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离任审计意见范文1
（一）保险利益的立法定义过于严苛
现行《保险法》关于保险利益的界定见诸于第12条所规定之“保险利益是指投保人或者被保险人对保险标的具有法律上承认的利益”。所谓“法律上承认”，则意味着保险利益的界定必须以法律法规有明文规定为准。或者换个角度来说，但凡没得到法律明文认可的利益，均不构成《保险法》所述的保险利益。然而在现实生活中，投保人或被保险人对保险标的所具有的利益不仅仅只局限于法律上承认或者法律上明确禁止这两种，还应包括法律上虽没有明确承认但也没有明确禁止的“第三种利益”。按照“法无禁止即合法”这一现代法治的基本观念来理解，“第三种利益”也应受到保护。而根据现行《保险法》的规定，“第三种利益”仍然不属于保险利益。显然，从保险业进一步发展的需要，更好地发挥保险服务于经济和社会生活的角度来看，保险利益的立法定义有待扩展。
（二）人身保险利益的主体约定不合理
现行《保险法》第12条要求人身保险的投保人在投保时应对被保险人有保险利益。但在人身保险合同中，还涉及到一个非常重要的关系人――受益人，对于受益人，现行《保险法》只规定“人身保险的受益人由被保险人或者投保人指定”和“投保人指定受益人时须经被保险人同意”，而没有要求受益人必须对被保险人具有保险利益。众所周知，设立保险利益原则的主要目的之一是降低道德风险，而在人身保险合同中，尤其是以死亡为给付保险金条件的人寿保险合同中，真正的道德风险因素其实来源于受益人，而非投保人。因此，保险利益原则所规制的对象应该是有权领取保险金的受益人，而非支付保险费的投保人。若受益人与投保人并非同一人时，机械性地要求投保人对被保险人有保险利益，有悖于保险利益原则的本源。
（三）人身保险利益的认定标准模糊
现行《保险法》对于人身保险利益的认定标准，试图兼顾英美法系的利益主义和大陆法系的同意主义。现行《保险法》关于人身保险利益的认定标准见诸于第31条，第31条第1款首先明确列举了具有保险利益的四种情形，第2款又补充规定除前款规定外，被保险人同意投保人为其订立合同的，视为投保人对被保险人具有保险利益。显然，根据第2款的规定，无论投保人与被保险人之间是否满足第1款所规定之四种情形，抑或是投保人与被保险人之间有无正当经济利益关系，只要被保险人同意即可视作双方具有保险利益。人身保险利益如此宽泛的认定，可能诱使投保人为了获取保险金而以利益相许引诱被保险人的同意，以被保险人的生命或健康进行赌博，则必然有悖于保险利益原则之避免赌博行为的目的，也不利于控制道德风险。
（四）人身保险利益审查责权不明
现行《保险法》第31条第3款明确规定了订立合同时，投保人对被保险人不具有保险利益的，合同无效。可见，人身保险利益的存在是人身保险合同生效的前提条件，投保人在投保时必须依据最大诚信原则，对其与被保险人存在的关系和利益进行如实告知。由于保险利益的认定属于专业知识领域，普通大众难以准确认定，因此保险利益的审查责任应交由保险人来完成。只要投保人投保时就其与被保险人的关系进行了如实告知，保险人一旦承保，则应意味着保险人认同保险利益的存在，将来不得以“投保时不具有保险利益”为由宣布合同无效。但现行《保险法》对保险利益的审查问题并无明确规定，这就意味着即使投保人在投保时如实告知了与被保险人的关系，保险人未做明确审查而签发保单的情况下，投保人与被保险人之间不具有保险利益的后果也由投保人承担了。
二、人身保险利益立法完善建议
（一）开放式地拓展保险利益的立法定义
2014年8月13日颁布的《国务院关于加快发展现代保险服务业的若干意见》，提出了到2020年我国的保险深度要达到5%及保险密度要达到3500元/人的目标。如果保险利益仍然局限于现行《保险法》所要求的“法律上承认”，则将严重制约保险业的发展空间，《意见》中提出的2020年的远景目标也很难实现。因此，为适应保险业进一步发展的需要，提升保险业在经济、民生领域中的地位，必须开放式地拓展保险利益的立法定义，将“法律上承认的利益”修改为“正当利益”，即保险利益是“投保人或被保险人对保险标的具有的正当利益”。所谓“正当利益”，不仅包括“法律上承认的利益”，也包括了法律上没有明令禁止的，没有违反社会公德的其他经济利益。
（二）人身保险利益的主体应更正为受益人
建议将现行《保险法》中关于投保人对被保险人具有保险利益的要求更改为“受益人对被保险人具有保险利益”。保险利益原则的核心功能是降低道德风险和防范赌博行为。要实现这2个功能，其核心应该是保证保险金的领取人与被保险人需要具有保险利益，而当保险金的领取人――受益人与投保人并非同一人时，要求投保人对被保险人具有保险利益没有实质意义。
（三）进一步细化现行《保险法》第31条第2款
现行《保险法》第31条第2款规定，只要被保险人同意即视为具有保险利益。从现行《保险法》的条文来理解，“同意原则”是独立存在的，即只要被保险人同意，而不需要满足31条第一款规定的4中情形，保险利益就存在。脱离了特定关系限制的同意原则，不仅不能充分体现保险的保障功能，而且也不能有效地防止道德危险和赌博行为的发生。因此，有必要对于“同意原则”的对象加以适当的限制，进一步细化该条款。建议将第二款修改为：除前款规定为，如投保人和受益人与被保险人存在合法经济利益，且被保险人同意投保人为其投保的，视为具有保险利益。
离任审计意见范文2
一、内审档案管理工作存在的主要问题
1、对内审档案管理的重要性认识不够。审计人员对内审档案工作的重要性缺乏充分认识。实际内审工作中注重内部审计项目的实施，认为只要出具了内审报告，提出了内审意见，做出了内审处理决定，该内审项目就结束了。相对忽视内审项目资料的收集、整理和归档工作。
2、内审档案管理人员的专业知识不够。目前，基层人民银行内审人员多数来自于各业务部门，从事过档案管理工作的人员很少，缺少档案管理的专业知识是不容争辩的事实，基层内审档案管理人员对于档案管理的基础理论、基本原则知之甚少，开展内审档案管理工作时缺乏档案管理理论的指导，内审档案管理人员专业知识的匮乏，制约了内审档案管理水平的提高。
3、内审档案规范化管理的程度不够。由于内审档案管理人员大多数没有经过档案业务知识的专门培训，缺乏档案管理工作经验，对档案的基本操作规程又知之较少，因此，在内审档案资料收集、内审档案资料整理、内审档案资料归档、内审档案资料保管等方面存在许多不规范的地方，规范化管理水平还有待与于加强和提高。
二、改进内审档案管理工作的几点建议
1、提高对内审档案管理重要性的认识。内审档案是人民银行档案的重要组成部分，要充分认识到它在人民银行业务经营和发展中的作用。要改变过去重审计项目的实施轻内审档案管理的观念，不断提高对内审档案管理重要性的认识。一要提高领导的内审档案管理意识。随着人民银行内部审计范围的不断扩大,内审业务量逐年增加,领导同志应该将内审档案管理当作一项重要工作来抓，强化对内审档案管理工作的监督，明确内审档案管理人员的任务和职责，加强对内审档案工作的组织领导。二要树立内审人员的参与意识。审计工作人员在进行审计项目时，要树立参与内审档案管理工作的意识，把在审计活动中形成的文件、笔录、凭证的原件及复印件，要按照内审档案管理的要求，进行详细的整理分类，应把此项工作作为内审档案管理前期工作来做。三要提高内审档案管理人员的责任意识。内审档案管理人员是内审管理工作的主要力量，必须树立他们对内审档案管理工作质量负全责的意识。
离任审计意见范文3
1临床资料
自2006年8月～2009年12月入住ICU的病人1 855例，男1120例，女735例，年龄5～86岁。其中重型颅脑损伤754例，多发伤286例，各类肿瘤108例，其他707例。
2护理问题及措施
2.1 身体不适及护理
2.1.1 各种管道及监护设备给病人带来的痛苦和不适: ICU各种监护仪器的导线会让病人感觉不舒适，尤其是术后放置的一些引流管，如胸管、胃管、中心静脉导管等，还有气管切开术后、呼吸机的应用等。我们采取的护理措施:1) 将各种导线适当约束放于合适部位，尽量不影响病人的活动，以减少不必要的限制。2) 向病人介绍各种导管的作用及放置原理以及如何保证引流效果。3) 遵医嘱按时服用止痛剂。4) 定时帮助病人更换卧位，尽可能使病人舒适。
2.1.2 噪音: 我院ICU病房有12张床位，病室面积约100 平方米，床距1米，无隔栏装置，各种各样的机械声、报警声、吸痰声甚至夜间谈话及走路声可成为噪声来源。据报道[1]，危重病房是医院噪声最强的地方，可达5～80dB，而超过60 dB时，对环境会产生一定干扰。我科调查发现，60%的病人感到噪音使他们烦躁不安。噪声可刺激人的交感神经，使病人的心率上升，心情烦躁，影响病人睡眠。护理措施是:1)医护人员谈话轻声细语。2) 严格做到四轻。3) 根据情况夜间调小报警音量。4)所有治疗尽量集中，以免影响病人休息。
2.2 精神方面的不适及护理
2.2.1 恐惧与焦虑: ICU病房挤满了各种各样的仪器设备，如除颤器、氧气、吸引器、呼吸机、监护仪等均为病人所不熟悉的高新技术设备。
这种过度的拥挤，使病人活动空间缩小，进而产生思想上的压力，同时ICU内各种噪音，光线刺激，同病室危重病人的抢救或死亡均会对病人的心理、生理上产生较大影响。另一方面由于保护性医疗，护士避免谈及病情易引起病人猜疑。护理措施如下:1) 对术后清醒的病人讲解各种仪器使用的目的、用途及安全性，告诉病人监护对他的病情有利。2) 根据病人文化程度及对疾病的看法不同采取不同的解答病情的方式。给病人讲解如何配合治疗，树立病人战胜疾病的信心。3) 对于术前联系的病人，由护理人员到病房进行探视，给病人讲解ICU制度及特点，询问病人有何特殊要求。4) 采用音乐疗法:在病情许可的情况下，让病人自己选择收听平时喜欢的音乐。通过和谐优美的音乐，通过对病人的心理和生理起到双重作用，产生情感效应及震动效应，以调节病人的精神和心理状态。郑春美[2]对设有对照组的鼻咽癌病人进行音乐治疗，实验组病人心理障碍得到明显改善。
2.2.2 孤独感和被抛弃感: 病人一进入ICU就感到精神紧张，调查发现有70%～80%的病人感到ICU的环境及复杂的仪器设备对他们是一种威胁，感到不知所措。如气管切开术后采用人工呼吸机辅助呼吸，既影响了病人语言交流能力，同时机械呼吸机的应用又加重了病人焦虑、孤独和疲劳感，以及对死亡的恐惧感。这种心理上的刺激，会导致血压升高、心率加快。很多病人认为医护人员更关心他们身旁的仪器，无法了解病人身心整体情况。ICU的护理人员往往被监护仪所指导，很少与病人交谈，他们关注的是疾病和损伤，80 %的病人认为医护人员对病人的其他状态无暇顾及。。针对以上情况我们采取了以下措施:1) 在条件允许的情况下让家属穿上隔离衣探视，每日一次，每次30分钟。2) 护士尽可能多与病人交谈，了解其心理状态。3) 认真做好基础护理。4) 对病人多鼓励，让病人知道只要积极配合治疗，病情稳定了就能转出ICU。
2.2.3 人格丧失:手术后病人转入ICU后，为适应监护和引流需要，病人几乎全身裸露，而护理人员为治疗，记护理记单，观察仪器而忙忙碌碌，医护之间也是谈论病情，这只会让病人以为护士更关心他身旁的仪器而不是病人本身。我们采取的措施是:1) 除了做好术前探视外，术后病人清醒后立即为他们介绍手术情况，，应询问病人有何特殊要求。2) 经常给病人翻身按摩皮肤做好基础护理，尽量让病人舒适，多与病人交流。3) 随时给病人介绍一些必要的监护情况，并介绍一些康复及饮食治疗方面的知识，让病人对自己病情有所了解，对康复充满信心。
3 体会
总之，监护设备对病人造成的医源性伤害及影响是客观存在的，也是可以避免的。护理人员要加强病房管理，经常深入实际，了解病人产生困惑的原因，及时解决问题，把监护设备对病人造成的心理及生理伤害减少到最低限度，促进整体护理水平的不断提高。
参 考 文 献
离任审计意见范文4
京高法发[2003]389号
市第一、第二中级人民法院；
各区、县人民法院：
《北京市高级人民法院关于审理物业管理纠纷案件的意见（试行）》已经北京市高级人民法院审判委员会2003年12月15日第二十四次会议讨论通过，现印发给你们，请在审判工作中认真遵照执行。执行中的问题，望及时报告北京市高级人民法院民一庭。
特此通知。
附：《北京市高级人民法院关于审理物业管理纠纷案件的意见（试行）》
二三年十二月二十四日
北京市高级人民法院关于审理物业管理纠纷案件的意见（试行）
为正确审理物业管理纠纷案件，依照《中华人民共和国民法通则》、《中华人民共和国合同法》、《中华人民共和国民事诉讼法》等法律，并参照国务院《物业管理条例》的有关规定，结合审判实践，就当前我市法院审理物业管理纠纷案件中的相关问题，提出如下意见。
一、关于适用范围
1、本意见所称物业管理纠纷是指居住物业管理区域内业主或业主委员会与物业管理企业之间因物业管理行为发生的民事纠纷。
现有居住物业管理区域内的公房使用人与物业管理企业之间形成物业服务合同关系的，该公房使用人的权利义务等同于前款中的业主。
2、不具有物业管理资质的单位（如村委会、自行管理公房的单位等）因提供物业服务与业主发生的纠纷，不适用本意见。如果争议的双方系平等主体的，按照一般的民事纠纷处理。
3、业主与业主之间、业主与房地产开发企业之间的民事纠纷，不适用本意见。
4、业主与业主团体（业主大会、业主委员会）之间因内部管理行为发生纠纷的，当事人应当向政府房地产行政主管部门申请处理。
5、商业物业管理区域或特种物业管理区域内因物业管理行为发生的民事纠纷可参照适用本意见，但有特别规定的除外。
二、关于管辖
6、当事人一方违反物业服务合同约定造成另一方损害，发生违约与侵权竞合的，另一方可以选择提起违约之诉或者侵权之诉，由法院根据诉讼性质依法确定管辖。
三、关于诉讼主体
7、业主委员会于下列情形下可作为原告参加诉讼，以其主要负责人（主任或副主任）作为代表人：
（1）物业管理企业违反合同约定损害业主公共权益的；
（2）业主大会决定提前解除物业服务合同，物业管理企业拒绝退出的；
（3）物业服务合同终止时，物业管理企业拒绝将物业管理用房和《物业管理条例》第二十九条第一款规定的资料移交给业主委员会的；
（4）其它损害全体业主公共权益的情形。
业主委员会的成立应当符合法定程序。没有成立业主委员会的，由全体业主行使提起诉讼的权利。
8、业主委员会作为原告提起诉讼，业主要求作为共同原告参加诉讼的，不予准许。
业主委员会起诉且法院已经受理后，业主又以相同的事实和理由起诉的，不予受理。
9、物业管理企业侵害的权益仅涉及单个业主或部分业主的，应当由单个业主或部分业主作为原告提起诉讼。
10、物业管理企业因业主违反物业服务合同的约定而起诉业主委员会或要求将业主委员会列为共同被告的，不予准许。
11、物业使用人有下列情形之一的，可以作为诉讼当事人：
（1）物业使用人与物业管理企业直接签订物业服务合同的；
（2）物业使用人接受物业服务，已经与物业管理企业形成事实上的物业服务关系的；
（3）业主与物业使用人约定由物业使用人交纳物业服务费用的；
（4）物业使用人违反《物业管理条例》和业主公约的规定的。
在上述（3）、（4）情形下，业主可以列为共同被告。
12、因前期物业服务发生纠纷的，业主应以物业管理企业为被告。没有选聘物业管理企业的，应以实际提供物业服务的单位为被告。
四、关于物业服务合同的效力
13、物业管理企业虽不具有独立的法人资格，但具备国家规定的物业管理资质的，可以确认其所签物业服务合同的效力。
14、物业管理企业与业主委员会签订物业服务合同后，违规将物业服务全部转托给其他物业管理企业的，如果该转托行为已经公告且业主接受了物业服务的，应依公平原则确定业主向实际提供物业服务的物业管理企业支付适当的物业服务费用。
15、物业服务合同期限内，当事人一方擅自解除合同的，另一方可以要求其承担相应的民事责任。
物业服务合同到期后，双方没有解除合同并继续履行合同的，视为合同自动延续。
16、业主委员会代表业主与物业管理企业签订物业服务合同后，单个业主或部分业主要求解除物业服务合同的，不予支持。
五、关于管理权纠纷
17、物业管理企业依据物业服务合同行使管理权。业主违反规定妨害物业管理秩序的，物业管理企业可予以制止，并要求其承担民事责任。
18、物业管理企业违约或违规利用物业共用部位、共用设施设备营利，损害业主公共权益的，业主委员会可以要求物业管理企业恢复原状，赔偿损失，并返还收益。
19、业主在物业共用部位搭建自用设施，妨害物业管理秩序的，物业管理企业可以要求业主排除妨碍，恢复原状，并赔偿相应损失。
20、业主在小区内饲养动物，构成妨害物业管理秩序的，物业管理企业可以要求业主承担停止侵害、消除危险等民事责任。
21、业主违反物业服务合同或业主公约的规定装修、装饰房屋，损害公用部位、公用设施设备或构成妨害物业管理秩序的，物业管理企业可以要求其承担相应的民事责任。
六、关于管理费纠纷
22、有下列情形之一的，业主可以要求减收物业服务费用或要求返还多交的物业服务费用：
（1）物业管理企业提供的服务项目和质量与合同约定标准差距明显的；
（2）物业管理企业擅自扩大收费范围、提高收费标准、重复收费的。
23、业主因自身原因未居住房屋并以此为由要求减免物业服务费用的，一般不予支持。
24、物业管理企业与业主委员会虽未签订书面的物业服务合同，但业主事实上接受了物业服务的，物业管理企业可以要求业主交纳相应的物业服务费用。
双方当事人没有约定物业服务收费标准的，法院可参照政府规定收费标准或同类物业服务项目收费标准确定应交纳的物业服务费用。
25、业主拖欠物业服务费用，物业管理企业依据约定请求一并支付滞纳金的，应予支持。滞纳金数额过高的，可以依据欠费方的请求予以适当调整，调整后的滞纳金一般不应超过欠费金额。
26、审理追索物业服务费案件，应依照现行法律关于诉讼时效的规定。但在适用诉讼时效时不宜过苛，除物业管理企业明显怠于行使权利的，可认定其在持续主张权利。
27、业主拖欠物业服务费用的，物业管理企业可以向有管辖权的基层人民法院申请支付令。
七、关于代收代缴纠纷
28、业主拖欠公共或特约服务等物业服务费用，物业管理企业应当通过合法途径进行追索。
物业管理企业采取停止供应电、水、气、热等方式催交物业服务费用给业主造成损失的，业主可以要求物业管理企业承担赔偿责任。
29、物业管理企业与电、水、气、热等供应部门因代收代缴发生争议，致使供应部门停止电、水、气、热等供应给业主造成损失的，业主有权选择要求物业管理企业履行合同义务，并赔偿损失。物业管理企业承担赔偿责任后，认为自己没有过错的，有权向有关责任人追偿。
30、物业管理区域实行整体供热的，部分业主要求停止供热并以此为由拒绝交纳供热费，不予支持。
八、关于管理责任纠纷
31、物业管理企业未按合同约定提供服务或者提供服务不符合约定标准，业主可以要求物业管理企业承担违约责任。
32、物业服务合同约定有财物保管服务，在发生财物丢失或毁损时，业主可以要求物业管理企业依保管义务承担相应的赔偿责任。
物业服务合同没有约定财物保管服务，但物业管理企业在其职责范围内未尽到安全防范义务或未配置应有的安全防范设备，对财物丢失或毁损有过错的，业主可以要求物业管理企业承担与其过错相适应的赔偿责任。
33、物业管理企业在其物业管理区域内设有车辆泊位，并对停放的车辆收取泊位维护费用，在发生车辆丢失或毁损时，按照双方签订的停车管理服务协议确定赔偿责任。没有签订停车管理服务协议，物业管理企业有过错的，可以根据其过错程度、收费标准等因素合理确定物业管理企业应当承担的赔偿责任。
34、物业管理企业或其聘请的施工人员在维修施工时，违反施工规章制度，不设置明示标志或不采取其他安全措施，造成业主人身或财产损害的，业主可以要求物业管理企业承担相应的赔偿责任。
35、物业管理企业的受雇人员在履行职务中给业主人身或财产造成损害的，业主可以要求物业管理企业承担相应的赔偿责任。
36、因物业管理企业疏于管理，致使物业管理区域内的娱乐、运动器材等公共设施存在不安全因素，造成业主在使用或靠近这些设施时受到伤害的，受害人可以要求物业管理企业承担相应的赔偿责任。
37、物业管理区域内发生电梯事故，造成业主人身或财产损害的，业主可以要求物业管理企业承担相应的赔偿责任。
38、物业管理企业怠于行使管理职责，致使物业管理区域内发生火灾、水灾、物业坍塌等事故，造成业主人身或财产损害的，业主可以要求物业管理企业承担相应的赔偿责任。
离任审计意见范文5
【关键字】 会计师事务所; 自愿性变更; 因素
近年来,上市公司变更会计师事务所增多的现象引起了学术界和实务界人士的共同关注。就我国而言,根据中注协的相关统计数据,2000年以来A股市场变更事务所的上市公司数占总审计数的比例除2003年略低外(5.81%),其他年份均在10%左右,超过了国际成熟市场3%―4%的平均标准水平。
上市公司对会计师事务所的变更分为自愿性变更和非自愿性变更。自愿性变更通常是指由上市公司自主地选择与事务所的业务委托关系,这种关系的存续或终止完全取决于上市公司自身(王芸、林君芬,2007)。非自愿性变更在国外主要指事务所的强制性轮换(张立民、黄杨,2004),而我国则指监管诱致性变更,即监管部门对违规的事务所实施暂停或撤销执业资格而导致的上市公司对事务所的被迫变更(李爽、吴溪,2003)。本文着眼于上市公司自愿性变更(后文中简称“变更”)事务所的行为,从会计师事务所、上市公司本身及两者之间的冲突三个角度出发,对国内外的相关文献进行评述,总结剖析出其影响因素,为我国未来相关研究提出建议。
一、会计师事务所角度
从会计师事务所的角度来看,其所出具的审计意见、对上市公司的审计收费、审计师的主动离任以及审计师自身的稳健主义是影响上市公司自愿性变更事务所的主要因素。
(一)审计意见
国外对审计意见与事务所变更之间关系的研究始于Chow & Rice(1982),他们分析测试了1973-1974年间美国被出具保留意见的上市公司与其变更事务所之间的关系,结果证明收到不清洁审计意见的公司更有可能变更事务所。Krishnan et al.(1996)对上市公司变更事务所的概率与其受到清洁意见概率之间的关系作了检验,结果证明两者存在正相关关系。Clive Lennox(2000)采用1988年至1994年间被出具保留意见的161家公司为样本,运用Probit回归设计了一个审计报告模型,以检验审计意见购买对事务所变更的影响程度,结果证明公司对事务所作出变更通常始于其被出具的不清洁审计意见。
在我国,耿建新、杨鹤(2001)对1995-1999年间A股上市公司发生的事务所变更情况进行研究后发现,除1995年,其他4个年度被出具过非标准无保留意见的上市公司变更事务所的比率都显著高于未被出具过非标准无保留意见的上市公司。李东平、黄德华和王振林(2001)对1999年和2000年34家公司被出具不清洁审计意见与次年事务所变更之间的关系分析后认为,两者存在正相关。陆正飞和童盼(2003)运用单变量回归模型和审计意见估计模型分析了2000年及2001年上海证券交易所A股上市公司的审计意见购买与事务所变更的情况。研究发现,事务所变更与上年审计意见类型显著相关。吴联生、谭力(2005)运用修正的Lennox(2000)审计意见估计模型研究了2002年对事务所进行变更的公司。结论表明,中国2002年上市公司作出变更事务所不仅源于上一时期被出具不清洁审计意见,也源于对变更后审计意见改善有所预期。
(二)审计费用
一些学者的研究表明审计费用也是影响上市公司变更事务所的因素之一。DeAngelo(1981)在完全竞争市场的假设下,研究并证明了如果上市公司当前聘任的事务所不再具有低价格优势,那么后任的事务所在获得聘任的第一年将在审计费用上提供折扣。Simon & Francis(1988)对比研究了1979―1984年变更和未变更事务所的公司的审计收费水平。研究发现,为节省审计费用而变更事务所的上市公司在变更后的前两年可以获得审计价格上的优惠。Vivien Beattie & Stella Fearnley(1998)甄选了1987年至1992年间变更事务所的300家英国上市公司并对其进行问卷调查,结果表明,在多种影响因素中,审计费用的影响最为显著。
上述研究证明了审计费用的突然上升会导致上市公司变更事务所,然而,费用逐渐上升是否会导致变更行为还尚待探讨。
(三)跟随行为
跟随行为是指审计师离任而带走部分客户的现象。Chow et al.(2002)证明了审计师离任时通常会规劝他们所熟悉的客户跟随他们一起离开,因为这会为这些离任审计师在新加盟的事务所中获得合伙人地位。刘峰等(2002)关于中天勤客户流向的案例分析中指出,中天勤在2001年被吊销执业资格之后,其注册会计师纷纷加盟其他事务所,并且在中天勤提供2000年年报审计服务的64家客户中,有21家选择了2000年年报签字注册会计师所加盟的事务所为其提供2001年年报的审计服务。这一现象说明跟随行为确实有可能是导致上市公司变更事务所的因素之一,然而这方面的实证证据还较为缺乏。
(四)审计师的稳健主义
审计师的稳健主义是指审计师偏好于降低利润的会计政策,并且这种偏好与诉讼风险有关(Kim & Firth,2003;DeFond & Subramanyam,1998),因为审计师有动机要求客户采用更为稳健的会计政策从而避免未来的诉讼风险(Thoman,1996)。诉讼风险来源于上市公司的盈余管理规模(Lys Watts,1994等)。Krishnan(1994)的实证研究表明审计师总体的稳健性倾向是影响上市公司自愿变更事务所的重要因素。
我国一些学者也从盈余管理的视角对审计师稳健性与事务所变更行为之间的关系作了探讨。李东平等(2001)采用多元逻辑特回归对1999年至2000年间的34家公司进行了分析。他们将应收账款和存货的应计利润、非核心收益以及资产规模作为衡量盈余管理的变量,然而发现盈余管理变量与会计师事务所变更不具备显著相关关系。虽然他们的研究在国内首次从盈余管理的视角来分析上市公司变更事务所的动因,但他们对盈余管理变量的选择却过于简单。陈武朝、张泓(2004)运用修正的琼斯模型对变更事务所公司的操纵性应计利润进行了估计,分析发现,前任审计师在最后一年聘期内采取了比其他审计师更为稳健的会计处理方法,以致遭到公司变更。
以上文献虽然对自愿性变更影响因素以及审计师稳健性两方面的研究都有所深化,但仅从诉讼风险、盈余管理规模出发来衡量审计师的稳健性却过于简化。
二、上市公司角度
除会计师事务所方面的因素以外,上市公司本身的因素,如管理层变更、财务状况、融资需求、成本以及其所处的政治经济环境等也能对自愿性变更行为产生影响。
(一)管理层因素
本文所指的管理层因素包括管理层变更与所有权分配两个方面。对于公司管理层变更是否能够导致其变更事务所,国外学者尚存异议。Burton & Roberts(1967)采用问卷方式,对美国1952年至1965年间财富500强企业中变更事务所的620家企业进行研究后发现,管理层变更是引起事务所变更的一个重要因素。Mohammad Hudaib & T.E.Cooke(2005)以1987年至2001年间297家英国上市公司为样本,研究了管理层变更与财务状况对上市公司变更事务所的联合影响。研究表明,财务状况相同的情况下,管理层变更的公司更有可能导致事务所的变更。Schwartz & Menon(1985)着眼于美国132家破产公司以研究其变更事务所的动机,却发现管理层变更并不是变更事务所的原因所在。
最近的研究中,王艳艳、廖义刚(2009)从我国上市公司所有权安排的角度,研究了利益输送或“掏空”行为是否是影响企业向地方小所变更的动因及其后果。他们的结论表明,“掏空”动机和“掏空”行为是我国上市公司由高质量事务所向低质量事务所变更的原因。这一研究结合我国国情,从一个创新的角度分析了上市公司事务所变更的动因,能够为我国审计实务界提供有益的建议。
(二)财务状况与融资需求因素
Schwartz & Menon(1985)在研究影响财务状况恶化的公司变更事务所的因素时,加入了财务状况良好的公司作为对照组。研究表明,比起财务状况良好的公司,财务状况恶化的公司更有可能变更事务所。
除财务状况恶化以外,一些学者还指出,公司存在融资需求也会对事务所的变更产生影响。Titman & Trueman(1986)指出,准备发行股票的公司会改聘规模较大的事务所以借助这类事务所的专业特长和声誉成功发行股票。Randolph P.Beatty(1989)对1975年至1984年期间美国实施IPO的2 215家公司进行分析后发现,实施IPO时改聘知名的事务所可以降低公司股价低估的可能。Johnson & Lys(1990)的研究也表明,当企业具有融资需求时,便会向大所变更;而当投资和运营活动萎缩时,则会向小所扩张。这表明,企业会根据自身的融资需求而变更会计师事务所。
(三)成本因素
从成本的视角来看,审计服务有利于降低所有者与管理层之间的利益冲突(Watts 1977;DeAngelo 1981;Chow 1982)。由此,国外一些学者对成本是否是上市公司自愿变更事务所的诱因作了剖析,但我国在这方面的研究却相当缺乏。Francis (1988)以1978年至1985年美国变更事务所的676家公司为样本,研究了成本是否能对变更行为产生影响。研究表明,成本的变化确实是企业变更会计师事务所的原因之一。DeFond (1992)对1979年至1983年间101家变更事务所的美国公司进行了检验,认为冲突也是导致公司自愿性变更事务所的因素。继上述文献之后,鲜有学者对这一因素进行深究。
(四)环境因素
本文所指的环境因素主要包括地域因素和制度因素。对地域因素是否影响上市公司变更事务所的研究较少,且主要集中于我国。余玉苗(2000)发现我国会计师事务所的审计业务存在明显的地域性,在1999年年报审计业务中,由本地事务所审计的上市公司比例平均达到79.4%。耿建新、杨鹤(2001)也认为地方主管部门、上市公司或会计师事务所都希望上市公司聘用当地的事务所进行审计,并且发现,与事务所不在同一地域的公司比与事务所在同一地域的公司更容易变更事务所。
陈冬等(2009)探索了制度环境对事务所变更的影响。他们通过分析中国企业民营化前后会计师事务所的变更后得出结论:民营化后上市公司对会计师事务所的选择发生了变更。陈冬等人的研究将视线从传统的经济因素转移,剥离出制度因素对自愿性变更事务所的影响,这对规范我国恶意变更事务所的行为具有现实意义。
三、冲突角度
冲突即指上市公司与事务所之间的摩擦,这种摩擦主要来源于三个方面:对会计处理的分歧、文化冲突以及目标不一致。
Chow & Rice(1982)选取1926年在纽约交易所和柜台市场(OTC)中交易的161家公司来研究是什么因素影响公司选择事务所。经实证分析后他们证明,公司与事务所对企业负债衡量方法上的分歧会导致公司进行事务所的变更。DeAnglo(1982)研究SFAS-19在石油天然气企业中运用的经济后果时证明,对会计政策选择的分歧是致使上市公司变更事务所的关键因素。Rankin(1992)的研究证明,当注册会计师不同意客户的会计政策时,客户很可能更换事务所。DeFond etal.(2000)对中国的审计市场进行研究后提出,中国审计师的稳健主义与上市公司追求利润最大的目标不一致导致了上市公司变更事务所的行为。
Scott Whisenant(2003)对1992年到1996年美国变更事务所的公司的管理层人员做了问卷调查,并按管理层给出的变更原因将样本分为四类:公司结构改变、审计费用、审计师与客户的摩擦以及其他类。结果表明,仅有大约5%的管理层在调查中表示变更事务所是由于审计师与客户的摩擦,本文认为这可能是因为管理层为维护自身利益而对问卷调查的回复并不真实。
Charles J.P.Chen,etal.(2010)从2002年安永与中国著名会计师事务所大华合并后,原大华事务所的客户大量流失的现象出发,剖析了导致两所合并后上市公司变更事务所的因素。他们运用档案研究与访谈结合的方式,剥离出安永大华合并后客户流失的主要因素:客户与审计师的摩擦。这种摩擦有以下几方面表现:一是对于财务报告的谨慎性(如坏账、资产减值等处理)的程度。二是执行风险导向审计程序的四大所对客户的会计记录总持怀疑态度,这种态度使得处于“关系导向”文化中的中国客户深感不悦。三是中国上市公司与四大所目标存在分歧,前者的目的是实现最大利润,而后者却强调规避审计风险。他们的研究从事务所合并这一新的角度展开对上市公司自愿变更事务所因素的研究,既弥补了前人的不足,也为企业合并领域开辟了新的视野。
四、结语
综上所述,现有文献证明了审计意见、审计收费、审计师的稳健主义、审计师与公司管理层的冲突以及公司治理方面的因素会对公司自愿性变更事务所的决策产生影响。然而,以往的文献中除了Mohammad Hudaib & T.E.Cooke(2005)对财务状况、管理层变更、审计质量进行联合检验外,大多数文献都忽略了各因素之间可能存在的交互影响;而且对上市公司自愿性变更事务所的因素分析也仅局限于某一时期市场总体的变更状况,对所属不同行业上市公司的变更行为尚未有学者进行分类研究。同时,现有文献在探讨会计师事务所的更换原因时,也很少考虑更换对继任审计师审计质量的影响。虽然我国上市公司关联交易较为普遍,但在自愿性变更事务所的问题中,对关联交易方面因素的研究却尚未有学者涉足,这是值得今后学者深思的。
【主要参考文献】
[1] Charles J.P.Chen,et,al.Auditor Changes Following a Big 4 Merger with a Local Chinese Firm:A Case Study[J].Auditing:A Journal of Practice & Theory.2010.29(1):41-72.
[2] Chow,C.W.The demand for external auditing:Size,debt,and ownership influences[J].The Accounting Review,1982.57 (2):272-291.
[3] Clive Lennox.Do companies successfully engage in opinion-shopping? Evidence from the UK[J].Journal of Accounting and Economics,2000(29):321-337.
[4] Vivien Beattie & Stella Fearnley.Audit Market Competition:Audit Changes and the Impact of Tendering[J].British Accounting Review,1998(30):261-289.
[5] 陈武朝,张泓.盈余管理、审计师变更与审计独立性[J].会计研究,2004(8):81-86.
[6] 耿建新,杨鹤.我国上市公司变更会计师事务所情况的分析[J].会计研究,2001(4):57-62.
离任审计意见范文6
摘要：上市公司变更会计师事务所的现象近年来屡屡出现，且呈上升趋势。会计师事务所变更是证券市场监管的一个重要问题，并且在一定程度上影响到上市公司财务报告的审计质量。本文在国内外相关文献梳理的基础上,对我国事务所变更的类型、趋势以及上市公司变更会计师事务所的影响因素进行了深入的分析。最后，基于前文我国会计师事务所变更的现状及影响因素的分析，给我国的证券监管部门提出了相应的建议。
关键词 ：会计师事务所变更;自愿性变更；影响因素
一、会计师事务所变更现状
(一)会计师事务所变更的含义
会计师事务所变更是指去除了由于会计师事务所客观条件例如资源有限等原因导致的主动辞聘或者其与另外的会计师事务所合并导致事务所名称改变等情况，因为上市公司自身的选择，放弃前任会计师事务所，而选择一家新的会计师事务所对本年度公司财务报表进行审计的情况。
（二）2007-2011 上市公司会计师事务所变更数目及趋势
2007—2011 年，我国会计师事务所自愿性变更总数分别为107 家、153 家、560 家、163 家和290 家，变更比例分别为6. 06%、8. 51%、7. 72%、5. 79% 和6. 82%。
从表中可以看出，事务所变更数目从2008 年以来呈减少状态，但是变更比例仍高于3% ～ 4%的国际一般水平。由此可见，我国的会计师事务所变更现象仍然有下降空间。
从表2 我们可以看出，我国的事务所变更的表现为：在07-09 这三年中，每年变更比重最大的依次为小所变更为小所，大所换为大所。后两个年度都是大所与大所之间的同级变更。除了同级变更之外，比重较大的为升级变更，且其比重呈上涨趋势。其次，我们还可以看出，降级变更与小所变更为小所的比率在不断的下降，越来越多的事务所倾向于聘任大型会计师事务所。
由上表2009-2013 年会计师事务所变更原因的分析我们可以看出，总体来说，在事务所变更这一事项中，事务所合并或更名导致的会计师事务所变更占很大一部分，别的因素还有前任会计师事务所主要团队加入后任会计师事务所所导致的变更，也就是“跟随行为”、前任事务所服务年限较长或聘期已满等。从表中可以看出，最近几年因事务所合并或更名所导致事务所变更的比率已呈下降趋势，越来越多的上市公司可能因为财务困境或者因前任事务所给其财务报表出具了非标准审计意见而进行事务所的变更，这会使上市公司能够隐藏自己的经营危机，给投资者带来了危害。
二、事务所变更影响因素
会计师事务所变更的影响因素十分复杂，但可以将事务所变更的影响因素划分为公司层面的因素，事务所层面的因素，公司与事务所共同的因素以及外部因素（主要是政府因素），本文着重介绍前三种因素，并将共同因素归入公司层面的因素或事务所层面的因素中进行介绍。
（一）公司层面影响因素的研究
1.财务困境
上市公司是以盈利为目的而存在的经济主体，它的一切活动都是为了获得经济利益，进而增大企业的价值。所以，上市公司同样也会为了避免损害公司形象及利益的事情的发生，而采取一切的手段。当公司遭遇经营困难时，立刻表现出公司营业收入及利润的下降。为了使公司的财务报表看起来“漂亮”，不使股民对公司的股票丧失信心，导致股价缩水，公司遭受巨大损失，企业具有强烈的进行盈余管理的动机。而为了使这种盈余管理行为不被发现，那么就需要会计师事务所的“帮助”。所以，公司有可能会为了获得这种“帮助”而更换会计师事务所，另外选择能够给予他们这种“帮助”的其他的会计师事务所。当然这里还有另外一种情况，就是更换的会计师事务所有可能是在不自知的状况下给予了上市公司“帮助”，也就是非自愿情况。例如，上市公司可能在接近年报审计的时间内临时更换会计师事务所，导致新上任的会计师事务所无法清楚的了解公司的经营状况，内部控制制度等，这也就可能使新上任的会计师事务所无法注意到公司为了解决财务困境而做出的盈余管理行为，从而出具了不准确的审计意见。
因此，当上市公司长期处于财务困境时，特别是当连续三年亏损，将被冠上“ST”的帽子，面临被“摘牌”或“特别处理”的风险时，上市公司为了避免这种可能性的发生，将具有强烈的为了进行盈余管理而变更会计师事务所的动机，证券监管机构应该对于这种变更情况给予特别的关注。
2.事务所出具了不清洁的审计意见
导致上市公司会计师事务所变更的另外一个极其重要的原因就是上市公司收到了不清洁的审计意见。当公司收到了不清洁的审计意见时，会给公司财务报表的可信度造成极其不好的影响，人们理所应当的会对你的财务报表数据、公司业绩等产生怀疑，这从任何角度来看都是对公司的重大打击。所以，不清洁的审计意见是上市公司无法接受的事情，为了避免这种情况的发生，上市公司会不惜一切代价的采取一切措施来获得无保留意见。当与前任会计师沟通无果，无法获得无保留意见时，上市公司恐怕会毫不犹豫的变更会计师事务所来寻求变更审计意见的机会。
(二)事务所层面影响因素的研究
从会计师事务所的层面来看，审计收费过高、跟随行为等是导致上市公司变更会计师事务所事务所的主要因素。
1.审计费用
审计收费过高也是导致上市公司变更会计事务所的因素之一。高额的审计费用对上市公司来说是一项沉重的负担，尤其对那些经营状况不是太好的公司来说更是如此。对公司来说，只要会计师事务所具有符合条件的职业资格等客观条件，不同的会计师事务所出具的无保留意见对他们来说其实没有任何本质的区别，对于他们没有任何的影响。所以，在这种情况下，上市公司会尽力寻求审计收费较低的会计师事务所来减少公司的财务负担。当与现任会计师事务所无法就审计收费达成一致的协议后，上市公司会另寻新的会计师事务所，这就造成了事务所的变更。
2.跟随行为
跟随行为是指客户跟随离任的审计师而选择变更会计师事务所的情况。当客户与某个注册会计师长期合作后，会对他产生异于其他人的信任。当这个注册会计师离任而更换会计师事务所时，客户为了继续与他保持业务关系，也会更换年报审计机构，选择他目前所在的会计师事务所。
三、结语
证券监管部门应该重点监控那些表现出经营困难，即将陷入财务困境或者已经陷入财务困境的企业，因为相比较其他，他们更具有进行盈余管理的动机和理由。尤其是那些上年被出具不清洁意见而本年收到无保留意见的企业，应该认真审查本年审计意见的可靠性，防止出现审计意见购买等现象。只有加大监管力度，才能更好的维持证券市场的秩序。
参考文献：
[1]耿建新，杨鹤.我国上市公司变更会计师事务所情况的分析[J].会计研究，2001，（4）：57.
[2]陆正飞，童盼.审计意见、审计师变更与监管政策一向以14号规则为例的经验研究[J].审计研究,2003,(3)：30.