建帐征管的情况下,显然是一种可靠的办法,通过在基层的实践证明,无疑是纳税人和税务人员在评估个体工商户税收负担程度时是较容易接受的方法。

2.公平性公正性。保本估税法是按照个体工商户发生的比较固定的“三费”客观存在事实的为依据,在科学划分行业的基础上,通过行业调查了解每个行业的生产经营特点、掌握行业性客观经营规律,抓住其核心问题的基础上,以事实数据说话,严格按照税收征管法的规定,完全掌握个体工商户个体生产经营的租金、人工工资、水电费用成本消耗等关键性信息指标和数据,作为评估的依据和标准,因为信息数据指标都是客观性的特点,因此评估过程和结论对于每个个体工商户来说都是公平和公正的。

3.增强服务意识。简单化纳税评估是在依法治税的前提下为纳税人减少工作干扰,增强为纳税人服务的意识,税务机关对纳税人在纳税评估过程中发现一般涉税违章违法行为或疑点后,能够及时主动约请纳税人沟通相关征纳信息,向纳税人进行税收政策法规宣传、辅导,促使纳税人主动自查自纠,减少征纳税收成本,减少税收争议的一种服务工作方式。保本估税法能使税务机关在税收管理工作中变被动为主动,有针对性地把一般涉税问题前置,且对个体纳税人起到一种有效监督,减少对纳税人的处罚,节约纳税成本,在大大提高提醒纳税人自查自纠水平。

(二)可以有效提高税务机关的税源监控能力

税收征管质量的高低,取决于税务机关对各类税源监控能力的强弱,而税源监控手段是否先进、科学、易行,又直接影响到征管的效率。在纳税人数量逐渐增多,工作人员相对不足的情况下,加强纳税评估是提高税务机关税源监控能力必不可少的措施。保本估税法就是面对几千万的个体工商户开展的一项税收监督管理手段,以“雷达检测站”的方式定期运动个体工商户的纳税情况进行评估,是税务机关实施有效管理可靠的方法,借助信息化手段,通过科学的评估,对监控区域内全体纳税人的纳税情况进行“扫描”,及时发现疑点,向其他管理环节传递排除疑点的意见,使各项管理措施环环相扣,有效提高税务机关的税源监控能力。通过纳税评估,树立一批诚信纳税人,促进诚信纳税;通过对不同信誉级别纳税人的征管制度设置,形成良好的体制激励,从而促进征管质量的提高。

(三)使稽查工作更有针对性

纳税评估是税务稽查实施体系的基础,有助于税务稽查明确方向,发挥整体效能。保本估税法是对个体工商户是否履行税法规定的义务,以及履行程度的一种评价。因此,是税务稽查实施体系的基础环节,是构建依法、统一、协调的税务稽查体系的重要内容,其工作质量直接影响到税务稽查的实施效果。一方面,纳税评估通过评估分析,发现疑点,直接为税务稽查提供案源,不仅可使稽查选案环节避免随意与盲目,而且可以使税务稽查的实施做到目标明确,重点突出,针对性强;另一方面,纳税评估有利于税务稽查内部的专业化分工,并对稽查实施产生制约,有利于规范税务稽查行为、完善税收征管、形成法制威慑的整体效能。纳税评估是税务机关的执法行为,通过审核个体工商户纳税情况,分析税负异常,提醒纳税人规范向税务机关报告的数据,遏制各种偷税行为,使税务机关及时发现日管工作的漏洞和偏差,避免税收征管中的人为因素所造成的影响。它通过税务机关的提前预警告知,引导纳税人自行规范纳税义务,自行纠正各种违规行为,提高申报准确率。

(四)增加税收收入

通过实地使用该办法,为地方税收增加了40%的税收收入,个体工商户在核定双定税过程中,容易产生纳税偏离的问题,在评估中,发现核定的营业额普遍低30%,有的偏离很远,税收只收了应缴税款的三成。同时使用该方法,可以使原来容易漏征的土地税、房产税、印花税征管到位。目前个体工商户租用的经营场地绝大部分是个人房地产,在小城市县镇特别突出,这部分出租户的纳税大部分被忽略了,流失的税款比经营户还要多,必须加强对这块税收的管理,在经营户向税务机关第一次报送纳税资料时,税务部门必须同时要求经营户报送租赁合同原件与复印件,不是租赁关系的,必须提供房产证原件和复印件,没有房产证原件的要提供相关的资料,证明房产是谁在管理使用,税务部门同时建立相应的出租户房屋场地电子台帐,确保对出租房屋场地的税收管理。对出租业主定期进行必要的稽查,及时发现和纠正租金的真实性,防止出租业主弄虚作假,通过税务部门的稽查工作,完善对出租户出租租金税收管理的长效机制。

(五)有效预防税务干部以税谋私

税收征管法实施细则最新范文2

为进一步转变思想观念,强化税收征管,和谐征纳关系,__县地税局积极开展干部思想教育和作风整顿。通过深入剖析、认真整改、规范行为把为纳税人服务无小事作为“更新八卦城地税形象”的瓶颈,真正走出“无过便是功”等传统误区,以新思维、新观念、新措施,全面创建县局工作新局面。

一、转变思想观念

观念的陈旧老化,禁锢着人的头脑,制约着人的行为。转变“思想缺乏上进心,工作缺乏责任心,做事缺乏事业心,做人缺乏同情心”的“无所谓”观念,树立正确的世界观、人生观、价值观;转变“做人处世缺乏原则,你好我好大家好”的“和事老”观念,树立做人讲究原则,处世要有准则,是则是,非则非,是非分明的“包公”作风;转变“事不关已,高高挂起”的“旁观者”观念,树立“地税事业人人创,服务经济大发展”的“主人翁”思想。端正心态,和谐发展。

二、走出工作误区

工作误区就象人们忽视的人体“毒瘤”,身体健康时无痒、无痛、无感觉,身体抵抗能力一旦下降,问题随之而来。工作的误区,往往也是这样,容易被我们忽视,该做的还来不及做,不该做的却做了不少,工作缺乏开拓性。__县地税局总结以往工作,梳理出几个容易忽视的误区。

误区之一:无过便是功。这是一种对工作消极的态度,是缺乏事业心、缺乏责任感的表现,是制约地税事业发展的障碍。由于“怕”字当头,“不求有功,但求无过”,指一指,拜一拜,不指就不拜,当一天和尚撞一天钟,事事无所谓等心态的存在,严重影响着工作主动性、工作积极性的发挥。我们要树立“无功便是过”的思想,结合“机关效能建设和目标考核”,加大考核力度,全面提高工作执行力。从而,激活干部思维,激发干部活力,焕发干部青春,激励干部奋发向上,开拓进取。

误区之二:服务“了”就好。纳税服务是指税务机关依据税收法律、行政法规的规定,在税收征收、管理、检查和实施税收法律救济过程中,向纳税人提供的服务事项和措施。加强纳税服务,对建立和谐融洽的税收征纳关系,顺应政府职能转变,提高纳税人纳税遵从度,降低税收征纳成本,维护和保障纳税人合法权益,增强地税工作的时代特色,提升地税社会形象都具有十分重要的战略意义和现实意义。作为执法者,服务于执法中,执法于服务中,服务应该考虑如何服务好,如何服务到位的问题,服务应该以国家税收法律法规为前提,不能以牺牲国家税收为代价来谈服务,不能以损害地税形象来谈服务,更不能以侵害纳税人的利益来谈服务。纳税服务,必须把握好服务的工作原则,不能乱服务,要正确服务、主动服务、热情服务、快捷服务、优质服务。不是“服务了”就行,要“服务好了”才行。

误区之三:“说”了就行。地税机关是执行税法的机关,不仅要求认真、准确执行好税收实体法,更重要的是准确执行好税收程序法。光说是远远不够的,重要的是要按法律法规有关规定依照规范化建设的要求,抓好宣传辅导、贯彻落实,只有认真执行好,国家税收政策才算真正落实到位。

误区之四:陪好就可以。“陪好”是热情的表现,工作靠“陪好”过关,只能是暂时的。再接受上级和相关部门监督检查的问题上,作为被检查单位和被监督对象,想蒙混过关,溥衍了事,只会让工作水平、工作实效越来越低,使得整体水平与兄弟县市差距越来越大,和其他地区就更无法相比,只有认真踏实做好了工作才是发展的硬道理,做为一名国家公务人员也才会感到心里踏实。误区之五:方也好,圆也行。这是一种缺乏原则的态度。工作缺乏计划、操作缺乏规范,目标不明确,结果是眉毛胡子一起抓或眉毛胡子乱抓,工作随心所欲、无的放矢、顺其自然,阻碍着工作质量的提高与地税事业的发展。我们必须加大规范化建设步伐,树立“要方则方,要圆就圆”,“无规矩难成方圆”的工作理念,实现工作的计划性、科学性、超前性、规范性、开拓性。

三、创新地税工作

要进一步解放思想,转变观念,走出老的框框套套,紧扣时代脉搏,以实现我县快速发展为己任,不断增强服务当地经济社会发展的能力。要坚持思路决定出路的原则,适应新形势、研究新情况、提出新办法、解决新问题,走出一条促进地税工作稳步上台阶的新路子。要切实转变以组织收入为中心的思想观念,牢固树立税收事业科学发展观念,努力实现地税各项事业全面发展。

根据今年制定的工作计划和工作重点强化税收征管,创新工作方法,加大工作力度,改进工作作风,提高工作效能,开拓创新,全面激发__地税活力。

一是创新县局管理工作。

(一)是强化税收征管工作。以综合征管软件上线为新起点,建立健全并规范各项制度、办法、台帐、文书,以州局建立的税收分析、纳税评估、税源监控和税务稽查“四位一体”长效互动机制为工作主导,完善工作链条,顺畅工作运转、创新工作局面,以坚实的税源管理为基础,以税收分析为抓手,以税务稽查为手段,逐步推进纳税评估实践,从预防、审核检查和内部管理等方面入手,不断完善管理措施,从而形成了全面系统的征管长效机制。

(二)是创建特色地税文化。将县局在长期的工作实践中创造、总结、积淀而成的各种物态形式、行为规范、管理制度、价值观念、精神文化等进行汇总梳理,建立__县地税特有的税务文化品牌。把__县地税建设成一个具有高效规范的执法队伍和拼搏奋进的学习型组织和团结向上的温馨家园。

(三)是理财工作创新。为规范财务管理工作,加强

行政经费管理,提高经费开支的透明度、提高资金使用效率、提高财务管理水平,确保地税系统日常经费管理工作正常高效运转。具体做法为:开源节支、科学管理、合理利用、落实制度,加强会计基础工作,规范财务收支审批程序,进一步推行财务公开。 (四)是发挥网络互动优势。20__年县地税局开拓创新,开通了__县地税网站,并在地税网站开设了税企网上互动平台。该板块主要包括以下内容:税官信箱、最新法规、税案曝光、欠税公告等,税企互动平台的建立,使地税和纳税人之间又架起了一座相互沟通的桥梁和纽带,通过快捷高效的征纳双方网络互动,实现 “依法诚信纳税,共建和谐社会”的税收目标,发挥网站的实时化、信息化、知识化、高效化的作用。通过该平台的建立,纳税人通过网站还可以全面了解国家最新税收政策及有关法规。针对纳税人提出的疑难问题,尽可能予以解答,充分发挥税务网络的优势。相信这一举措,将提升该局税收管理的科学化、精细化、规范化管理一个新的水平。

二是转变观念,优化纳税服务。政府职能不断转变,建立服务型政府,提高服务质量,是新形势新任务的要求。我们也要转变观念,把向纳税人提供优质高效的纳税服务作为当前改进税务机关工作作风的重要措施,彻底摒弃“官本位”、“高人一等”的错误思想。要把为纳税人服务贯穿于税收工作的始终,切实将管理与服务有机结合起来,以服务促管理,寓管理于服务之中。

三是坚持依法治税。新《征管法》及其实施细则在强调税收执法权的同时,增加了对税务机关执法监督的有关条款,强化了对纳税人正当权利的保护措施。具体来说,税务机关一切的执法行为必须遵循法定的程序。同时还要落实各项政务公开制度,坚持“文明办税六公开”,把行政许可、执法程序、税收定额、案件处理等向纳税人公开,坚持“阳光作业”,自觉接受纳税人监督。

四是加强廉政建设,杜绝各种“以税谋私”行为。当前,少数地税干部“不给好处不办事,给了好处乱办事”,“以税谋私”行为时有发生,廉政问题始终是征纳双方关系的焦点问题。因此,加强廉政建设是正确处理征纳双方关系,构建和谐地税必不可少的措施。

税收征管法实施细则最新范文3

随着经济全球化的进程,跨国公司的纳税问题愈来愈引人注目。一方面,来自跨国公司的税收占收入来源国税收收入的比例不断增加;另一方面,跨国公司又凭借其得天独厚的全球运作优势,想方设法地逃避税收,于是在跨国公司与收入来源国之间便展开了税收博弈。本文着重分析跨国公司与收入来源国尤其是我国作为税收博弈主体的特殊性和它们各自在税收博弈行为中不同策略选择下得益情况的推导与比较,从而得出收入来源国只有不断加强信息获取能力,加大稽查力度,完善税收制度,才能在与跨国公司的博弈中求得有利于自己的纳什均衡。

一、税收博弈主体:跨国公司与收入来源国

(一)跨国公司的特征

首先,跨国公司是由分属在不同国家的两个或两个以上的实体组成的,实际上这种实体都是依据东道国的法律组成的法人或其他法律主体。由于跨国公司内的这些实体具有不同的国籍或住所,而使得其区别于一般的国内公司。一般的公司是在一个国家领土范围内从事活动。其次,这些实体联系起来的原因是由于所有权或者其他的因素,如合同关系或者是知识产权上的联系;在多数情况下是由于所有权(股权)关系。再次,这些实体在经营管理和经营战略上是由诸多实体中的某一个公司(即母公司)所控制的,因此,在经营管理和其他的商业活动中,母公司对其他实体有向心力的作用,使得跨国公司各组成部分可以共同分享产品、技术和资源等。跨国公司与国内一般公司相比呈现许多不同,归纳起来大致有:

1 经济实力强大。来自世界银行和《财富》杂志的统计显示:2000年世界500强企业的销售总额为14.07万亿美元,占当年世界GDP规模30.35万亿美元的46.36%,将近一半。据了解,2000年世界500强企业的总资产已经超过45万亿美元,全球雇员接近4800万人,当年的利润同比上升20.4%。一些跨国公司已逐步拥有了超国家的经济实力。1999年,埃克森美孚、沃尔玛、通用汽车3家企业的全年销售收入均超过了俄罗斯当年的GDP;2000年埃克森美孚的利润额比1998年印度尼西亚的财政总收入高出了近35亿美元。这些大的跨国财团,真正可以称得上是“富可敌国”。经济实力的强大带来了一系列有利于跨国公司的连锁反应,如被投资国政府高度重视,控制、影响市场的能力巨大,持久吸引人才等等。

2 现代企业制度完备。首先,跨国公司已经形成了相当完备的企业制度。治理结构上,母子公司、总分公司、地区总部、研发中心等企业形态的综合配置,可以保障企业的健康稳定发展。其次,在分工协作方面,跨国公司已经建立了开放竞争体制,专业化分工极其精细,具有非常大的比较成本优势。再次,在内部机制上,跨国公司有一整套发展激励机制与企业价值观建设工程,可以激活公司的内在活力,赋予公司永久的前进动力与创新活力。

3 经营结构合理。经营结构上,跨国公司是“哑铃型”(研发和营销这两头特别重,而生产环节细小);国内企业的经营结构恰恰相反,是“橄榄型”(生产制造环节特别大,研发和营销这两头特别小)。而巨大的利润空间正是集中在研发和营销这两块。目前,多数跨国公司已经形成了结构优化机制,相应地,巨大的品牌效应、资金优势、人才优势等,使跨国公司的发展一直呈现良性循环态势。

4 垄断与内部化优势。(1)垄断优势。垄断所具有的自身优势是现代跨国公司形成的重要原因。生产和资本的集中不仅给企业带来了资本优势,也形成了其他多种优势,如技术优势、无形资产优势、利用资源的能力和技巧的优势、产品多样化优势、低成本要素投入和管理一体化优势等。随着跨国公司的不断发展,从资本、产品、市场垄断进而发展到管理、技术、人才垄断。当然,随着垄断的逐渐加强,跨国公司对市场竞争的抑制性也日益明显。(2)内部化优势。经济学家鲁格曼(Rugman)把内部化定义为“在企业内建立一个内部市场的过程。在这个过程中,企业内部市场取代外部不规则市场,并且由行政命令来解决企业的资源配置问题。企业组织由内部价格(或转移价格)来调节,并且使内部市场像潜在的规则市场一样具有效率”。跨国公司内部化是该定义的延伸,即当内部化的范围超越国界时就形成跨国公司内部化。由于现实经济的主要特征是许多市场的不完全性,因此,企业总会有强烈的内部化倾向。国际市场上众多的贸易壁垒和其他程度更高的市场不完全,使跨国公司的内部化倾向更强烈,而内部化结果使跨国公司形成内部化优势。跨国公司内部化优势表现为:一是避免或减少通过外部市场交易带来的不确定性,降低交易成本,同时可以控制要素市场而增强竞争优势;二是形成跨国的内部化转移生产要素的能力,最大限度地利用本企业的特定优势,同时可以避免或减少政府的干预,避免或减少汇率风险,利用不同国家税收政策的差异所带来的利润最大化机会;三是内部化所形成的子公司网络中,不同子公司分别服务于不同的市场,以便分割市场,并利用价格歧视获取垄断利润,同时,也可以获取规模经济的利益。内部化市场的最大优势即重要特征就是转移价格的运用,在以股权控制关系为纽带的母子公司或子公司之间运用转移价格可灵活、优化地配置公司要素资源,以达到全球范围内的利润最大化。要建立内部化优势的主要途径之一就是不断提高内部化程度。

(二)中国作为收入来源国的特征

改革开放三十年来,中国的经济发生了翻天覆地的变化,成为当今世界的一片投资热土,跨国公司的大量涌入与飞速发展就是例证之一。作为收入来源国的中国具有吸引跨国公司的优势包括:

1 开放的经济政策优势。加入世贸组织,持续引进外资,鼓励跨国公司进入中国,逐步开放中国的所有市场领域,取消各种限制,使我国达到了前所未有的开放程度;此外,我国经济发展与金融保持长期稳定,使全球投资者对我国充满信心。连续多年以来,我国都是引进外资的大国。

2 巨大的市场潜力优势。中国有十三亿人口的巨大消费市场,汽车、房产、旅游、娱乐、邮电通信、电子商务等市场都存在着难以估量的发展生机与潜力,这些对以追求全球利润最大化为目标的跨国公司来说都是极具诱惑力的。

3 各种鼓励投资的优惠措施。中国法律给予外资的优惠政策是多方面的,其适用范围和优惠程度也是相当广泛和极其特殊的,尤其是在税收政策方面给予跨国公司的各种优惠为世界少见。这些优惠待 遇对中国吸引跨国公司的投资曾经起过并仍将起到积极作用,有力地促进了中国经济的高速发展。

4 成本优势。据估计,在类似中国这样的低成本国家进行采购的跨国公司大约能实现20%~40%的成本节约。这些成本优势来自于几个因素:更低的人力成本、更低的资本投资成本、更低的本地采购成本、更接近消费市场、更大的经济规模,以及政府的激励。而最主要的优势来自于人力成本的差距。中国有数目巨大且技能熟练的廉价劳动力。改革开放之初,我国工人的平均收入等于美国工人的1%。经过20多年的发展,到2002~2003年,据一个美国专家的调查结果,美国制造工人的平均时薪为21.11美元,而中国只有64美分,仅相当于美国的3%。中国的劳动力成本不到巴西和墨西哥的三分之一,与印度持平。

二、跨国公司给收入来源国实施税收征管带来的挑战

(一)跨国公司在我国的发展历程

从20世纪80年代初,一些跨国公司开始进入中国。中国对于他们来说是一个陌生的潜在大市场,因此,跨国公司采取分阶段循序渐进、逐步发展的策略。20世纪90年代中期以来,面对其他跨国公司在华的投资竞争,不少跨国公司采取收购股份方式直接进入中国投资。日本的五十铃公司通过购买股份与中方建立了北京旅行车股份有限公司。这种投资方式无须建立新企业,从投资到投产没有间隔,因而具有进入中国市场快的特点。1993年以来,跨国公司在华开始了大规模和系统化的投资。主要表现为以下几个特点:(1)大多数著名跨国公司开始在华投资。(2)投资项目数量急剧增加。20世纪80年代,在华投资的跨国公司多数仅有一两个项目。1993年以来,其在华投资项目猛增。(3)投资额急剧扩大。20世纪80年代跨国公司在华投资多数属于试验性项目,因此单项投资额度不大,有的仅有一两万美元。近年来跨国公司在华单个项目投资额平均超过1000万美元,超过1亿美元的项目越来越多。不少跨国公司在华实际投资额超过10亿美元。(4)投资的系统化程度加强。随着投资规模扩大,许多跨国公司在华投资项目纵向一体化(既投资最终产品,也投资零部件生产、售后服务和技术开发)和横向一体化(既投资制造业,也投资服务业;核心业务领先,其他业务跟进)趋势加强。将在中国的项目协调为统一的系统,最大限度地使资金、人员和技术等生产要素合理流动、优化组合,产生整体效益。(5)跨国公司三大环节进展迅速。在跨国公司全球网络中,生产制造中心、研究开发中心和管理运营中心是三个重要的环节。连续十几年巨额的外商直接投资已把中国变成世界的工厂。中国作为跨国公司的制造中心已初具规模。近几年,一些跨国公司又开始在中国建立只针对中国市场的适应性技术开发中心。但由于中国交通、通讯等基础设施欠发达,知识密集型服务业落后,更由于没有完全放开对跨国公司在华从事金融、信息、贸易等服务业投资的限制,中国还难以作为跨国公司的营运管理中心。

跨国公司在华投资研发项目有如下表现:一是支持当地企业的生产、销售、开发新产品。如通用汽车参与投资的泛亚汽车技术有限公司建立后,对别克轿车进行了600多项适于中国情况的技术调整。英特尔公司6年来完成研发项目100多项,成果全部推向市场。IBM设立中国研究中心以后,着重对汉语语音识别和输入技术进行研究开发,其产品被许多公司采用。二是实现全球研发(R&D)联网。美国宝洁公司要实现全球范围24小时不间断地进行生产、管理和创新,并与全球18个研发中心联网进行全球开发。三是充分利用当地廉价的智力资源。美国联合技术公司在上海设立了一家“虚拟研究所”,自身并无研究人员,而是同中国16家大学和科研机构合作,从事研究开发的组织工作。几年来,这家研究所同中国研究机构合作签订了56个研究合同,共投入150万美元,已完成了25个项目。

(二)跨国公司的进入对收入来源国的税收征管带来的挑战

随着中国加入世贸组织,跨国公司更多地进入中国,大量资本、技术、管理经验及人才战略等随之涌来,这一切给作为收入来源国的中国带来了多层次、多方面的冲击,中国的涉外税收面临挑战。

挑战之一:跨国公司的国际性涉及到了国家之间财权利益的分配均衡,强化国际税收立法和管理十分重要、迫切。跨国公司通过广泛的集团网络,跨越国界进行生产、销售和服务,内部成员分布在若干国家,收入全球化、多源化、复杂化,对跨国纳税人征税必然涉及所得和费用在同一集团成员不同国家纳税人之间的划分,涉及到国家之间税收利益的分配。国际税收是维护国家税收权益的重要手段。近几年,一些发达国家税务当局纷纷加强国际税收立法和管理,并成立专门的国际税收管理机构,以确保本国在跨国税收权益的分配中处于有利地位,获取更多收入。强化我国的国际税收立法及管理,争取我国在跨国税收权益的分配中取得公平的份额,已显得十分重要和迫切。

挑战之二:跨国公司在中国投资策略的转变,使跨国公司对中国子公司的控制更强,税收监控难度加大。为了从产品研发、生产销售到管理决策等方面控制子公司,使子公司的经营活动更符合跨国公司集团的整体目标,近几年,跨国公司在中国的投资策略转向控股或设立独资企业,投资重点转向附加值高的高新技术产业,内部生产、销售、技术以及管理更强调一体化。跨国公司对中国子公司控制的力度增强,这必然使子公司在费用的分摊、所得的归属、股息的分配以及高新技术转让的方式、策略、技术定价等方面,与集团关系愈加密切,愈加受控于外国母公司;而作为收入来源国,中国对其税收监控的难度加大。

挑战之三:跨国公司集团利益最大化的追求与维护税收的公正、公平产生冲突。跨国公司通过独有的组织结构、经营战略、内部统一安排,在原材料、产品、技术转让、服务等方面进行转让定价,转移和改变集团内部或关联子公司的跨国交易价格,将利润在集团内部不同子公司、不同国家之间进行转移,是其保证全球利益、长远利益最大化的主要形式,这损害了税收的公正、公平原则,是反避税的重要关注点,但由于跨国公司集团内部安排的隐蔽性以及价格确定的复杂性,使得转让定价反避税成为国际税收征管的难点。

挑战之四:跨国公司内部管理的信息化、网络化,对收入来源国税收征管的理念、方法和手段提出了更高的要求。对跨国公司实施有效的征管,就必须要有一整套能够获取、分析其信息的手段,包括获取信息的机制、人才和管理手段、审计技术等。没有获取跨国公司信息的渠道,税收征管人员没有较高的专业素质,对跨国公司的审计不具备现代化的审计技术,收入来源国的税务人员即使进入跨国公司也会在复杂的数据、高度的信息化和高超的管理技术面前束手无策。

挑战之五:跨国公司对税收信息和税收服务提出更高的要求。跨国公司业务复杂、内部安排多,为了避免受到税务处罚,降低税收风险,它要求税收服务专业性更强、服务更快捷、信息更全面。对此,跨国公司除了在其内部专门设立税收企划部门,不断研究收入来源国的税收政策及应对策略外,还长期聘请国际知名的会计师事务所等专业机构对其进行全方位的纳税指导,这样,跨国公司对税收问题的研究随着税收 信息量的扩大而愈加深入,收入来源国税收征管面临许多新问题、新挑战。

三、跨国公司在我国的避税情况

(一)当前跨国公司在我国的纳税情况

我们先来看一组数字,根据国家统计局2005年5月23日公布的统计结果,1-4月份,全国规模以上工业企业(全部国有企业和年产品销售收入500万元以上的非国有企业)实现利润3893亿元,比上年同期增长15.6%。其中,国有及国有控股企业实现利润2001亿元,比上年同期增长14.1%;集体企业137亿元,增长26.9%;股份制企业2015亿元,增长24.2%;私营企业401亿元,增长28.8%。相比之下,唯有外商及港澳台投资企业的利润仅为1075亿元,不但没有增长,反而出现了下降,降幅为3.5%。还有数据显示,外商投资企业的亏损面在过去的近二十年不降反升:企业亏损面在1988~1993年约占35%~40%;1994~1995年约占50%~60%;到了1996~2000年达到了60%~65%。

上面我们分析的是所得税的相关数据,再来看流转税的相关数据。1992年在国家工商税收中,涉外税收所占的比重是4.3%;同期外商企业的工业产值占全国工业产值的7%,1998年这个数字升到了24%,可是工商税收的比重到2000年才仅升到了17.5%,2004年工业增加值占全国工业增加值的28%,而2004年工商税收的比重仅为20%。

造成上述局面的原因至少有二:一是以跨国公司为代表的外商投资企业享受着我国颇为优厚的税收优惠政策,各种减免税及出口退税的政策倾斜,使得外商投资企业所得税的实际税率大约在11%左右,是国内企业所得税实际税率23%的一半不到;增值税税率大约10%,也比国内企业低。二是跨国公司等外商投资企业普遍实施避税措施。比较保守的估计认为,目前全国约有50万家外企,每年亏损金额在1200亿元以上,每年仅通过转移定价,我国就损失税款近300亿元。

(二)跨国公司在我国的避税策略选择

跨国公司一般的避税措施有转移定价、资本弱化、滥用税收协定、避税港等。但是据统计,企业采用转让定价手段实现的避税要占到避税总金额的60%以上。特别是跨国公司凭借其生产全球化,在制定内部交易价格时,往往可以便利地应用转移定价的方法,达到减少税负增加利润的目的,并逃避税务当局的监管。另外,由于我国的所有制结构复杂,企业产权关系不清晰,在引进外资过程中只注重引资的数量,不注意对外资的管理,导致企业与投资者、企业与企业、企业与金融机构之间股权、债权和其他权益等关联关系错综复杂,关联交易多而且隐蔽,这些也为跨国公司实施转移定价提供了便利。正因为转移定价是目前最常见的一种避税方式,我国当前开展的反避税工作主要是针对关联企业利用转让定价避税问题。如何加强对企业转让定价的管理已受到各国政府的普遍关注,到目前为止,世界上已有近70个国家制定了专门的转让定价税制。对企业转让定价进行监控已成为各国政府反避税工作的重点和关键。

四、我国的反避税工作

我国反避税工作起步较晚,直到1987年,深圳市才率先颁布了《深圳经济特区外商投资企业与关联公司交易业务税务管理的暂行办法》。1991年7月1日,我国正式颁布实施《外商投资企业和外国企业所得税法》,首次增加了反避税条款。1998年,国税总局第59号文《关联企业间业务往来税务管理规程(试行)》讨论稿。《规程》的下发施行,表明我国已初步建立了符合国际惯例的转让定价税务管理机制。“九五”期间我国还开始着手对反避税法规制度进行不断完善,对反避税工作实施了分类管理、分类指导,推行了反避税工作目标考核制,使转让定价税收管理逐步走上了规范化、程序化、科学化的轨道。全国绝大多数地区都开展了反避税工作,一些省市还建立了反避税的专职机构。我国反避税工作中较成功的几点措施包括:

(一)《税收情报交换管理规定》的颁布

随着全球经济一体化的深入发展,纳税人跨国交易行为越来越多。一些纳税人往往利用不同国家间税收征管上的差异和漏洞,特别是一国税务部门对纳税人跨国交易情况掌握不够准确的现实进行偷避税。因此,在国家间的税收协定中,基本上都规定了为防止偷避税而交换情报的条款。2001年初,国家税务总局了《税收情报交换管理规定》(国税发[2001]3号),对实施税收情报交换工作做出了明确规定,进一步规范了我国和其他国家交换税收情报的有关事项,也意味着我国将更多地利用国际税收情报查处跨国偷避税案件。

(二)先进管理信息系统的引入

在10多年反避税工作的实践中,反避税人员遇到的最大问题是有关反避税必备的法规、国际协定、企业资料及案例等信息仅靠手工收集、整理、使用,速度慢、不准确、不规范,严重影响了反避税工作的全面开展。为此,国家税务总局推出了反避税管理信息系统。它是针对反避税工作的实际需要,严格按照《关联企业间业务往来税务管理规程》的规定,由国际税务司提出业务需求,信息中心经税务总局领导批准,委托深圳市地税局设计、开发完成的。反避税管理信息系统的广泛使用对提高我国反避税工作的整体水平起到了一定的拉升作用。

反避税管理信息系统主要解决转让定价的税收管理问题,而转让定价的税收管理是目前我国反避税工作的重心。反避税管理信息系统由两部分构成,第一部分是业务信息管理,主要是建立和完善反避税工作的基础资料,包括法律法规、税收协定、案例信息、商品(产品)价格与费用标准信息、外汇汇率以及企业资料等,为对具体企业进行转让定价调查、调整提供了丰富的资料;第二部分是业务操作管理流程,包括关联关系认定及交易额认定、调查审计对象的选择、调查审计实施、举证和举证核实、调查方法的选择、税收调整的实施等部分构成,使转让定价的选案、调查及调整遵循统一的标准、规范的流程,可以大大提高反避税工作的准确性、科学性和效率。例如,在审计选案中,系统设计了18个单项指标,反避税人员可以选出一些指标组合成综合指标,再输入若干企业的资料,系统就会自动排列出符合标准的企业名单,作为进行转让定价调查的对象。反避税管理信息系统是加快税收信息化的重要内容,是当前我国税务机关征管软件CTAX系统的组成部分,其成功运行并接入CTAX系统,将提高税收信息共享的程度。

(三)强化跟踪管理,巩固反避税成果

在大量的工作实践之后,我国税务机关认识到对结案企业的跟踪监控是巩固反避税成果的主要手段。近几年来,税务机关均按照《规程》的要求,对结案企业实施三年的跟踪管理,跟踪监控企业投资、经营状况、关联交易、纳税申报额等指标及其变化情况。通过对企业年度财务、会计报表的分析,评价企业的经营成果,对于仍存在转让定价避税问题的企业,在跟踪期内做税务调整,以巩固反避税成果。

(四)一种新型反避税措施――预约定价

1998年国税总局第59号文《关联企业间业务往来税务管理规程(试行)》,其第十一章第四十八条首次提到:允许企业通过“预约定价”的方式缴纳关联企业间的交易所得税,即允许企业和主管税务机 关就相关应纳税所得或者销售利润率区间,进行商谈论证,并据此纳税。2001年新《税收征管法》第36条及其《实施细则》第51-56页对关联企业间业务往来的税务处理进行了规范,并对预约定价的方法和追溯调整的期限做出了具体规定。2003年国税发[2003]47号文对《实施细则》第56条进行了补充说明和解释。2004年9月国家税务总局印发了《关联企业间业务往来预约定价实施规则(试行)》(国税发[2004]118号,以下简称“预约定价实施规则”)。该文的表明全国性的统一法规“预约定价”开始全面铺开实行。

“预约定价”,又称“预约定价协定制”,在我国称为“预约定价协议”,它是指纳税人事先将其和境外关联企业之间(有些国家还扩大到境外关联企业之间)内部交易与财务收支往来所涉及的转让定价方法向税务机关申报,经税务机关审核认定后,作为计征所得税的会计核算依据,并免除事后税务机关一定期限内对其定价进行调整的一项制度。预约定价是国际通行的一种纳税方式,除了可以减低政府部门的漏征税风险与审查成本,跨国公司也减低了被稽查后双重征税的风险,因此,预约定价制度是当前许多发达国家普遍采用的一种转让定价调整方法。

传统的转让定价税制着眼于关联企业间违反正常交易原则转让定价的事后调整。但是在各国的税收实践中,这种事后调整方式暴露出几个方面的问题:第一,调整的价格很难确定,也很难找到符合正常交易标准的调整价格。第二,一方面是税务机关举证材料难以齐全;另一方面,纳税人为了证明本身的转让定价方法符合正常交易价格,也需要提供相当繁琐的资料进行举证,而作为纳税人往往由于各种客观原因拿不出完全足够的材料来满足举证要求。第三,新的双重征税现象难以消除。通过对企业转让定价的调整,增加了被调整企业的应纳税所得额,但是,如果对方关联企业未做相应调整,就会造成新的国家双重征税,引起税务争议。第四,税收收入不稳定,容易引起争议和征纳双方的矛盾。税务处理的不确定性和滞后性会影响企业的经营决策,造成对经济的过分干扰,调查时间过长,消耗征纳双方大量人力、物力等。

“预约定价”的出现使转让定价问题开始有了一个更主动的做法,无论单边、双边还是多边都是主动地去约定,而且税务机关对于会计师事务所和跨国公司意见的重视,乃博弈的题中应有之义。它对企业的关联交易原则和方法做出了安排,而且这种安排基于一定的假设条件,即根据企业本身的经营状况和其所能承担的风险来核定合理的价格;也就是明确了企业的角色――该企业在集团中的功能定位。主要研发的企业和不承担研发功能的企业在利润上自然是不一样的。它将从更宏观的层面上优化投资环境。预约定价实施规则的出台,同时还意味着中国政府在税收管理方面更加透明化了,有利于更多地吸引外资,对于税务机关也是颇有益处。这个规则是“把主动权交给企业”,税务机关是“以静制动”,自然可以降低监管成本,节省大量的人力和物力。以前各地政府在执行有关规定时,出于对优化本地“投资环境”的过多考虑,使得有些时候执法力度不够。“预约定价实施规则”的出台,再配合全国性软件系统的使用,将使得在这方面的执法更加统一和一致,有利于稳固国家税基,减少漏征与少征税款。因为可以预约定价,对广大的跨国公司来说有了明确的方向,使得它们在实施转让定价财务安排的时候,必须考虑到要在合理的范围内进行。总体上来说,该规则发出的信号对规范企业行为带来的作用应该远大于通过其他方式调整税收带来的直接效益。

税收征管法实施细则最新范文4

转移定价或转让定价(transferpricing),是指企业集团内部成员企业之间或其他关联企业之间相互提品、劳务或财产而进行的内部交易作价,也包括同一企业内部各部门之间的内部交易作价。通过转移定价所确定的价格称为转让价格或转移价格。由于现代企业集团有可能跨国经营,因此,转移定价问题既可以发生在一国之内,也可以发生在国与国之间。后一种情况又叫国际转移定价(internationaltransferpricing)。关联方交易转移定价主要包括关联方之间货物和劳务购销活动的转移定价、贷款利息、无形资产、租赁资产的转移定价及资产、股权转移定价。

由于关联关系的存在,将可能影响关联企业的财务状况和经营成果。关联方之间的交易,在非关联方之间可能不会发生,即使发生,交易价格也可能不同。因为非关联方之间的交易一般按照公允市价进行,但是,由于投资企业对被投资企业的财务、经营决策有重大的影响,因而关联方之间交易的定价较为灵活,往往高于或低于公允市价。美国学者对164家美国跨国公司的调查表明,在内部交易中采取正常交易价格的只占35%(徐静,1997)。关联方交易转移定价对参与交易各方的利益都有着较大影响,因此,是关联方交易中的核心问题。

从理论上来讲,转移定价制定的方法主要有以市价为基础和以成本为基础两种,以及在此基础上发展起来的协商价格和双重价格。但是,由于关联交易转移定价是企业战略的一部分,是企业实现其经营战略的重要手段(注:关联交易转移定价的非税务动机主要有:扶持新建公司、转移资产和利润、进行盈余管理、转移资金、业绩考核等。),企业在进行关联交易时,往往根据其战略需要对交易价格进行调整。因此,关联交易的实际转移价格往往或多或少地背离其理论价格。在有些情况下,转移定价与其理论价格甚至相去甚远。

关联交易转移定价具有正反两方面的效应,对于国家税收而言,同样如此。

关联交易转移定价是企业(集团)实现整体税负最优化的重要手段。通过转移定价,可以使整个企业集团税负的时间和金额安排实现最优化。因此,正常的关联交易转移定价是允许的。

但是,值得注意的是,企业往往滥用关联交易转移定价来逃脱税负。应该说,利用关联交易非正常定价的最初动机就是避税。利用关联方转移定价避税,一方面是利用不同企业、不同地区税率及减免税条件的差异,将利润转移到税率低或可以减免税的关联企业;另一方面是将盈利企业的利润转移到亏损企业,从而实现整个集团的税负最小化。尽管我国在1994年税制改革以后,国内企业之间税率差别有所缩小,但不同地区不同行业的税务政策仍然存在一定的差异。例如,特区的企业与一般地区企业的税率、高新技术企业与一般企业在税率和免税优惠上仍然存在相当大的差别。企业集团经常通过在关联企业间人为地抬高或降低交易价格来调节各关联企业的成本和利润,以达到其逃脱税负的目的。例如,在所得税和流转税(关税、增值税)领域,利用关联交易避税最为严重的是一些外资企业。目前我国批准成立的外商直接投资企业为37万户,其中在税务部门登记的约为25万户,年度企业自报亏损额竟达1200亿元,60%的在华外商直接投资企业自称是亏损的。这与转移价格有很大关系(李péng@①,2001)。一些外资企业账面连续多年亏损但却不断增资。之所以如此,就是因为一部分外资企业的外商投资者利用转移定价或者低价向其国外关联公司销售商品或原材料,或者高价从其国外关联公司进口原材料和机器设备等,或者二者兼而有之。这严重损害了我国的税收利益。

企业通过关联方交易转移定价进行税负转移,减少了企业总体税负,造成国家税收收入流失,违背公平税负原则。这就要求加强对关联交易转移定价的税务规制,以防止国家利益的流失。特别是我国加入WTO后,国际投资会更多,为避免跨国公司利用转移定价进行逃税,迫切要求加强国际转移定价的税务规制。

二、国外对关联方转移定价税务规制的借鉴

关联交易转移定价税务规制的核心是对不合理的关联交易转移定价进行税务调整与规范。而判别转移价格是否合理,必须依据一定的标准,因此,标准的选择成为转移定价税务规制的关键。目前,对转移定价较为成功的规范是美国的正常交易准则和经合组织(OECD)1995年、1996年两个最新指南的相应规定。

1.美国的正常交易准则

美国是全球第一个制订转移定价规则的国家。1968年财政法规根据国内税收法典(IRC)第482节确认了将正常交易原则(Basicarm''''slengthstandard,BALS)作为转移定价调整的基点,并且创立了适用该标准对特定的公司间交易调整的不同方法。

目前,美国倡导的“正常交易准则”已被世界各国广泛接受(注:如英国1970年修订的《所得税法》第485节规定:“在某项资产交易中,若买卖双方存在控制与受控制关系,或者双方均受第三者所控制,并且,该项交易的价格不符合按正常交易原则所规定的独立当事人之间的交易价格,那么,应根据正常交易原则来重新计算英国当事人的课税所得”。德国1972年9月颁布的《涉外税法》第一条也规定:“纳税人与其关联企业从事国际交易的结果,若其交易所得低于独立企业间的交易所得,税务当局有权根据独立企业原则调整该纳税人的交易所得。”OECD税收协定范本第九条中提出:当“两个企业之间的商业或财务关系不同于独立企业之间的关系,因此,本应由其中一个企业取得,但由于这些情况而没有取得的利润,可以计入该企业的利润,并据以征税。”该原则的含义实际就是正常交易原则。在1995年7月颁布的最新指南正式确定了“正常交易原则”。)。因此它能较为真实地反映企业的经营,据以计算的应税所得额也比较合乎实际,因而形成的税收关系一般不会人为地损害当事人所在国的税收利益。

依据“正常交易原则”,在确认跨国公司某一项转移价格是否合理时,税务部门将参照同类产品在相似的销售条件下,由相互独立的买卖双方交易时形成的价格为标准价,将二者进行比较,得出结论。如果转移价格超越了“正常交易准则”确定的标准,税务部门有权实施“转移价格审计”,调整并重新分配该公司的利润、税收扣除额及其他收入项目,按照调整后的数额确认纳税人的真实应税所得额,强制其交纳税款及罚款。

为了评价跨国公司的转移定价是否符合“正常交易准则”,美国税法中规定了三种计算交易价格的方法,这三种方法目前被许多国家采用。

(1)可比不受控制定价法(ComparableUncontrollablepricingmethod)该法要求母公司将产品销售给予子公司的价格应与同种货物由独立的买卖双方交易时的价格相一致,并将交易所得同与其经营活动相类似的独立企业的获利相比较,得出可比利润的上下限。此法最能体现“正常交易准则”的要求。但是在质量、数量、商标、品牌甚至市场经济水平的差别等方面,直接对比并非易事。

(2)转售定价法(Resalepricingmethod)此法将从事交易的母、子公司视为相互独立的供销双方,要求供应方的转移价格相当于销售方转售给第三方的价格减去合理

的销售毛利。合理的销售毛利是指转售者获得的毛利要与市场上同类商品的其他销售者的毛利相一致。此法尤其适用于跨国公司内部交易中接受产品的一方不需要再进行物质加工使产品大量增值而将其直接销售出去的情况。

(3)成本加成定价法(Cost-plusmethod)此法是在生产者或销售商的实际成本上加毛利来确定转移价格的方法,毛利的确定须参照执行同种职能的独立公司所享有的毛利水平。

以上三种方法都是采用了“独立实体”理论,即将跨国公司的内部成员视为彼此独立、互不关联的“独立实体”,并将跨国公司的转移价格与市场上正常的销售价格相对比,鉴定转移价格的合理与否。当无法取得可比价格或无法取得可参照信息时,“独立实体”理论将失效。税务部门会转而利用“单一实体”理论,即将整个跨国公司视为“单一实体”,利用“利润分配法”来评估转移价格。此法将跨国公司的整体利润按各成员所占用的资产、履行的职责及承担的风险比例进行分配,通过考察各成员的利润,间接评估转移价格的合理性。

在美国,跨国公司有权依据自己的情况选择一种转移定价方法,该种方法的具体规定确定转移价格,并前后期一致。

2.OECD的最新指南

OECD1996年最新指南规定,符合正常交易原则的转移定价认定方法有五种,即可比非受控定价法(CUP)、转售定价法(RPM)、成本加成定价法(CPM)、交易净利润率法(TNMM)和利润分割法(PSM)。前三种方法,一般称为传统交易法,是以交易为基础的方法,主要通过对具体交易项目的价格进行比较,将不合理的转移价格调整为合理的正常交易价格,以调整应税所得。它们是确定关联企业间商务和财务状况是否独立的最直接的方法,在原则上和理论上比较简单,但在实践中要找到真正的可比非受控价格、确定转售价格毛利(theresalepricemargin)、合理分配共同成本难度很大。因为交易的商品质量、生产经营的时间、地点、条件和环境等因素不同,要确定一个使征纳双方及不同征税机关共同接受的正常交易价格不是一件交易的事。因此,OECD规定,在上述三种方法无法实施时,可采用后两种方法,以利润为基础,通过比较具体交易项目的利润,推断转移价格是否合理,从而将应税所得调整到合理正常。其中,利润分割法是对由若干个关联企业共同参与的交易所产生的纯利润,按照各企业承担的职责和对最终利润的贡献,确定一个分配比例,然后再按这个确定的比例在各关联企业之间分配纯利润。交易净利润率法是以独立企业在一项可比交易中所能获得的净利润率为基础来确定转移定价的。在交易净利润率法中使用的普通净利润率有销售收益率(净利/销售额)、成本收益率(净利/总成本)和资产收益率(净利/营业资产)。这样做,尽管在理论上受到许多批评,人们甚至怀疑它是否符合正常交易原则(注:因为在企业收支均符合正常交易原则的情况下,由于经营管理不同,经营目标不同,利润差异会很大。),但其在会计核算和税收征管方面较为简单。在实践中,当交易都在集团内部进行而不能分别计量时,如企业集团内部劳务转让,在相关税收当局同意的前提下,可以采用利润分割法。由此可见,利润分割法在双边协定程序中或对寻找多边预先定价协议的公司来说是有用的。而交易净利润率法的运用条件则极为严格,只有在非常特殊的情况下,才能说明交易净利润率法比传统交易法更为恰当,而且必须依赖可靠的相关信息。安永(Ernst&Young,1997)和德勒(DeloitteTouche&Tohmastu,1998)对跨国公司对OECD允许采用的转移定价法的使用进行了调查,发现各种方法中使用较多的依次是成本加成法、可比非受控定价法、其他方法、转售定价法、交易净利润率法、利润分割法(注:转引自Tyrrall,D.&Atkinson,M.1999:InternationalTransferPricing(孙晓、和广译)电子工业出版社2002年版,第74页。)。调查还发现,跨国公司大量地使用OECD指南规定以外的其它方法。

3.转移定价规范的新方法:预约定价制

长期以来,对转移定价规范的做法主要是事后调整。其缺点在于:税收收入不稳定;容易引起争议和征纳双方的矛盾;税务处理的不确定性和滞后性会影响企业的经营决策;造成对经济的过分干扰:调查处理的时间过长,消耗征纳双方大量人力、物力。

美国于1991年推出了“预约定价协议制”,随后日本、澳大利亚、加拿大、西班牙和英国先后开始实行,新西兰与韩国也自1997年起开始实行。预约定价制,也叫预先认定制(Preconfirmationsvstem),指的是纳税人事先将其和境外关联企业之间内部交易与财务收支往来所涉及的转让定价方法向税务机关申请报告,经税务机关审定认可后,可作为计征所得税的会计核算依据,并免除事后税务机关对定价调整的一种制度。预约定价制的核心是企业与税务机关达成预约定价协议(advancedpricingagreement,APA)。预约定价一般要经过研究、预申请、正式申请、评估和谈判、批准实施和更新修订几个环节(注:参见拙文:《试析预约定价制》,《浙江财税与会计》2002年第9期。)。

在预约定价制下,纳税人从事有关交易活动,必须事先将其和境内外关联企业之间的内部交易与财务收支往来所涉及的转移定价方法,向税务机关报告,经审定认可,作为计征所得税的会计核算依据,并免除事后税务机关对其转移定价进行调整。实质上,APA就是把转移定价的事后调整改为预先约定。其理论基础是,如果内部交易涉及国的税务机关均在事前审查中认可了该交易的转移定价符合正常交易原则,它们便不会再对此项交易的合理性怀疑,从而避免了事后审查与税务调整的麻烦,对各方当事人均有极大的便利。

采用预约定价制,税务机关将对关联企业转移定价的事后审计改为事前审计,对保护纳税人的合法经营和税务机关的依法征税都有好处。概括说来,APA的优点有:(1)由事后调整改为事前规范,对公司采用的转移定价预先作出规定,能较好解决转移定价的滥用问题。(2)降低了税务机关对转移定价调整的不确定性。(3)避免双重征税或双重不征税,特别是有助于在几个国家同时解决转移定价问题。(4)有利于企业进行经营决策,同时减少征纳纷争,以避免税收对经济的干扰。(5)提高工作效率,降低征纳双方管理成本。(6)有助于协调当事国与当事国之间、税务机关与纳税人之间的矛盾。(7)有助于减少税务机关对转移定价的调查。

当然,预约定价制也不是没有缺点。其缺点主要是:迫使企业披露敏感性机密信息;在调整转移定价政策方面缺乏弹性;要提交大量文件和管理;遵循和应用较为复杂,费时费力(注:GerardG.Muller,HelenGernon&GaryK.Meek,1997:Accountirg:AnInternational

Perspective(4thedition),McGraw-Hill.(机械工业出版社影印)P187.)。事实上,迄今为止,美国实施成功的APA并不多。但总的说来,预约定价制仍不失为一种新型的转移定价税务规范的有效方法。

三、我国转移定价的税务规范及评价

目前我国规范关联交易转移定价的税务规范是1998年5月国家税务总局的《关联企业间业务往来税务管理规程(试行)》。该规程规定,“对企业与其关联企业之间的业务往来,不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用,而减少其应税收入或应纳税的所得额的,主管税务机关应根据关联企业间业务往来的类型、性质以及审计的结果,并考虑相关因素,选用相应的调整方法。”其中,有形财产购销业务转移定价的调整方法:(1)按独立企业之间进行相同或类似业务活动的价格进行调整(又称可比非受控价格法)。即将企业与其关联企业之间的业务往来价格,与其与非关联企业之间的业务往来价格进行分析、比较,从而确定公平成交价格;(2)按再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的利润水平进行调整(又称再销售价格法)。即对关联企业的买方将从关联企业的卖方购进的商品(产品)再销售给无关联关系的第三者时所取得的销售收入,减去关联企业中买方从非关联企业购进类似商品(产品)再销售给无关联关系的第三者时所发生的合理费用和按正常利润水平计算的利润后的余额,为关联企业中卖方的正常销售价格。采用这种方法,应限于再销售者未对商品(产品)进行实质性增值加工(如改变外型、性能、结构、更换商标等),仅是简单加工或单纯的购销业务,并且要合理地选择确定再销售者应取得的利润水平。(3)按成本加合理费用和利润进行调整(又称成本加成法)。即将关联企业中卖方的商品(产品)成本加上正常的利润作为公平成交价格。采用这种方法,应注意成本费用的计算必须符合我国税法的有关规定,并且要合理地选择确定所适用的成本利润率。(4)其他合理方法。在上述三种调整方法均不能适用时,可采用其他合理的替代方法进行调整,如可比利润法、利润分割法、净利润法等。在企业不能提供准确的价格、费用等凭证资料的情况下,还可以采取核定利润率方法进行调整。

应该说,较之《中华人民共和国企业所得税暂行条例》、税收征管法及外商投资企业与外国企业所得税法实施细则中有关规定,《关联企业间业务往来税务管理规程(试行)》较好地借鉴了国外经验,如取消了机械地按次序选择调整方法的规定,增加了对可比性的详细规定,引进了可比利润法、利润分割法、净利润法等方法。但对于这些方法,缺乏具体规定,因而在实际税收征管中常常采用核定利润率的方法进行调整,其结果往往有违正常交易原则(曲晓辉、杨全忠,1999)。

四、对完善我国关联交易转移定价税务规范的思考

1.对可比利润法、利润分割法、净利润法等调整方法作出详细可行的指南,以便税务机关根据实际情况灵活选择合适的调整方法。

2.为了节省调整成本和减少争议,可采用目前国外较为普遍的预约定价协议制度,即企业向税务机关事先报告关联交易的转移定价方法,经认可后作为计征所得税的依据。对于转移定价方法的选择,应规定企业保持前后一致,不得随意变更。值得指出的是,《关联企业间业务往来税务管理规程(试行)》第48条已允许采用预约定价方法,实践中已有一些地方的税务机关采用这种方法。但是,预约定价法在我国税务实践中的应用并不广泛。对此,目前应做好以下几项工作:(1)借鉴国外先进经验,制定我国预约定价制度的具体操作程序,完善相关法规,规范操作程序及方法,减少随意性。(2)设置专门管理机构,尽快建立一支素质高、业务强、具预约定价管理技能的队伍,切实提高我国转移定价工作的质量和效率。(3)积极稳妥地推进预约定价制,避免使用不当给国家利益造成损失。

3.针对目前上市公司滥用无形资产关联交易转移定价较为严重的问题,应当对无形资产转移定价问题作出详细规定。无形资产由于价值的不确定性更大,因此,需要对无形资产转移定价作出更为详尽具体的规定。OECD在最新指南中专设一章,对无形资产进行了规范,并确定了如下符合正常交易原则可供无形资产转移选择的方法:(1)如果有第三方证明,就采用可比非受控价格法;(2)如果关联企业再批转给第三方,就采用转售价格法;(3)或者采用利润分割法。该指南同时承认,无形资产价值非常不确定时,变化了的情况可能导致报酬条件的修改,双方可以保留将来进行调整的权利。目前我国关于无形资产转移定价的税务规范只有《关联企业间业务往来税务管理规程(试行)》第三十二条,“对关联企业之间转让无形财产的作价或收取的使用费参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。调整时要注意考虑企业与其关联企业之间转让无形财产及与其非关联企业之间转让无形财产,在开发投资、转让条件、独占程度、受有关国家法律保护的程度及时间、给受让者带来的收益、受让者的投资和费用、可替代性等方面的可比性。”但是,该规程没有具体说明采用何种方法、如何进行调整。虽然该规程规定了一些调整有形资产转移定价的传统方法,但由于无形资产具有和有形资产完全不同的特点,传统的调整方法往往难以奏效。相反,可比利润法、利润分割法等方法反而更适合无形资产转移定价的调整。因此,有必要对这些方法作出详细规定,并指出每种方法使用的前提及可比性分析的重点,使得税务人员可以根据具体的情况进行选择。

4.试行“高低两难法”。要求关联企业的一方或双方向税务当局如实申报价格,若税务当局认为卖方报价过低,有权指定它以该价卖给非关联企业;若税务当局认为买方报价过高,有权责令它以该价购买非关联企业同类产品,以使申报价格不敢过高,也不敢过低,对其有利的价格便是公平价格,以此作为最终实行预先定价协定的过渡措施。

5.加强国际税务合作,与有关国家鉴定避免双重征税协议。通过鉴定避免双重征税协议,明确税收的国别归属,既可以避免国际税收摩擦,又能有效地保护国家利益,加强国际税收合作,防止税收流失或双重征税。截至1999年底,我国已同61个国家正式签署了避免双重征税协议,约占我国有贸易投资往来国家和地区的39%,但其余61%的国家和地区尚未签订这种协议。为保证在国际税收协定背景下转让定价调整的顺利实施,保护我国的国家利益,应及时与其他有关国家签订国际税收协定。另外,还应当积极进行广泛的国际税务合作,如交易税务方面的情报等。

6.借鉴国外立法经验,把举证责任转移给纳税人。如果没有反证,税务部门在税收争议中所举证的全部事实均认为属实;如果要这一结论,纳税人应负举证责任。在争议诉讼过程中,纳税人应列举使人信服的证据,来反驳税务部门征税所依据的法律事实。但当税务部门依法对纳税人的不正常避税、偷税进行处罚时,则必须履行举证责任。

7.提高税务征管人员素质,以适应转移定价税务规范和调整的要求。

此外,还应加大对利用关联交易转移定价逃避税收、损害国家利益的行为的处罚力度。

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