前言：中文期刊网精心挑选了预算会计要素的定义范文供你参考和学习，希望我们的参考范文能激发你的文章创作灵感，欢迎阅读。
预算会计要素的定义范文1
本文在分析了我国现代政府会计与传统预算会计的区别之后提出构建政府会计的的设想。在国外,预算会计和政府会计的概念是有区别的。西方预算会计的核算内容,主要是政府预算资金的收支活动,政府会计的范围则比预算会计更为广泛,还包括了那些并不反映为预算收支的政府资金运动。我国至今还没有真正建立政府会计,即使有,也是政府的预算执行会计。随着经济国际化的发展,政府会计标准也趋于国际化。为加快预算会计向政府会计体系转换的进程,作者建议重新构建我国的政府会计体系。为此应先从现代政府会计与传统预算会计二者的区别出发。现代政府会计与传统预算会计不只是名称不同,更主要的是内容不同、职能作用不同。预算会计是反映政府的预算收支及其结果的会计,现代政府会计应是现代政府财务会计,即以财务收支为主导的政府会计。也就是说,现代政府会计除了包括传统预算会计的内容外,还要完整、系统、连续地反映预算收支对政府财务活动产生的累积影响。二者的主要区别是如下。
1会计对象不同预算会计以预算资金及其运动为对象,以预算年度为会计期间,确认、计量、记录和报告当年的预算收支及结果。现代政府会计以政府单位为会计主体,除了包括预算会计对象外,还包括整个预算资金的连续运动及累积结果,将国有资产及政府的债权、债务的价值运动也作为政府会计对象。
2会计基础不同历史上,世界各国的预算会计和政府会计都是采用收付实现制会计基础,近年来,随着预算体制改革和对政府会计信息需求的不断扩大,权责发生制的政府会计逐渐成为各国政府会计的主流和改革方向。经济合作与发展组织(OrganizationforEconomicCooperationandDevelopment,OECD)的大部分国家已进行了政府会计基础改革,改革后采用的会计基础分为三种:修正的权责发生制、修正的收付实现制以及完全的权责发生制。GASB的第34号准则公告则要求政府会计根据财务报告视角采用双重形式的会计基础:政府整体报告、企业基金使用完全的权责发生制,政务基金使用修正的权责发生制。我国现行预算会计制度规定,除事业单位经营性收支活动采用权责发生制外,一般都采用收付实现制。对预算收支业务,预算会计采用收付实现制会计基础,有其优点,但政府会计,由于其会计对象扩展、会计目标扩大,为了客观、真实地反映政府财务活动及其财务状况,保证会计信息的相关性和可靠性,会计确认基础不应采用单一的收付实现制,而应采用修正的收付实现制,即在收付实现制的基础上,对某些会计事项要采用权责发生制。
3会计模式不同由于政府会计资金来源的特殊性,在其使用上,往往要限定用途,即通过预算限定。因此,为更好地体现专款专用原则,现代政府会计应从传统的预算会计模式扩展为基金会计模式。我国应逐步建立起具有中国特色的基金会计模式。
4会计要素不同我国预算会计有资产、负债、净资产、收入和支出五个要素,这种划分体现了预算会计与企业会计的区别,基本上符合国际惯例。但与GASB规定的政府会计要素作进一步比较后,发现两者之间还是存在以下差异:首先,资产定义方面不同:GAS对资产定义的内涵是一种财务资源,我国则将其定义为一种经济资源。其次,GASB为了区分各年度的财务受托责任,将基金资产(负债)与固定资产(长期负债)分开处理,我国并未进行区分。中美两国政府会计要素差异具体。
5财务报告不同首先是财务报告的目标不同,现将中美政府财务报告目标的区别进行比较(具体见表2)。传统预算会计提供预算执行情况报告,是为政府部门、各级人大服务的;现代政府会计提供政府财务报告,政府财务报告应全面反映政府财务业绩、与受托责任相关的财务及非财务信息。其次是财务报告的组成和具体内容不同,政府财务报告要复杂得多。最后是政府财务报告由于其使用者的广泛,为证明其客观公允性,一般需要进行财务报告鉴定,而传统预算会计是不需要进行会计鉴定的。长期以来,我们强调预算会计是预算管理的工具,预算会计主要为加强预算管理提供有关信息资料。由于预算分期,预算管理的重心主要在于预算当期的财务收支,预算会计也就自然把核算的重点放在当期预算收支执行情况及结果方面。从另一个方面看,会计理论界也没有对预算会计与政府会计的区别与联系作深入的研究。作者认为,应从政府财政、财务收支的角度重新构建我国的政府会计,预算会计应当作为预算执行会计融合在政府会计之中。超级秘书网
因此,作者主张,财政总预算会计和行政单位会计应当合二为一共同组成政府会计,国库会计执行政府总预算出纳保管业务,收入征解会计执行政府总预算收入业务,基建拨款会计执行政府总预算的基本建设支出业务,三部分都参与财政总预算的收支运行,因此也是政府会计的组成部分。随着我国财政预算管理体制改革的逐步深入,原有的预算会计应逐步向政府会计扩展,而且我国正尝试构建政府与非营利组织会计标准体系。因此,建立政府会计体系是我国预算会计改革的长期目标和思路。建立政府会计,有利于政府职能的转变,是适应预算管理制度改革的要求,有利于客观真实地评价政府的公共受托责任,满足国家宏观管理的需要,实现其会计目标。因为政府会计与预算会计相比,其涉及的会计事项要比预算收支复杂得多,政府会计应当对整个财务收支情况及财务状况承担受托责任。总之我们相信,只有不断地吸收其他国家政府会计改革的优秀理论、思想、技术和方法,我们才能在强壮自身的过程中不重复发达国家的曲折和弯路,才能使自身的落后状态尽快适应其最新的发展,从而实现后来者居上！正如诺曼•马克斯所说,当今时代带给我们的是挑战和机会。
虽然我国在会计及相关领域的研究和实践起步较晚,但我们坚信在未来的发展空间里,只要我们正视问题并坚持努力开拓,一定能找到符合我国政府会计的实际理论、技术和方法,以期更高、更远的未来！
参考文献
[1]杜雁.基于公允价值的写作论文我国政府会计研究.湖南大学.硕士论文,2005,10.
[2]王娟.我国政府预算会计改革的研究.天津财经大学.硕士论文,2007,5.
预算会计要素的定义范文2
关键词：权责发生制 政府综合财务报告 改革
政府会计改革，曾经以为离我们很遥远。
一直以来，在广大行政事业单位会计人员的工作实践中，习惯了按现有制度处理会计业务，很少去深入思考制度本身的问题，对改革的反应往往是迟钝的，更难于主动萌发改革的意识。2014年12月，国务院批转了财政部制定的《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，方案明确：我国将在2020年前建立起具有中国特色的政府会计准则体系和权责发生制政府综合财务报告制度。准则体系尚未全面建成之前，要求在现行会计制度的基础上，暂按权责发生制原则和相关报告标准，编制出反映一级政府整体财务状况的财务报告。
政府会计改革的脚步声已经越来越近了，你，准备好了吗？
一、政府会计改革的背景
我国的政府会计包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计三大板块，长期以来实行收付实现制为主的会计核算基础，编制的政府会计报告为反映政府财政预算执行情况的决算报告，这对准确反映国家的预算收支情况、加强预算管理和监督发挥了重要作用。但，随着社会经济的发展，我国政府单一的决算报告制度日益暴露出诸多弊端，例如，无法准确全面的反映政府的资产和负债情况，从而不利于加强政府资产管理，无法准确核算和管理政府债务；没有成本核算的意识，因而不利于强化和降低行政成本、提升运行效率等等。随着我国提升政府财务管理水平、推进国家治理体系和治理能力现代化的要求日益迫切，政府会计改革已是势在必行。
二、政府计改革的主要内容
（一）制定统一规范的政府会计准则体系
该体系包含基本准则（概念框架）、具体准则、应用指南和政府会计制度，普遍适用于财政总会计和行政单位会计、事业单位会计等全部政府会计主体。从而改变了当前财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计三套制度并行，各主体之间信息割裂，不具有可比性更不利于统计的现状。
《政府会计准则――基本准则》已于2015年10月，连同2016年7月相继的存货、投资、固定资产和无形资产四项资产具体准则，都将于2017年1月1日起正式施行。财政部正在酝酿的《政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表》将统一所有行政事业单位会计制度。
（二）实行政府决算报告和政府财务报告“双报告”制
构建了政府预算会计和财务会计适度分离并相互衔接的政府会计核算体系，明确政府会计主体应当通过预算会计核算形成决算报告，通过财务会计核算形成财务报告，分别服务于反映预算执行情况和反映整体财务状况两个不同的目标。
（三）实行收付实现制和权责发生制“双基础”制
在预算会计核算体系内，以收付实现制为会计核算基础，在财务会计核算体系内，以权责发生制为会计核算基础，明确政府财务报告的编制主要以权责发生制为基础。
（四）重组会计要素与会计等式，科学界定会计要素的含义，明确其计量属性
提出了会计3+5要素和双等式的概念，在预算会计体系内，使用预算收入、预算支出和预算结余3个预算会计要素，并满足“预算收入-预算支出=预算结余”会计等式要求；在财务会计体系内，使用资产、负债、净资产、收入和费用5个财务会计要素，并满足“资产=负债+净资产+（收入-费用）”会计等式要求。
在会计要素的界定方面更为科学严谨，如，“资产是指政府会计主体过去的经济业务或者事项形成的，由政府会计主体控制的，预期能够产生服务潜力或者带来经济利益流入的经济资源”，该定义使得“服务潜力”成为资产的核心特征，从而将原本游离在政府资产之外的市政道路等公共基础设施纳入政府会计核算范围。首次提出的收入、费用要素，建立在权责发生制基础上，大大区别于现行预算会计制度中的收入和支出，能更准确的反映政府会计主体的运行成本，更科学的评价政府提供公共服务的效率。
在对资产和负债的计量属性方面，在保持历史成本计量为主的基础上，引入了现值计量和公允价值计量等属性，既考虑了政府会计实务现状，也体现了政府会计改革的前瞻性。
三、应对政府会计改革的措施
笔者认为，对政府会计各组成单位的广大行政事业单位而言，应从制度、人员、手段三个方面做好充分准备，以按照国家的统一部署顺利推进政府会计改革工作。
（一）制度的准备
各单位应广泛学习政府会计准则体系的内容和精神，并据以修订本单位相关的财务制度和其他内部控制制度等，使之紧扣改革要求，为改革的顺利实施打好制度基础。
（二）人员的准备
新的政府会计制度加进了权责发生制核算的重要内容，强调了对会计信息质量的要求，其复杂程度必将远远超过现行以收付实现制为主的简单的行政事业单位会计制度，这对广大的行政事业单位会计从业人员来说，无疑是个巨大的挑战。各单位财务部门应加紧组织业务培训，优化财会干部队伍结构，提升队伍整体水平，为改革的顺利实施做好人才储备。
（三）手段的准备
工欲善其事，必先利其器，各单位应加强会计信息系统的建设，在政府会计具体准则和政府会计制度出台后，及时调整和更新现有会计信息系统，使之完全对接新的制度与准则，满足以权责发生制为基础的政府综合财务报告编制需求。
参考文献：
预算会计要素的定义范文3
［关键词］ 政府会计；公允价值
1 公允价值在政府会计中应用的可能性分析
传统会计信息的质量特征存在一个悖论，即不能同时获得可靠性和相关性，它们之间是一种此消彼长的关系。产生这一悖论的主要原因是传统会计的计量模式是一维的，对于同一会计事项，在历史成本和公允价值之间只能取其一，而历史成本强调可靠性，公允价值强调相关性。人们对公允价值的不信任感致使会计信息严重不相关，财务报告正在加速丧失其作用。以信息系统为支撑的政府会计通过采用多维计量方式，将彻底消除这一悖论，可靠性和相关性将实现统一。这种多维计量方式将产生多维的会计信息，综合地反映政府服务提供的情况。
扩大预算会计对象范围，即扩大确认、计量、记录和报告的范围，原有的资产、负债、收入、支出等会计要素的范围都将得到扩充。预算会计中采用的是历史成本计量属性，用历史成本计量预算资金尚可，然而一旦扩大会计对象范围，历史成本的弊端必然暴露无遗。经济越发展，公允价值会计越重要。
政府会计要素与企业会计要素不完全相同（资产、负债及收入相同），但可以对应起来：净资产对应所有者权益 、支出对应费用 、利润对应结余。资产是会计要素的基础，其他会计要素都可以用资产来定义：资产是未来经济利益的可能流入。负债是将来可能要放弃的经济利益，具有与资产相反的特征，因此被称为负资产。净资产是未来经济利益的净流入，即资产和负债的差额。收入是净资产的增加，支出是净资产的减少，结余是收入和支出的差额。资产是未来经济利益的可能流入，而未来经济利益通常用未来现金流量来计量，因此资产最主要的本质特性是未来现金流量的现值，既然所有的会计要素都可以用资产来定义，则未来现金流量是最能恰当反映会计要素本质特性的会计计量属性，而公允价值符合会计要素的本质特性。推广到政府会计中，同样如此，以公允价值计量政府会计中的资产，则其他要素也应以公允价值计量，即公允价值在政府会计中得到了全面应用，则建立了基于公允价值的政府会计。
2公允价值在政府会计中的具体应用
2.1计量资产
政府资产是政府受托管理的国家经济资源，这些经济资源能够提供未来服务潜能或带来未来经济利益。政府资产既包括金融资产，也包括公用资产、基础设施资产、遗产资产、自然资源资产等长期实物资产。对于某些类别的资产而言，如资源资产，采用公允价值会更有助于反映其真实价值。在公允价值计量模式下：①对于政府资产中的金融资产来说，它直接表现为现金或现金等价物，其经济意义不依赖于转化和实现过程，而由在现行情况下其收回现金流量的合同权利的价值来决定，应采用公允价值计量。②对于能产生现金流潜能的非金融资产即经营性资产，因为其经济意义在于通过维护、运营，有效地实现资产的保值增值，并且经营性资产最终可以转变为金融资产，所以也应采用公允价值计量。③对于具有提供公共产品和公共服务潜能的非金融资产即非经营性资产，其经济意义在于通过公共资源的合理配置和有效使用，来确保提供高效的公共产品和服务以实现公共利益，并且很多非经营性资产并没有原始的历史取得成本，所以应对其所提供的公共产品和公共服务的价值进行计量，可以获得市场交易价格的，可以将其作为计价依据；没有市价，则可采用估价技术确定的评估价值作为公允价值的参考依据。④非经营性国有资产。我国预算会计对于资产的计量采用的是历史成本。《事业单位会计准则（试行）》及 《行政单位会计制度》都有规定：“各项财产物资应当按照取得或构建时的实际成本计价。除国家另有规定者外，不得自行调整其账面价值。”而财政总预算会计确认、计量、记录和报告的对象是“政府预算执行和财政周转金等各项财政性资金活动”，因此应按“实际成本计价”。历史成本的局限性加之非经营性资产长期无人监管，导致这部分资产“家底不清”，并且加剧其流失。各行政事业单位在固定资产的购入、接受捐赠或无偿划拨等入账方面也存在一些问题。有些行政事业单位接受外单位捐赠或划拨的固定资产采取不入账的方式，使这部分固定资产游离于账外，逃避国有资产管理部门对这部分资产的监督。为加强对这部分固定资产的管理，国有资产管理部门应严格要求各单位按实收到资产的公允价值入账。对无原始单据的固定资产应由国有资产管理部门根据公允价值原则评估作价，以评估结果作为入账依据。对接受捐赠或行政划拨获得的固定资产，应向捐赠单位索要资产价值的凭证或划拨单，凭划拨单等作为原始凭证入账，如其实际价值与账面价值有出入，则以公允价值入账。⑤环境资产。环境资产大部分是由自然力作用形成的，少部分是自然力和人力相互作用形成的，因此，它们往往没有或只有较低的历史成本；另外，它们又是有生命力或活动力的，其价值在不断变化，只有在交易的那一刻才能暂时相对固定其价值。在我国，它们还没有被纳入政府会计的核算体系，即使在被纳入有关核算体系的地方，如果仅仅按照目前的历史成本会计模式来计量这些环境资产，它们的价值计量也偏低。而这不利于恰当地计量我国的环境资源、恰当地确定有关产品和劳务的价格、恰当地决定企业税负和企业发展策略，将导致在对外贸易和招商引资中损害国家和企业的政治和经济利益。只有采用面向市场、未来、风险和不确定性的公允价值计量属性，才能全面、及时地反映环境资产及相关产品和劳务的真实价值及其变化，恰当地维护有关各方的利益。
2.2 计量负债
对于政府的或有负债和直接隐形负债而言，历史成本同样无法反映其真实价值。无论是政府担保还是政府承诺，采用公允价值来计量都更为妥当。公允价值是有关资产或负债的公允价值，因此，以公允价值计量政府的负债同样重要。揭示和防范各种财政风险，是政府会计工作的一项重要内容。在计划经济条件下，这个问题还不明显，在市场经济条件下，由于资金来源、投资去向的多样性、资金运行的复杂性、国际国内经济环境的多边性，如何揭示和披露可能发生的财政财务风险，适时采取措施加以控制和防范，十分重要。从改革预算会计来看，当前应该强调提供行政财务风险的信息，揭示和披露或有负债和隐性负债就是一个重要问题。或有负债履约的时间或者需要偿付的金额并不确定，它们会随着未来有关事件的发生或者不发生而发生改变，因此，如果严格按照历史成本计量模式，这些将在未来履约而且支付时间或者金额不确定的负债将难以入账并反映在资产负债表中。如果要反映这些负债，政府必须在充分考虑未来不确定性因素的情况下，按照恰当的方法采用估计的应付金额或者未来现金流量的现值等计量方法来确认和计量这些负债。
环境负债也没有历史成本（确切地说，是历史收入）。当存在环境负债的活跃市场时（这种情况不多），环境负债有市场价格；当环境负债的期限很短时，可以用未折现的清偿价值计量；当不存在环境负债的活跃市场且环境负债的期限很长时，就必须用环境负债的未来现金流量的现值来计量。环境负债的市场价格、清偿价值和现值，这些就构成了环境负债的公允价值。因此，环境负债也必须采用公允价值计量。计量某一范围的环境价值的步骤是：先按环境标准对环境质量做出评价，再按照环境经济学的方法引入价值观念和货币尺度，形成以货币计量的生态环境资产价值。计量生态环境价值的具体方法包括直接市场法和替代性市场法两大类。直接市场法度量被评价的环境质量到环境标准之间的变动，然后直接运用货币价格对这一变动的条件或结果进行测算，具体包括以下4种方法：市场价值法（或生产率法）、人力资本法（或收入损失法）、防护费用法、恢复费用法（或重置费用法）。但仔细分析不难看出，不论是直接市场法还是间接市场法，它们所使用的都是市场价格，都是客观信息。而市价正是公允价值中最基本的一种计量属性。
2.3 计量净资产
政府净资产是政府资产扣除负债后的净额，它表示政府履行其公共责任的持续能力。而净资产能否真实反映政府履行责任的持续能力，取决于政府资产与负债确认的合理性与对称性。只有对政府资产与负债实行公允价值计量，在政府资产和负债中合理运用对称原则，净资产项目才能提供正确的绩效信息，反映政府履行责任的持续能力。
2.4 计量收入和费用
政府的特殊职能职责决定了它并非为了取得收入才提供服务，这决定了政府费用与收入无法配比，其确认范围存在非对称性。政府费用应与政府履行职责的情况配比，它是政府履行职责总的资源消耗，其合理的确认与计量是正确评价政府履责成本、政府行为效率和效果的前提。政府收入是政府履行职责资源耗费的补充，它表示能实际为政府带来的可支配经济资源。如果存在活跃市场，政府费用和政府收入可采用类似的市场价格作为公允价值的参考价值来计量，如果不存在活跃市场，则可采用现值等估价技术作为对公允价值的良好估计来计算。
总之，在政府会计中适度引入公允价值，来弥补单一的历史成本计量属性的不足，有助于全面反映政府的资产和债务信息，从而为准确评价政府绩效提供保障。不过，即便在企业会计中，公允价值的运用也面临着很多难题，因此，在政府会计中采用公允价值应尤为谨慎。
主要参考文献
［1］谢诗芬．公允价值——国际会计前沿问题研究［m］．长沙：湖南人民出版社，2004.
预算会计要素的定义范文4
【关键词】 双分录； 权责发生制； 现金收付制； 政府会计
【中图分类号】 F810.6 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）20-0086-04
以引入权责发生制为主要内容的本轮政府会计改革，随着事业单位、行政单位、高等学校等分行业会计制度的相继出台而落下了帷幕。相对于原有会计规范，新制度意欲通过扩大双分录的应用范围，实现政府财务会计与政府预算会计的适度兼容。然而从双分录在行业会计制度间的应用差异来看，现行的政府会计改革思路不仅在理论上缺乏支撑，而且在操作上也难以真正实现财务会计信息与预算管理信息兼顾的会计改革目标定位。由此，本文基于现代信息技术探讨权责发生制与现金收付制的融合方式，并通过二重确认会计的创建为政府会计改革开辟一条新的出路。
一、政府会计改革的目标定位与会计确认基础的选择
从受托责任到决策有用，会计目标定位的差异是组织分化和利益相关者多元化的结果；而从实物收付到货币收付再到权责发生，会计确认基础的演进则是会计适应组织演变和利益相关者财富管理需求差异化的结果。会计确认基础的选择与组织的性质和会计目标定位不无相关。权责发生制在资产计价和损益计量方面所具有的独特优势，使得企业外部的投资者、债权人可借助基于权责发生制确认基础的财务状况和经营成果信息做出正确的投资、信贷决策；而现金收付制在揭示预算执行过程及其结果方面所具有的独特优势，使政府主管部门可借助基于现金收付制的预算收支信息评价各预算单位的预算执行情况和相关人员的受托责任。正是由于会计所服务的组织性质、会计目标定位和会计确认基础的不同，财务会计才被分为企业会计和政府会计（也被称作“政府及非营利组织会计”“公共部门会计”“预算会计”等）两大分支，并且企业会计多采用权责发生制确认基础而政府会计多采用现金收付制确认基础。
虽说纯粹的现金收付制更能准确地揭示各预算单位的预算执行过程及其结果，但出于往来款项管理和实物资产保护等方面的实际需要，权责发生制确认基础还是被不同程度地引入到了政府会计之中。如原行政、事业单位对预付款的处理，就是按照权责发生制记入过渡性的“暂付款”科目而非直接列作支出。尽管现金收付制确认基础在政府会计实务中已得到不同程度的修正，但因其在揭示财务状况和运营成果方面仍有很大的局限性而在过去数十年间不时地遭到质疑和批评，进而也就引发了世界范围内以引入权责发生制为主要内容的政府会计改革。20世纪80年代以来，随着西方政府绩效考评制度的建立和发展，新西兰、美国、澳大利亚、英国等先后将权责发生制用于政府收支的核算。在此背景下，国际公共部门会计准则理事会（IPSASB）也致力于权责发生制在政府会计领域中的应用和以权责发生制为确认基础的国际公共部门会计准则体系（IPSAS）的开发。为满足我国公共财政体制的建立和政府绩效评价的需要，财政部在推行国库集中支付、政府收支分类改革、国有资产管理和部门预算等多项公共财政改革措施的基础上，也积极地探索了权责发生制在政府会计中的应用，并按照财务会计与预算会计兼容的会计改革目标定位，以双分录形式将权责发生制不同程度地融入到了政府分行业会计制度之中。
二、两种确认基础的冲突与双分录的协调机理
不同的确认基础有不同的账户体系，进而会衍生出不同的会计要素并构建出不同的会计等式。在复式记录模式下，权责发生制确认基础下的会计账户，通常被分为资产、负债、所有者权益（净资产）、收入（为与狭义的收入相区分，后文称作“收益”）、费用和利润六大类，并可按“资产+费用=负债+所有者权益（净资产）+收益”这一动态会计等式（等式①）揭示交易、事项的财富影响；而现金收付制下的会计账户，则被分为收入（这里仅指可增加货币资金的狭义收入）、支出和结余三大类，并可按“收入-支出=结余”这一会计等式（等式②）揭示收入的来源和支出的去向。如果把等式①中的资产区分为“现金资产”和“非现金资产”，那么等式①就可变换为“现金资产=负债-非现金资产+所有者权益（净资产）+收益-费用”（等式③）。仅就涉及货币资金收付的业务而言，由于等式③中现金资产的科目余额等同于等式②中的结余，所以等式②和等式③就可合并为“收入-支出=现金资产=负债-非现金资产+所有者权益（净资产）+收益-费用”（等式④）。由此不难看出，在以会计科目为唯一分类标识的传统复式记录模式下，权责发生制和现金收付制这两种确认基础存在天然冲突。仅就不涉及所有者权益（净资产）变动的资金收付而言，与现金类科目对应的贷方科目，要么按照现金收付制即按等式④的左边记作收入，要么按照权责发生制即按等式④的右边记作负债，却不能同时按照两种确认基础即按等式④的左、右两边同时记作收入和负债；而与现金类科目对应的借方科目，要么按照现金收付制即按等式④的左边记作支出，要么按照权责发生制即按等式④的右边记作非现金资产，却不能同时按照两种确认基础即按等式④的左、右两边同时记作支出和非现金资产。正因为如此，基于权责发生制的财务状况和经营成果信息，与基于现金收付制的预算收支信息，在传统复式记录模式下总是不可兼得。
为加强对往来款项和实物资产的管理，政府会计除了以扭曲支出信息为代价对往来款业务按照权责发生制进行会计处理之外，还以双分录形式对两种确认基础进行了兼顾。就行政单位购置固定资产而言，原制度就是通过增设“固定基金”而将货币资金的减少同时记为“经费支出”和“固定资产”。这种能够兼顾权责发生制下的资产计价和现金收付制下的预算支出的双分录会计处理，在新的《行政单位会计制度》中可谓运用得淋漓尽致。现结合存货购置及相关业务的会计处理说明双分录的协调原理：（1）对于现购存货，通过增设“资产基金――存货”这一过渡性科目，并按照“借：存货，贷：资产基金――存货”和“借：经费支出，贷：银行存款”这种双分录形式进行会计处理之后，等式④所涉及的支出和存货的增加、银行存款的减少就都可得到反映；（2）对于赊购存货，通过再增设“待清偿净资产”这一过渡性科目，并在赊购存货验收入库时作“借：存货，贷：资产基金――存货”和“借：待清偿净资产，贷：应付账款”，在支付购货款时作“借：经费支出，贷：银行存款”和“借：应付账款，贷：待清偿净资产”这种双分录形式的会计处理后，赊购日存货和应付账款的增加、付款日应付账款和银行存款的减少及经费支出的增加，就都可得到反映。之所以将这里的“资产基金”和“待清偿净资产”称作过渡性科目，原因就在于从现金收付制的角度看，它们分别是对该确认基础下不可能出现的“存货”和“应付账款”科目的抵销；而从权责发生制的角度来看，它们则是对该确认基础下不可能出现的“经费支出”科目的抵销，并且在存货耗用和债务清偿之后科目余额均变为零（就其本质而言，此类科目的余额应作为资产负债表的“结余”抵销项而非“净资产”的组成项）。由此不难看出，通过增设过渡性科目并按双分录进行会计处理，两种确认基础可在同一账务系统下得到协调。
三、双分录的理论缺陷及其应用局限
虽说双分录可用以解决权责发生制与现金收付制的兼容问题，但将两套基于不同确认基础的会计科目融入同一账务系统的操作思路，却在理论上冲击着会计要素定义以及与之相关的会计等式。会计要素是人们对会计科目及会计报表项目的系统分类和逻辑抽象。有了资产、负债、所有者权益、收益、费用和利润这六大会计要素，人们就可构建出“资产=负债+所有者权益”和“收益-费用=利润”这两个基于权责发生制的会计等式，并用以针对企业组织描述交易、事项的财富影响；而有了收入、支出和结余这三个会计要素，就可构建出“收入-支出=结余”这一基于现金收付制的会计等式，并用以针对政府部门及公共组织描述预算的执行过程及其结果。确认基础的不同，使得收入和收益、支出与费用有着完全不同的经济内涵和使用场合。就收入和收益的区别而言，收入关注的是预算年度内的货币资金流入，如《事业单位财务规则》就将收入定义为“事业单位为开展业务及其他活动依法取得的非偿还性资金”；而收益强调的却是应当归属于报告年度内的经济利益流入，如《企业会计准则》就将收益（前文已提及广义的“收入”应由“收益”取代）定义为“企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”。尽管某些货币资金流入可直接确认为报告期内的收入，但属于预收款性质的货币资金流入，在权责发生制下却是要先确认为负债，尔后待商品发出、服务提供并符合实现原则时才确认为收益。再就支出和费用的区别而言，支出关注的是预算年度内的货币资金流出，如《事业单位财务规则》就将支出定义为“事业单位开展业务及其他活动发生的资金耗费和损失”；而费用强调的却是应当归属于报告期间的经济利益流出，如《企业会计准则》就将费用定义为“企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。尽管某些支出可直接确认为报告期内的费用，但与非现金资产购置相关的支出，在权责发生制下却是要先确认为非现金资产，尔后随着非现金资产的耗用或处置才转化为费用；而某些延期支出，在权责发生制下却要按照受益原则先期确认为费用。不难看出，收入与收益、支出与费用有着完全不同的经济内涵和适用场合。由此，意欲协调两种确认基础以求财务状况和预算执行信息得以兼顾的双分录会计处理，无论是对收入与收益不加区分，还是将支出等同于费用，均不可避免地会使人们对会计要素的定义出现认知混乱。如《事业单位会计准则》第三十五条就使用“支出或费用”，《高等学校财务制度》对支出和费用给出了几乎相同的定义，《事业单位会计制度》在“费用类”之下列举了支出类科目，等等。而就双分录会计处理，除了可借助前文创建的等式④解释两种确认基础的协调之外，很难为其找到合乎逻辑的理论支撑。
相对于传统的复式会计分录而言，用以协调两种确认基础的双分录，将使日常处理工作量和会计核算成本几乎成倍地增加。就行政单位对赊购存货及其支付购货款的核算而言，在单一的权责发生制下，会计人员只需在购货时作“借：存货，贷：应付账款”、在付款时作“借：应付账款，贷：银行存款”共计四条数据记录的会计处理；在单一的现金收付制下，上述两笔分录将简化为付款时所作的“借：经费支出，贷：银行存款”这一仅有两条数据记录的会计处理；然而在双分录记录模式下，购货时所作的“借：存货，贷：资产基金――存货”和“借：待清偿净资产，贷：应付账款”，付款时所作的“借：经费支出，贷：银行存款”和“借：应付账款，贷：待清偿净资产”，将使数据记录总数增至八条。对于资金规模在数十亿甚至上百亿元并且资金收付相当频繁的高等学校、科研院所等事业单位来说，如对所有涉及非现金资产购置的业务均按照双分录进行会计处理，其所增加的核算工作量必使实务人员不堪重负。也许正因为如此，行业会计制度间才出现了双分录覆盖范围上的差异。
四、行业会计制度间双分录应用上的差异及其对财政预算管理的影响
通过增设过渡性科目以对权责发生制和现金收付制进行协调的双分录记录模式，因其可兼顾财务状况和预算收支信息的提供而能为政府财务会计与政府预算会计的兼容提供技术支撑。由此，新制度大幅度地扩大了双分录的应用范围。其中，行政单位会计中的双分录覆盖范围，已由原来的固定资产扩展到包括预付款项、存货、固定资产、在建工程、无形资产、政府储备物资和公共基础设施在内的所有需要同时确认非现金资产和经费支出的业务；而高等学校等其他行业会计制度中的双分录覆盖范围，则由原来的长期投资、固定资产扩展到包括长期投资、固定资产、在建工程和无形资产在内的所有需要同时确认非流动资产和相关支出的业务（需要说明的是，在《高等学校会计制度》正式出台之前，财政部曾过一个更为激进的征求意见稿，其中双分录的覆盖范围就包括预付款项和存货等流动资产业务）。双分录应用范围上的这种差异，决定了过渡科目设置及其核算内容的不同。如行政单位会计就增设了“资产基金”和“待清偿净资产”两个科目，并为“资产基金”设置了“预付款项”“存货”“固定资产”“在建工程”“无形资产”“政府储备物资”“公共基础设施”七个明细科目，为“待清偿净资产”设置了“应付账款”和“长期应付款”两个明细科目；而高等学校等其他行业会计则仅仅增设了“非流动资产基金”科目，并为其设置了“长期投资”“固定资产”“在建工程”“无形资产”四个明细科目。
行业会计制度间双分录应用上的差异，使得同一财政预算体系下的各预算单位，在会计核算质量方面出现了明显的不同。其中，行政单位的会计核算结果，既能保证基于权责发生制的财务状况信息的提供，又能保证基于现金收付制的预算执行信息的提供；但高等学校等其他预算单位的会计核算结果，却是以扭曲预算执行结果为代价保证了基于权责发生制的财务状况信息的提供。仅就因支出确认时点不同而对预算执行结果的扭曲而言，对预付款及其销账业务和对存货购置及其耗用业务所作的单分录会计处理，将有可能扭曲两个会计期间的预算支出信息。这是因为，若付款日与销账日、存货入库日与货款支付日隶属于不同的会计期间，那么付款日因要借记“预付账款”“其他应收款”“存货”“应付账款”“应付票据”等非支出类科目而无法进入收入支出表；与之相反，销账日或存货耗用日在借记“教学事业支出”等支出类科目并进入所属会计期间的收入支出表时却没有货币资金付出。如果同一财政预算体系下的各预算单位因双分录应用上的差异而使收支确认的口径存有差异，那么财政部门依据个别会计报表所得到的政府整体意义上的合并报表就不可能真实地反映政府预算的执行情况；如果有相当数量的预算单位因制度本身的缺陷而不能将预付的采购款（尤其是数额巨大的工程预付款）和存货购置支出列入预算年度的收入支出表，那么财政部门就不可能合理确定各预算单位下一财年的预算规模；如果收入支出表不能真实地反映各预算单位的预算执行结果，那么财政部门依据收入支出表对预算单位所谓的结余资金进行统筹就很可能影响预算单位的正常运转。如此等等，行业会计制度间双分录应用上的差异，必会对财政预算管理产生负面影响。
五、政府会计改革的路径选择与二重确认会计的创建
理论上的不完备和操作上的低效率，决定了双分录在政府会计改革进程中不可能有广阔的应用前景。由此，我们有必要重新审视政府会计改革的路径选择。为使政府会计在引入权责发生制后仍能保证基于现金收付制的预算管理信息的提供，理论界提出了三种典型观点，第一种主张采取完全的权责发生制，并按照类似于企业会计为编制现金流量表所用到的调整方法获得基于现金收付制的预算收支信息；第二种主张政府财务会计与政府预算会计完全分离，并将政府财务会计限定于财务状况和运营状况信息的提供而将政府预算会计限定于预算收支信息的提供[1-2]；第三种观点主张政府财务会计与政府预算会计进行适度兼容，并以双分录形式对两种确认基础进行协调[3]。从已的行政、事业、高等学校等行业会计制度来看，财政部最终还是选择了具有折中性质的第三种观点，并不同程度地将权责发生制融入到了分行业会计制度之中。毫无疑问，相对于政府财务会计与政府预算会计分离的改革思路来说，兼容模式可有效地降低制度的实施成本。但从双分录的实际应用来看，不仅所增加的核算工作量不可小觑，而且覆盖范围上的差异也有损于政府合并报表的总体质量。由于权责发生制与现金收付制在揭示财务状况和预算收支方面各具优势，因而任何从两个极点出发的妥协式改革思路，也就是采用所谓修正的权责发生制或修正的现金收付制，无论是“权责”程度多一点，还是“收付”程度多一点，均会牺牲另一种确认基础的优势。由此，政府会计改革的路径选择，并不是在多大程度上以及如何渐进到权责发生制，而是要在兼顾权责发生制与现金收付制各自优势的前提下，探寻两种确认基础的最佳融合方式。
会计应财富管理需要而产生，随社会制度变迁和会计技术变革而演化和发展。现代信息技术在会计中的运用，为人们探索权责发生制与现金收付制的最佳融合方式提供了技术支撑。当把“收入”和“支出”看作是现金类科目的一个核算属性、将“结余”看作是非现金类科目的一个核算属性，进而将前文所述的等式②和等式③基于关系型数据库技术进行横向叠加，那么就可得到“‘现金资产’/‘收入-支出’=‘负债-非现金资产+所有者权益（净资产）+收益-费用’/‘结余’”这一可兼顾权责发生制和现金收付制的新型会计等式。其中，等式两边的第一个引号为基于权责发生制并用以编制资产负债表和运营状况表的会计分类标识；等式两边的第二个引号为基于现金收付制并用以编制收入支出表的会计分类标识。就政府会计而言，由于现金类科目余额的增加必有等量现金流入和现金结余的增加、现金类科目余额的减少必有等量现金流出和现金结余的减少，而不涉及现金科目的业务根本影响收入支出表的编制，因而只要为凭证数据库文件增设一个专门存储现金收支及其结余的分类字段，并在业务处理时对现金业务所涉及的现金科目辅以“预算收入或预算支出”分类代码、对现金业务所涉及的非现金科目辅以“预算结余”分类代码、对非现金业务所涉及的会计科目全部以“占位科目”进行空值占位，就可基于现代信息技术创建一种可兼顾权责发生制和现金收付制的新型会计模式。在这一可称作二重确认会计的新型会计模式下，仅需两个且长度不超过10个字符的存储单元（这里把凭证数据库文件记录中每一字段所占用的空间称作一个存储单元），就可取代双分录记录模式下相关核算属性一应俱全的两条数据记录。如就赊购存货及其付款业务而言，其会计处理就会简化为“借：存货/占位科目，贷：应付账款/占位科目”和“借：应付账款/预算结余，贷：银行存款/预算支出”。不难看出，相对于双分录和其他形式的双轨制而言，基于信息技术创建二重确认会计，既能充分发挥两种确认基础的各自优势，又不会带来核算工作量的显著增加，因而应成为政府会计改革的理想出路。
【参考文献】
[1] 岳公侠，张琦.政府会计改革路径研究[M]//中国会计学会.政府会计理论与准则体系研究.大连：大连出版社，2010：76.
预算会计要素的定义范文5
关键词：非营利组织会计准则；企业会计准则；会计制度
一、问题的提出
我国针对非营利组织的财务制度一直沿用预算会计来规范，并没有因为会计环境的巨大变化而发生改变，现行预算会计体系的缺陷逐渐显现出来。首先，财政体制不断深化，预算会计体系各组成部分之间协调性较差。其次，我国事业单位组成复杂。其中，一部分代行政府职能，一部分从事经营活动的具有企业性质，因此，不是所有的事业单位都适用事业单位会计制度。再次，非营利组织发展迅速，分布范围比较广，但针对我国民间非营利组织的财务会计制度出台较晚，预算会计又不能满足核算要求。而我国企业会计的发展生机勃勃，逐渐与国际惯例靠拢，特别是2006年2月15日财政部我国新的企业会计准则，极大地促进了企业会计的发展。相比之下，我国非营利组织会计发展滞后，研究相对薄弱。
二、我国非营利组织会计体系现状分析
非营利组织一词是从西方引进来的。许多人认为，非营利组织在我国就是指通常所说的事业单位，因此，关于非营利组织的会计规范就是有关事业单位的会计规范。但是，我国除了事业单位以外，还有大量的非企业非政府的民间非营利组织。这些民间非营利组织，财政部有统一非营利组织会计制度。我国事业单位的会计规范、民间非营利组织会计规范是由财政部的一系列事业单位会计准则和制度组成。我国现行事业单位会计准则和制度自颁布实行至今对规范事业单位会计核算，加强事业单位财务管理起到了巨大的作用。但是尽管如此，仍然显得比较混乱，不成体系。
随着我国经济体制改革不断深入发展，事业单位与市场的关系越来越密切，事业单位的会计环境也随之发生了巨大的变化，这就使得现行的事业单位会计准则和制度有些不能适应业务发展。一方面，十年前制定的准则应用于发生了很大变化的会计环境，不可避免地造成会计信息被扭曲披露。另一方面，现行事业单位会计准则和制度适用的范围受到限制。事业单位会计准则第二条规定：本准则适用于各级各类国有事业单位。一些社会团体、行业协会和民间组织等非国有事业单位遵照什么会计准则和制度进行会计核算没有一个统一的规定标准。这就使得一些非国有事业单位在财务的管理上无章可循，导致这些单位的财务行为难以规范，财务管理问题很多，从而阻碍着这些单位的健康发展，甚至造成不必要的损失。
此外，《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》和《民间非营利组织会计制度》是一种“准则+制度”的模式，形成我国非营利组织会计体系也是一种“准则+制度”的模式。而这种“基本准则＋行业制度”的模式，应当是一种过渡模式，似乎既存在交叉重叠，又存在空白之处，造成一定程度上的模糊。
三、我国非营利组织会计准则的建立
（一）非营利组织的界定
我国非营利组织管理模式发生了巨大变革。1998年预算会计改革的事业单位实行的是核定收支、定额补助、超支不补、结余留用的管理模式。筹资渠道从单纯依靠财政资金转向多渠道、多形式筹集资金。很大一部分非营利组织甚至可以做到收支相抵。从发展趋势来看，非营利组织会计与政府会计差别越来越大。此外，会计的基本分类就是看其会计主体是否进行经营活动，是否以营利为目的。非营利组织会计与企业会计虽然从形式上有很多相似之处，但从本质上又有很大的区别，即非营利组织不以营利为目的，即使期末有盈余，那只是结余而非目的。而且即便形式上非营利组织会计与企业会计也有很大的差别。随着市场经济体制的不断完善，在今后发展中公立非营利组织肯定将被进一步推向市场，大部分单位将提高经费的自给程度，与民间非营利组织越来越相似。两者采用不同的会计准则规范似乎没有必要。而可行的方案是：将行政事业单位会计和财政总预算会计归为一类，统称为“政府会计”，事业单位会计与民办非企业单位会计、各种社会团体会计、基金会会计等合称为“非营利组织会计”。在此基础上，构建我国企业会计，政府会计、非营利组织会计“三足鼎立”的会计体系新模式。相应地，应当建立我国政府会计准则和非营利组织会计准则。
（二）我国非营利组织会计准则的制定机构
目前，世界各国的会计准则制定机构可以划分为三类：一是民间会计机构或组织制定会计准则并；二是会计职业团体组织机构制定会计准则，由官方机构批准；三是由政府机构制定、准则或制度。美国作为当代会计准则理论与实务高度成熟的国家，其经验值得借鉴。在美国，目前由财务会计准则委员会制定私立部门（包括企业会计和非营利组织）的会计准则，政府会计委员会负责制定州和政府机关及其公立企业和非营利组织的会计准则，会计总局负责制定联邦政府机关及其公立企业和非营利组织的会计准则。美国会计准则制定机关权力超然独立，具有广泛的代表性，但非营利组织的会计准则由三个不同的机构制定，势必造成三套准则之间不协调，甚至矛盾。
而从我国的政府会计环境来看，非营利组织会计准则应该由财政部制定，这符合我国《会计法》的规定。这种做法也能够在最大程度上保证准则的权威性，但在某种程度上缺乏代表性。建议我国财政部组建专门的非营利组织会计准则委员会，负责制定一套科学、完整、有序、逻辑严密的非营利组织会计准则。委员会的人员的选择应该具有普遍的代表性，要吸收非营利组织会计人员、高等院校学者、研究人员、会计师事务所等各界人士参加，并广泛征求社会意见。
（三）我国非营利组织会计准则的理论体系
非营利组织单位经济业务与企业经济业务有相通之处。企业以经营为目的，事业单位也在从事一些风险较小的经营活动。因此非营利组织单位会计和企业会计同处于社会经济的微观领域，两者具有某些共性，比如资产、负债业务及某些收入业务等。由此决定了在会计目标、会计假设、会计信息质量特征、会计要素定义、会计确认与计量和会计报表的某些方面，非营利组织会计准则可以吸收借鉴企业改革和企业会计准则的成果，完善非营利组织会计准则理论体系。但是非营利组织会计与企业会计还是存在很大的差别，因此具体而言，应该明确如下非营利组织会计准则的理论问题：非营利组织的界定；非营利组织会计假设；非营利组织会计要素；非营利组织会计目标；非营利组织会计要素的确定与计量等。
（四）我国非营利组织会计准则体系的设计
1、我国非营利组织会计准则体系结构设计。目前我国会计界对企业会计准则层次的一般认识是，会计准则由基本准则与具体准则两个基本层次构成。其中，基本准则主要就会计核算的基本内容做出原则性的规定，包括会计核算的基本前提、一般原则、会计要素和会计报表的基本框架结构等，具体准则是基本准则的要求，就会计核算的基本业务、特殊业务、特殊行业等所做的规定。我国非营利组织会计准则体系也可以借鉴这种层次结构。
2、非营利组织会计基本准则的内容应该包括：（1）基本前提：包括会计主体、会计分期、和货币假设。（2）一般原则。（3）会计要素。（4）会计报表等。
3、在具体准则层面上应该由下列种类的准则构成：（1）共性业务处理的准则，即对教、科、文、卫、体等待业共同具有的基本业务规范会计确认与计量等处理的会计准则，如应收款项、存货、投资、借款、固定资产、无形资产、折旧与摊销、业务收入、业务支出等准则。（2）特殊业务处理准则，如拨款收入、捐赠收入等。（3）报表列示准则，即规范报表中的项目分类、排列顺序及方式、格式的准则，包括资产负债表、收入支出表和现金流量表的准则，提供报表附表的准则，报表附注的揭示的准则。（4）提供补充信息的准则，用以规范会计报告应该提供补充信息的范围、程度及方式等。
非营利组织会计准则是一套完整科学的体系，其构建需要较长的时间，不可能一蹴而就。现阶段比较可行的方法是，先就比较紧迫、理论发展比较成熟的事项制定具体准则，在非营利组织会计理论逐步完善的基础上做出原则性的规定，然后再进一步完善具体准则。
参考文献：
1、荆新.非盈利组织会计准则理论框架研究[M].清华大学出版社,1996.
2、王庆成.西方政府和非营利组织会计准则的理论框架[J].教育财会研究,1996(4).
3、王庆成.论我国非企业会计组成体系的构建[J].会计研究,2004(4).
预算会计要素的定义范文6
【关键词】 政府管理会计； 概念框架体系； 业务与技术体系； 应用指引体系
【中图分类号】 F235.99 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）02-0020-05
一、引言
建立高效廉洁政府是我党执政的核心理念与重大改革部署。党的十突出强调从严治党，不断提升党员干部拒腐防变的能力和我党抵御风险的能力，增强自我净化、自我完善、自我革新、自我提高能力。党的十八届三中全会明确提出，加快转变政府职能，全面正确履行政府职能，简政放权，提高效率，优化政府组织结构，绩效管理，落实责任。政府管理会计作为提升国家治理体系和治理能力的重要工具，内嵌于政府活动之中，对于推进建立高效廉洁政府发挥着独特的功能与作用。为此，财政部于2014年颁布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（下文简称《指导意见》），该文明确指出“管理会计服务于行政事业单位内部管理需要”。全面推进政府管理会计体系建设有其现实的重要性和紧迫性，是推进国家治理体系和治理能力现代化的重要举措，是提升政府部门效率效能、预防腐败的重要手段，是建立健全财政制度、推动行政事业单位加强治理的重要保障。
此外，党的十八届三中全会提出了要建立“政府财务会计”体系，即“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”；而目前我国实行的主要是以收付实现制为基础的“政府预算会计”体系，这将导致我国出现政府管理会计、政府财务会计和政府预算会计体系“三足鼎立”的状况。这样的局面让我们不禁要思索以下重大基础性问题：在高效廉洁新常态下如何构建政府管理会计；如何运用政府管理会计；政府管理会计特色在哪里；三大政府会计体系如何整合等。毋庸置疑，从当前及未来发展趋势看，管理会计与财务会计已相对成熟，是现代会计并驾齐驱的中流砥柱。构建政府管理会计，发挥其价值创造与决策支持功能，必须植根于中国特色的政治、经济大环境提供的土壤与条件，并紧扣建立高效廉洁新型政府需求。
二、国内外研究现状与评析
（一）国内外研究现状
1.关于政府管理会计的内涵
“政府管理会计”表述出现在1954年Lawrence W.Robson的“Management Accounting for Public Administration”一文[ 1 ]，可将管理会计运用到公共领域进行成本控制，加强预算管理。财政部出台的《指导意见》提法是“管理会计服务于行政事业单位内部管理需要”。罗辉提出“公共部门管理会计”的概念，将其定义为公共部门会计信息系统的重要组成部分，认为其主要目标是提高公共管理效率、效益与效果，并为公共部门经济与管理活动全过程的预测、决策、规划、控制、责任考核评价等提供会计信息服务。
2.关于政府管理会计的理论动因
（1）权变理论。“不同类型组织需要应对不同环境条件”，权变理论（Contingency Theory）使得人们对“内部组织状态和过程与外部环境需求之间一套复杂的相互关系”有了更好的理解（Lawrence and Lorsch，1967）。在政府管理会计的研究方面主要体现在单环境因素政治竞争强度（Ingram，1984；Evans and Patton，1987）、会计官员选拔制度（Ingram，1984）、政府机构臃肿程度（Baber，1983；Evans and Patton，1987）、环境稳定性（Green wood et al，1980）、组织要素、管理理念和政府会计人员职业化水平（Evans and Patton，1984；In-gram，1984）等与政府管理会计变革相关的研究。“国家会计生态”模型（Gernon and Wallace，1995）是一个初步的综合影响因素模型，“修正的国家会计生态”模型（PG.Gerhardy，2002）表明社会环境、专业环境、组织环境、主体环境、会计环境五大方面影响国家会计系统变革，而“国家会计发展的扩展权变模型”（PG.Gerhardy，2002）则是综合因素影响模型的集大成。
（2）新公共管理理论。20世纪80年代，发达国家推动行政改革的主体思想是发端于英、美的新公共管理（New Public Management，NPM），且这种新模式日趋被世界上越来越多的拥有不同传统和经济发展水平的国家所接受[ 2 ]。NPM理念包括权力下放、职业化、目标管理、绩效测量、产出控制、部门分化、积极竞争、合同外包、消费者导向等内涵与特征[ 3-4 ]。调查表明，欧盟成员国已经使用了各种先进的公共管理工具[ 5 ]，欧盟希望能借此改革治理、改善公共管理，建立国家和公民之间的一种新型关系，以及实现更加“灵活”的决策目标（European Commission，2007）。
（3）公共受托责任理论。受托责任的存在是人们之所以要会计的根本原因（杨时展，1995），而政府会计在全球的发展是由于民主社会和市场经济的发展和完善对受托责任的巨大需求（陈立齐和李建发，2003）。公共受托责任理念的日趋受重视和革新，进而又推动了全世界范围的政府会计变革，二者的协同性表现在：效果上的绩效性受托责任；报告及报告对象的受托责任；长期持续的受托责任与全面的公共资源受托责任（路军伟和李建发，2006）。
3.P于政府管理会计的概念框架
政府管理会计概念框架（Conceptual Framework，CF）包括主体、目标、假设、对象、要素、职能、原则、确认、计量等基本概念。政府管理会计主体包括政府部门和公立非营利组织，可以划分为各级政府主体、各级政府部门主体以及独立核算的预算单位和政府基金单位主体等层面[ 6-7 ]。政府会计目标分为基本目标、中级目标和最高层次目标（陈立齐和李建发，2003），政府管理会计的主要目标是实现以绩效为导向的受托责任，为中级和高级两个层面提供信息支持（路军伟，2007）。政府管理会计假设含七方面：一是空间范围假设，二是可持续发展假设，三是时间范围假设，四是货币与非货币计量的混合计量假设，五是成本性态可分假设，六是预算控制假设，七是风险价值可计量假设（张曾莲，2009）。政府管理会计以资金运动或价值运动为研究对象（牛彦秀，2002），指向政府部门与人员的活动（公共服务与管理），以及管理的公共资源（自然资源、公共品）（田冠军，2012）。政府管理会计要素含资产与负债要素、预算要素、成本与作业要素、收入与支出要素、项目管理与责任会计要素、人力资源要素和绩效要素（张曾莲，2009）。政府管理会计职能包括预测宏观经济前景、参与微观经济决策、控制经济发展过程、规划经济发展目标、考核评价经济绩效、分析经济效益、考核经济责任、反馈经济信息和参与组织协调等（蒋占华，2014；张曾莲，2009）。关于政府管理会计原则，AICPA和CIMA（2014）联合提出通过沟通提供对政府决策有影响力的建议（影响力）、提供与政府管理相关性的信息（相关性）、分析对价值的影响（价值量）、履行受托责任与建立相互信任（信任度）四项原则。
4.关于政府管理会计的专门应用
行政事业单位管理会计基本内容包括预测系统、管理决策系统、全面预算系统、预算管控系统、项目管理与责任会计、业绩评价系统和内部报告系统[ 8 ]。罗辉（2006）提出公共部门管理会计框架包括：公共部门管理决策分析，公共部门预算与会计基础，公共部门收入与支出分析，公共部门成本分析与成本控制，公共部门项目管理与责任会计，公共部门人力资源、信息资源及Y产与负债会计，公共部门绩效与评价。
管理会计技术与方法始终保持“灵活和创造性”，不同的情境不能采用“一成不变”的方法（National Audit Office of UK，2003）。在西方公共管理改革实践中，企业管理会计方法亦被广泛应用[ 9 ]。行政事业单位管理会计实务“首要目标是缩小预决算差异”（邹平，2015）。铁道部从1989年开始采取的一系列举措，如本量利分析、清算办法改革、运用作业成本法和标准成本法进行测算、开展全面预算管理、实行资产经营责任制考核等（楼继伟，2014），是政府管理会计运用成功的典范。
平衡计分卡最初是以营利性企业为对象提出的，但其思想和方法也适用于非企业组织。彭韶兵（2015）考察了云南大理学院附属医院利用平衡计分卡提升组织绩效水平的情况。平衡计分卡技术亦是博士研究论题关注的焦点，可将其应用于地方政府（省、市、县）（韩学义，2010）、县级政府（周省时，2013）、政府部门（李伟成，2012）、政府管理领域（齐越，2008）的绩效评价问题。
5.关于政府管理会计的整合
整合政府管理会计、政府财务会计和政府预算会计的原则是“适度分离并相互衔接”（财政部，2015）。管理会计是传统财务会计与其他领域方法技术和发展的结合，政府管理会计是政府财务会计逻辑上的延伸（王光远，2004）。二者能有效地使用同一数据库；财务会计准则与管理会计概念需同时确定，尽量缩小差异；二者报告基础基本一致（张曾莲，2011）。政府管理会计与政府预算会计管理对象都是单位资金活动和经费收支情况，可以共用许多原始资料，都是为信息使用者提供信息且满足管理的需要（刘永泽，2014）。在政府公共受托责任的信息披露过程中，财务会计系统与预算会计系统能够互相补充，两者的信息披露方式与报告模式能够协调与整合，两类会计系统中收支类账户能够协调，电算化系统对两类会计系统能够整合支持[ 10 ]。
（二）对现有研究动态的评析
总结上述学术史，政府管理会计研究表现出三个明显特征：（1）相对于企业管理会计，政府管理会计研究关注度不够，投入力量不足；（2）政府管理会计理论根基不牢，系统性、一贯性、逻辑性薄弱；（3）政府管理会计“不知在做”，“实践处于自发无序状态”，政府管理会计基本理论与方法分散在行政事业单位实践中，欠缺归纳、提炼与升华。另外，从现实和理论两个层面来看，行政事业单位对政府管理会计具有强烈的需求，政府管理会计作为一种治理工具在公共部门领域具有广阔的应用空间，能够创造巨大的效益与价值。
同时，政府管理会计实践走在了政府管理会计理论前头，理论建设滞后于实践应用。我国政府管理会计研究还有大片“留白”，是一片广阔的“蓝海”，需要深入挖掘、探索。这正是本文努力之方向，尽全力达成的目标，即将政府管理会计理论化、体系化、逻辑化、科学化，将政府管理会计基本原理与方法应用到行政事业单位实践，提升治理水平，产生价值效益，提炼政府管理会计最佳实践。
三、中国政府管理会计体系的构建
（一）中国政府管理会计体系的研究内容
本文的研究对象是政府管理会计的构建、运用与整合。根据前文述评，本文认为中国政府管理会计体系研究的具体内容包括：（1）政府管理会计的概念框架体系构建（CF），包括环境、定义、目标、对象、要素、职能、原则、确认、计量、信息报告等重大基础性概念。（2）政府管理会计业务与技术体系构建。业务上，包括六个方面，分别是政府预算管理会计、成本管理会计、项目管理会计、资产管理会计、收支管理会计和廉政问责管理会计；方法上，综合交叉运用各种方法，既吸收现代企业管理会计的方法，又运用传统的政府管理会计方法。（3）政府管理会计应用体系的构建。运用于行政事业单位，指导实践，构建基本指引和应用指引，建设案例库。将政府管理会计基本原理与方法运用到行政事业单位，提升治理水平；提炼政府管理会计最佳实践，推广示范。（4）政府管理会计、政府财务会计、政府预算会计的整合，三者适度分离、有效衔接。
（二）中国政府管理会计体系的总体框架
从整体逻辑观察，本文将政府管理会计体系划分为政府管理会计概念框架体系、政府管理会计业务与技术体系、政府管理会计应用体系三大板块，并进一步延伸研究政府管理会计、政府财务会计和政府预算会计整合问题，合计四大子体系，整体框架如图1所示。
四、中国政府管理会计体系构建思路和方法
（一）基本思路
本文的研究围绕政府管理会计的“构建”、“运用”与“整合”展开，具有严谨的内生逻辑一致性，结构严密，前后一贯。力求回答四大基本问题：（1）政府管理会计概念框架是什么？（2）在包罗万象的政府行为和技术方法中，政府管理会计应关注并选取哪些业务？适用哪些技术方法？（3）运用上述政府管理会计原理与方法如何构建应用体系（基本指引、应用指引和案例库）来指导实践，创造价值，提高效益？（4）政府管理会计、政府财务会计、政府预算会计是什么关系？如何整合？经过长期的积累观察和团队的思想碰撞，课题组形成图2所示思路。
（二）政府管理会计概念框架体系构建
政府管理会计概念框架体系包含环境、定义、目标、对象、要素、职能、原则、确认、计量、信息报告等基本理论。概念框架应充分反映政府管理会计的四方面特征：（1）政府管理会计是一种服务职能，本身不是目的，即主要发挥其作为一个信息系统或者提供信息的工具的作用，为政府价值创造和公共决策提供支持。（2）政府管理会计决策过程最终是为了实现提高财政资金使用效率、降低行政运营成本、审查考核政府官员责任以及政府工程项目创造价值等政府目标，并防止以上目标在实施过程中的偏离。（3）政府管理会计要成为管理信息提供的手段，并能通过沟通提供有价值的建议，即它能够处理不同部门信息，消除组织障碍，像粘合剂把各个部门整合成为一个整体，通过一定的方式能够为管理者提供满足其属性的有影响力、相关性的建议和信息。（4）政府管理会计应该具有前瞻性，即它应当具备规划、预算、预测、考核、控制、风险防范等主要功能。政府管理会计概念框架体系如图3所示。
（三）政府管理会计业务与技术体系构建
政府管理会计业务与技术体系论述选取哪些业务，适用什么技术方法，一个核心思想是要坚持“灵活”和“创造性”。在业务和技术上重点考虑四个方面：第一，热点与重点业务，如创造巨大经济效益、社会效益、部门效益的业务；第二，重大举措和业务，如有关重大改革实施、政府政策落的业务等；第三，能提升政府服务能力的业务，如提升政府与部门治理水平、治理能力和治理效能的业务；第四，不应过分注重“神秘”的技术方法，避免使用复杂的系数、量化实证方法。
本文提出的政府管理会计核心业务包含政府预算管理会计、政府成本管理会计、政府项目管理会计、政府资产管理会计、政府收支管理会计、政府廉政问责管理会计六大方面，分部分、分模块加以阐述。具体方法组合交叉运用，一方面，吸收企业先进管理会计技术方法，包含作业基础预算、战略计分卡、价值链分析、平衡计分卡、作业成本法和风险管理等；另一方面，运用政府传统成熟的管理会计技术方法，包含预算配置―执行―决算分析评价技术，投入―产出―效益模型分析技术，公众满意度定性分析等。政府管理会计核心业务与技术体系如图4所示。
（四）政府管理会计应用体系的构建
政府管理会计应用体系是运用前两个专题的基本原理与基本方法指导最佳实践，创造应用价值，产生实践效益。包含两个方面：一是将政府管理会计基本原理与方法应用到行政事业单位实践，服务管理，将前两个专题的研究落到实处，构建基本指引和应用指引体系，创造价值，产生效益；二是梳理总结当前行政事业单位已经运用的政府管理会计，提炼优化，生成最佳实践示范，并进行推广，最终整合生成具有现实指导意义的案例库。政府管理会计案例库应满足三个要求：第一，能够实现最佳实践示范，并确实对实践具有普遍参考意义、垂范作用；第二，能够与前两部分的概念框架体系、业务技术体系实现诠释和契合，先后呼应、前后一贯；第三，具有时效性、代表性，丰富多样，并持续动态更新。政府管理会计应用体系如图5所示。
（五）政府管理会计、政府财务会计、政府预算会计的有机整合和适度分离
本文提出双整合模式――“理论层面整合+应用层面整合”，具体来说，在制度上分离、在报告上分离、在计量基础上分离，在账务处理系统上衔接、在会计科目上衔接、在信息化系统上衔接、在人才队伍上衔接。整合的根基在于充分利用大数据、云会计现代信息技术平台，引入整合信息化研究。整合思路如图6所示。
五、结束语
综上所述，全面推进政府管理会计体系建设有其现实的重要性和紧迫性，是推进国家治理体系和治理能力现代化的重要举措，是提升政府部门效率效能、预防腐败的重要手段，是建立健全财政制度、推动行政事业单位加强治理的重要保障。面对我国政府管理会计、政府财务会计和政府预算会计体系“三足鼎立”的局面，构建政府管理会计体系的关键是将政府管理会计、政府财务会计、政府预算会计进行有机整合和衔接，并做到适度分离。这也是改变以往政府管理会计学术研究体系匮乏，系统性、一贯性缺失，满足当前政府管理会计改革的理论与实践需求。
【主要参考文献】
[1] ROBSON L W. Management accounting for public administration[J].Public Administration，1954，32（2）：172-180.
[2] 简・莱恩.新公共管理[M].赵成根，等，译.北京：中国青年出版社，2004.
[3] 欧文・E.休斯.公共管理导论[M].张成福，等，译.北京：中国人民大学出版社，2007.
[4] OECD，LEED. Managing decentralisation： a new role for labour market policy[R].OECD，2003.
[5] HANS PITLIK， WERNER H？iLZL，et al. Excellence in public administration for competitiveness in EU member states[R].European Commission website，2012.
[6] 张曾莲.论政府管理会计的构建与应用[D].厦门大学博士学位论文，2009.
[7] 陈志斌.论中国政府会计概念框架的选择[J].会计研究，2012（2）：65-71.
[8] 刘永泽，况玉书.论行政事业单位管理会计体系构建[J].会计与经济研究，2014（2）：28-34.
