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财务报表有何作用范文1
【关键词】 IFRS； 趋同； 直接采用
一、IFRS采用的理论基础——原则主义的应用
国际财务报告准则（IFRS）最大的特征在于运用了有别于各国具体会计准则的会计原则主义（principle based）。IFRS是从欧盟（EU）的率先采纳开始走向世界的。众所周知EU是由文化、习惯及经济环境等均存在众多差异的多个国家组成的经济共同体，客观上需要统一的会计准则。而国际财务报告准则就是国际会计准则理事会（IASB）考虑美国公认会计标准FASB-GAAP及欧盟各国的状况制定的。要使不同国家都能接受只能是从大方向制定基本原则，具体问题由企业自主判断作出相应会计处理，可以说是求大同存小异，也因此IFRS才可能容易被其他国家认可接纳，进而成为国际化通用准则。IFRS可提升会计信息质量，大幅提高报表的可比性，以IFRS为基础的报告因为更多采用了公允价值及综合收益理念，或许也不会导致较多盈余管理，采用IFRS给企业带来利好。
被公认为会计王国的美国FASB准则据说有25 000页之多，而坚持原则主义立场的IFRS准则只有2 500页，为美国标准的十分之一。在规则主义下，会计处理方法事先规定，对可能发生的所有事项准备一个标准模式并加以对应，企业的负责人及相关人员是否具备足够多的知识便显得至关重要。原则主义则只是制定会计处理的原理原则，具体详细的操作处理交由各企业自主判断，对同样的交易不同企业的具体判断当然会有差异，但是只要属于原则下的差异范围即可。为此要求企业必须考虑到交易的每一个细节对会计原则应用的影响，对交易的来龙去脉、合约条款等要非常清楚，才能做出正确的判断并进行适当的会计处理。同时IFRS扩大了企业披露信息的范围和内容，要求企业在报表附注等做出必要的解释说明，对企业负责人的思考能力、说明能力等提出考验。这样一旦采用IFRS后，必须由企业依据实际情形对会计原则加以运用，因此需要很多专业的判断，并就其依据进行披露，确实会对企业造成相当程度的冲击。这种冲击不仅局限于会计方面，它对企业的内部控制、经营管理模式、价值评估、软件服务系统等都可能产生重大影响。以美国为例，其公布与IFRS的接轨时间长达5年以上，其中最主要的原因就是美国的会计实务是非常彻底的、自成体系的以详细规定为主的架构，因此难度高，所需时间也长。原则主义的运用归根到底是会计方法的根本转变。
二、IFRS的适用对象
欧、美、日等在决定是否直接采用IFRS时首先设想的对象都是上市企业的合并报表，进而是非上市企业的合并报表，对个别财务报表则考虑是否允许企业自主选择采用IFRS标准。有关如何采用问题，现实经济社会中基本上所有的市场经济国家均对合并报表尤其是上市企业的合并报表至少对任意采用IFRS采取了宽松支持的态度。对上市企业合并报表要求强制采用IFRS的也不乏其例。之所以把非上市企业排除，是考虑到非上市企业没有成为国际投资的对象，而且采用IFRS会有很大的实施成本。当然非上市企业可能指望日后上市，此时可以参考EU的做法，允许其自主选择是否采用IFRS标准。IFRS采用早期可以仅限定于合并报表，这主要是因为对投资者的信息披露是以合并报表为中心开展的，这也就解释了为什么考虑是否采用IFRS时优先考虑合并报表。个别财务报表可能因为是进行利润分配和计算应税所得额的基础，不仅涉及会计实务操作，同时与公司法中的企业利害关系调整以及税法等都有密切联系，所谓牵一发而动全身，对个别财务报表采用IFRS，需要花费大量时间研究调整与其他制度的关系。因此，在任意采用IFRS阶段，只限于合并报表是比较便利妥当的一种做法。
当然合并报表与个别报表的分离并不是万全之策，可以说只是一种权宜之计，因其结果还会衍生另外的问题。合并报表是以个别报表为基础，由集团公司中的母公司编制的报表，母公司将其子公司的会计报表汇总后，抵销关联交易部分，得出站在整个集团角度上的报表数据。也可以说是以母公司及其子公司组成会计主体，以控股公司和其子公司单独编制的个别财务报表为基础，由控股公司编制的反映抵销集团内部往来账项后的集团合并财务状况和经营成果的财务报表。据此原则，作为合并报表编制基础的个别报表也有必要采用IFRS标准。会计准则国际化已成定局的话，这应该是一种必然的结果。当然这不是一朝一夕可以完成的，需要一个过程。
还有某些上市企业可能没有控股公司、子公司，不编合并报表只需编制个别财务报表，是否采用IFRS标准也是一个问题。这样的上市企业若只采用本国标准，必然会影响企业间的可比性，在此可以考虑允许其按IFRS标准编制报表。再有可能出现通过企业分割或子公司合并等手段达到恣意选择操作是编制合并报表还是个别报表，其结果会导致虽然企业实态未变，采用的会计标准却有不同的问题，而且合并报表和个别报表分离的情况下，要求双重会计系统，必然加重企业负担。
那么还有一种考虑则不是合并报表和个别报表的分离，而是“合并报表先行”。也就是说先缓和合并与个别报表的关系，从信息提供功能的强化以及提高报表的国际可比性观点，对合并报表率先采用IFRS标准，即合并报表“先行”，而对与本国商业习惯、传统会计实务、税务等有密切关系的个别报表采取渐进式的能动修订。“先行”的意思里隐含着个别财务报表将来也会向IFRS转移，合并与个别的分离只是暂时的。
三、是否要求强制采用IFRS
日本2009年2月发表了日本版路线图，自2010年3月决算期开始，从事国际财务经营活动的上市公司的合并报表允许其自主任意采用IFRS。对强制采用与否需在2012年作出判断，在决定强制采用IFRS之后至少要确保3年的准备时间，即强制采用的具体实施最早要在2015年以后，截至2011年6月决定延期至2017年以后。
关注是否采用IFRS时，不能忽视的是不管是美国、日本还是中国，本国标准与IFRS的持续趋同仍在继续，坚持独立个性的各国的本国标准与IFRS的差异将会越来越小。若是强制采用IFRS，亦即意味着放弃本国标准，那么趋同是否还有意义？任意采用IFRS情况下，无主要差异的两个会计标准在市场上并存又有何意义？从这些简单的疑问入手，进一步从趋同角度考察强制采用和任意采用的问题。
首先，通过趋同本国标准与IFRS的差异会缩小。强制采用的话，向IFRS的转变将会变得更容易，还可以期待因会计标准的统一而带来可比性的提高，但同时本国会计准则制定机构可能将丧失大部分的会计准则开发权限。其主要作为便是为没有被要求采用IFRS的企业开发适用的会计准则以及制定IFRS运用指南，通过与IASB的合作发挥辅助支持准则制定的作用，而IASB最终将成为唯一的准则制定机构，IASB与国际会计准则委员会财团IASCF的统治强化的重要性将越发突出。
其次，任意采用的情况下，通过趋同而获得高品质的会计准则可能继续维系其较高的评价，会计准则开发的权限亦可继续保持。但是同一市场并存数个会计准则，在投资家的便利性以及市场的信赖性保证方面都存在着疑问，且同一市场的可比性也是个问题。为了维持本国标准不被驱逐出局，与国际准则的趋同便永远没有尽头。
由此可以看出不管是任意采用还是强制采用，都会面临诸多问题，且强制采用更会面对如何协调本国各种相关的会计、法律等制度问题。
四、IFRS采用时合并报表和个别报表的准则适用关系
在考虑是否采用IFRS时，首先设定的对象都是指满足一定条件的上市企业的合并报表。因此任意采用情况下，合并报表与个别报表的准则适用关系可以概括为：任意采用时首先考虑上市企业合并报表，然后是其个别报表，再然后是非上市企业合并报表可以选择是采用IFRS标准还是本国标准，而对非上市企业一般报表则坚持本国标准。
强制采用情况下，首先设定的对象同样为上市企业。合并报表与个别报表的准则适用关系可概括如下：上市企业合并报表要求采用IFRS，对其个别报表则可能有三种选择，或要求按IFRS标准或要求按本国标准或是允许上市企业自选。
强制采用时，三个方案究竟孰优孰劣，需要从各个方面加以综合判断。首先对税务的影响方面要使其尽可能少受IFRS采用带来的冲击；其次是对其他相关法律法规的影响。为减轻非上市企业负担，IFRS采用所设定的对象是上市企业亦即大企业，那么这里还隐藏着一个问题就是在其背后数量占绝大多数的中小企业会计将何去何从。IFRS的开发是完全没有考虑有关利润分配规制、应税所得额计算等问题而制定的，个别财务报表依据IFRS标准编制时，必然对公司法、税法等产生影响；若按本国标准则可避免，但势必造成合并与个别分离的问题。如果找不到合理的解释，不难想象对个别报表也应采用IFRS标准的势头将会越来越高。那能否从报表的不同目的功能角度给报表分离找一个合理的理由呢？比如说合并报表从提高信息有用性角度，而个别报表则旨在调整各种利害关系，包括调整所有者与债权人之间，企业与国家之间的利害关系的一种手段，而不大担负披露责任，相应的报表亦可简化。主动采用IFRS的国家与非主动的国家相比，可以获得更多可资利用的信息，主动采用IFRS可以进一步增强分析信息的质量。IFRS的采用可以使公共和私人信息的数量和质量得到提高，具有较低会计信息质量的各国企业从IFRS采用中受益匪浅。强制采用IFRS能给法律执行力度薄弱国家的公司带来好处，而这些受益的公司也具有实现更高合规水平的经济能力。拥有IFRS高合规率的公司无疑更易赢得对企业的信任，上市公司比非上市公司的IFRS合规水平更高，而IFRS预期得分较高的公司一定能够赢得市场的青睐，进而吸引更多外国投资。早期主动采用IFRS第39号对盈余管理也产生了一定的激励作用。
整理以上论点，似乎可以明确一个思路，中国尽管有各种理由及特殊性，如果一味坚持只要趋同不要直接采用，当其他国家至少对上市企业合并报表纷纷举起IFRS旗帜，那么成为孤家寡人而遭到孤立的说法应该不是危言耸听。中国作为新兴市场经济国家，金融市场体系还不够健全，公允价值的运用方面确实存在诸多不便之处，认为对IFRS保持持续趋同而非采用对中国市场而言是个比较好的方案的观点目前仍占据上风。但是放眼未来，中国要发展，要走向世界，必然不能囿于目前的种种不足、不备及不便，画地为牢固步自封，排斥或者说独立于国际通用的会计准则之外。趋同的终极目标应该是采用被普遍认可的卓越的标准。若想不被排斥于国际大家庭之外，还是有必要向IFRS伸出橄榄枝的。在此一个折中的做法就是报表分离，合并先行。随着全面趋同的进化，其他相关法律法规的协调取得了成果，分离的报表将重新合体，以达到会计准则国际化的终极目标。
【参考文献】
[1] 刘玉廷.中国不宜直接采用国际会计准则[N].中国证券报，2011-10-17.
[2] 如何采用IFRS？如何应用公允价值？[N].中国会计报，2011-06-24.
财务报表有何作用范文2
【摘要】本文阐述了新会计准则对财务报告分析的双重影响，剖析了新会计准则下财务报告的内涵，提出对财务报告分析应结合的内容与方法的思考。
背景资料
我国2006年颁布的新会计准则是一个比较庞大的系统，包含1项基本准则、38项具体会计准则及其应用指南说明。在这三层次的会计准则体系架构中，关于财务报告的准则就有《资产负债表日后事项》、《现金流量表》、《中期财务报告》、《关联方披露》、《财务报表列报》、《合并财务报表》、《分部报告》、《金融工具列报》等八项。前四项是原来就有的，此次作了重大修改，后四项是此次新增的。这八项关于财务报告的具体准则差不多占了整个具体会计准则的五分之一，形成了较为规范完整的财务报告体系。那么，新会计准则对财务报告的分析有何影响？新会计准则框架结构下，如何理解财务报告的内涵、从而进行财务报告的分析？这是值得大家深入思考的。
一、新会计准则对财务报告分析的双重影响
新会计准则对财务报告分析具有双重影响。一方面，新会计准则对公司财务信息的确认、计量和披露提出了更高的要求，为财务报告分析提供了更多的原材料，比如：《无形资产》准则将企业的研究与开发支出区别对待，允许开发支出予以资本化，财务分析人员因而可以得到上市公司开发阶段的具体数据，便于分析科技及创新类企业的业绩及现金流，提高这类公司的估值水平；另一方面，因为公允价值计量属性的引入和公允价值的难以取得，无法杜绝上市公司虚假信息的可能性，这不仅加大了分析难度，同时也有可能使分析结论的准确性受到影响。
二、新会计准则下财务报告的内涵
（一）财务报告的目标是受托责任观和决策有用观的融合
《基本准则》第四条指出：财务会计报告的目标是“向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策”。这是一种双重的会计目标，是受托责任观和决策有用观的融合。该目标在重视财务报告保护投资者利益的同时，强调财务报告决策有用性；在突出财务报告内容质量的同时，还必须把财务报告披露形式的质量放在显要的位置。这是一种高质量会计准则理念对财务报告质量的要求。
（二）会计理念的变化导致报表地位的改变
新准则中的多项准则，比如：《基本准则》中关于收入和费用要素的定义、《或有事项》准则关于预计负债的确认、《所得税》准则关于资产负债表债务法的运用等均以“资产负债观”的理念来规范某类交易或事项，即：先定义该类交易或事项产生的相关资产和负债，或者说，先确认和计量该类交易或事项的产生对相关资产和负债造成的影响，然后再根据资产和负债的变化来确认收益。这表明我国的会计理念已从“损益观”向“资产负债观”转变，
从而改变了以前重利润表轻资产负债表的理念，更加看重资产负债表和现金流量表所描述的企业财务状况。
（三）公允价值计量属性的引入导致利润表体现出了全面收益观
新准则采用公允价值计量的经济事项主要有：金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组、非货币性资产交易、生物资产、政府补助等。比如：对于交易性金融资产，初始确认时按照公允价值计量，期末按照公允价值对金融资产进行后续计量，公允价值的变动计入当期损益，并体现在利润表上，这使得利润表体现了全面损益。
（四）合并报表理论从侧重母公司理论转为侧重实体理论
《合并财务报表》准则对合并报表范围的确定以控制为基础，更关注实质性控制。在合并资产负债表中把“少数股东权益”项目作为所有者权益的组成部分（原规定列在负债与所有者权益之间）；在合并利润表中将“少数股东损益”作为净利润项目的组成部分，在净利润项目下列示（原规定利润总额扣减少数股东损益后列示净利润）。这样将增加合并报表的资产和权益、收入和利润，对企业财务状况、经营成果具有较大的影响。
通过以上阐述，笔者认为：依据不同观念编制的财务报告所提供的信息类型及信息含量存在着差别，那么对财务报告的分析内容和方法也应该有相应的变化。
三、新会计准则下对财务报告分析内容和方法的思考
新会计准则下财务报告的内涵发生了巨大变化，新会计准则对财务报告的分析有双重影响。相应地，对财务报告分析的部分内容和方法应该有所变革。
（一）结合基本面将会计政策选择分析作为首要分析步骤
会计政策的选择形式上表现为企业会计过程的一种技术规范，但其本质却是经济和政治利益的博弈和制度的安排。新会计准则给予了企业较多的职业判断空间，公司管理层的会计政策选择对财务报告的形成有很大的影响。分析财务报告时，应该结合宏观基本面将分析、评价公司会计数据反映经济现实的程度以及执行会计政策的正确性作为首要分析步骤，分析公司运用会计政策灵活性的性质和程度，确定是否调整财务报告的会计数据，以消除由于采用了不恰当的会计方法而造成的扭曲，为高质量的财务报告分析做好准备工作。
如何实施会计政策选择的分析呢？笔者认为最重要的是分析程序，程序如下：1．辨明关键的会计政策；2．评价会计灵活性；3．评价财务会计战略；4．评价会计信息披露的质量；5．辨明潜在亏损；6．消除会计扭曲。
（二）挖掘新的财务比率指标，增加风险管理策略和财务预警分析
目前，财务比率基本上有四种类型：第一种比率概括了公司某一时点财务状况的某些方面，是两个“存量”项目的对比，通常称为资产负债表比率；第二种是损益表比率，概括了公司一段时间经营成果的某些方面，将利润表的一个“流量”项目与另一个“流量”项目作比较；第三种比率反映公司的综合经营成果，是将利润表中的某个“流量”项目与资产负债表的某个“存量”项目作比较，称为损益表与资产负债表比率；第四种是基于现金流量表的比率，特别关注收益与营业活动现金流量提供的公司收益质量方面的信息。
在新准则下如何挖掘新的财务比率指标，进而通过财务比率进行分析，有待大家的进一步思考。比如：《财务报告列报》准则中，企业的资产和负债根据判断标准区分为流动资产（负债）和非流动资产（负债），并给出了明确的分类标准。企业持有的金融资产划分为交易性金融资产、持有至到期的投资、应收款项以及可供出售的金融资产；企业的负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债。同时《金融工具确认和计量》准则规定，交易性金融资产期末按公允价值计量（而不是现在采用的成本与市价熟低法），公允价值的变动计入当期损益，在利润表中单独列示为“公允价值变动净收益项目（净损失以‘－’号填列）”。试想，如果把利润表中“公允价值变动净收益或净损失”项目与“净利润”项目作比较，计算出公允价值变动净利润率，考察公允价值变动对净利润的贡献，或者把资产负债表中的平均“交易性金融资产”项目与利润表中“公允价值变动净收益或净损失”项目作比较，计算出交易性金融资产公允价值变动率，这些都应该是可以的，但是如何判断指标的信息含量呢？这些指标是越高越好，还是越低越好？“公允价值变动净利润率”越高，代表公允价值对净利润的贡献越大，但同时意味着损益波动性大，市场风险高，因为交易性金融资产的公允价值企业是没有办法左右的。交易性金融资产的风险管理评价指标、管理策略和财务预警分析体系还有待大家进一步探讨。
（三）强调分部报告在财务报告分析中的地位和作用
《分部报告》准则推出后，对分部报告进行分析无疑是必要的，但是财务报告信息使用者，甚至证券分析师对企业分部报告的分析，如果仍然停留在传统的行业分析和地区板块分析上，可能就不能满足需要，甚至得出错误的判断。分部报告分析是一个比较复杂的过程，对分部的分析主要是为了评价企业整体的风险和报酬，分析方法除了以比较分析法和因素分析法为主外，还应结合各分部所处行业的发展趋势、区域经济条件、产品生命周期、主要客户财务状况和经营成果，甚至国内外的政治发展情况等各种因素，以确定这些环境因素对各分部发展前景及整个企业的预期报酬与承担的风险产生的影响。如何从分部报告披露的信息中，更清楚地了解企业的业务模式，取得归属于各业务的数据，从而建立盈利预测模型，对公司业绩进行更准确的预测来降低投资风险，值得大家思考。
（四）关注合并报表在集团财务管理中的作用
合并会计报表与个别报表相比，在编制基础、编制方法、信息含义等诸多方面的特殊性，使合并财务报告的分析有其独特之处。比如：一般情况下，一个公司的负债能力依据其自有资本、还款可能性和提供的担保而定。但是企业集团在负债能力上具有杠杆效应。这种杠杆效应产生控股使企业规模日益庞大并形成一个金字塔式的控制体系，这种一层一层连锁控股导致多次运用同样的永久资本、同样的不动产而取得不同的借款，从而导致负债的可能增加，对其控制的资产和收益发挥很大的杠杆作用。显然，企业集团财务报告分析的任务之一是通过合并报表，结合对母公司、子公司单个报表的分析，有效利用这种资金金字塔杠杆效应，并密切关注由此可能出现的财务风险。因此，就拥有数家被投资企业而本身又为经营实体的母公司而言，决策所依据的会计信息是个别报表还是合并报表？哪些方面的决策依据合并报表？哪些决策依据母公司本身的报表？合并报表在集团财务管理中能够起到哪些作用？以上这些都值得大家深入思考。
（五）突出战略分析的内容和方法
财务报告分析有其固有的缺陷，何况财务报告分析仅仅是企业战略分析的必要步骤，应该在进行财务报告分析的同时，结合企业的客户维度、内部业务流程维度、企业成长维度等方面进行全方位的、系统的分析，辨明关键动因和商业风险，从而对具有战略重要性的领域作全方位的思考，以保持经营战略的一致性。
（六）分析方法
在继续使用趋势分析法、结构分析法、财务比率分析法的基础上，可以找寻更多的方法将其运用到财务报告分析中来。比如时间序列法。时间序列分析是将某一现象所发生的数量变化按时间的先后顺序进行排列，以揭示随着时间的推移这一现象的发展规律，从而预测现象发展的方向及其数量的方法。20世纪70年代兴起的实证会计研究就是利用这一方法，得出许多令人信服且有意义的结论。目前，实证会计研究方兴未艾，预示着时间序列分析法在财务报告分析中的前景是光明的。
四、结束语
财务报表有何作用范文3
关键词：欧盟会计准则；国际趋同；等效会计标准；认可机制；等效候选国
基金项目：基金项目：2006年度国家自然科学基金项目“会计规范全球协调与趋同中的根本性问题研究”(项目编号：70672115；主持人：中南财经政法大学郭道扬教授)的阶段性成果。
作者简介：方拥军(1972-)，男，河南罗山人，河南财经学院会计学院教师，副教授，中南财经政法大学会计学院博士生，主要从事会计准则研究。
中图分类号：F230；F112.2 文献标识码：A 文章编号：1006-1096(2008)01-0090-04 收稿日期：2007-12-08
自IASC改组为IASB以来，会计准则国际趋同的步伐明显加快。欧盟已经完成了从内部会计协调到采纳国际会计准则并积极推动会计准则国际趋同的战略转变，“等效会计标准”认可是这一进程中的重要举措之一。2006年，我国建立了企业会计准则体系，标志着我国在会计准则国际趋同上迈出了实质性的一步。欧盟推行“等效会计标准”认可的程序、步骤和最新进展，对于我国推进会计准则国际等效具有重要的借鉴意义，值得深入研究。
一、欧盟采纳国际会计准则、推进国际趋同的战略转变
向经济、政治一体化迈进的欧盟，客观上要求会计准则的协调。所以，欧盟自20世纪60年代起就致力于内部会计协调，并在不同时期对协调战略作出了富有现实意义的调整，如早期的欧盟会计指令、会计咨询论坛(AAF)等。但这些内部协调措施均没有达到预期目的，阻碍了欧洲内部资本市场的发展，更不适应资本市场的全球化要求。“因此，欧盟必须尽快建立统一的并被大多数证券交易机构认可的会计准则，而此时再在欧盟内部进行会计协调，不仅面临较大的阻力，且成本巨大，在国际上被认可也不得而知”(赵向东，2004)。
正当欧盟进退两难时，国际会计准则委员会(IASC)的影响却不断扩大。2000年5月，证券委员会国际组织(IOSCO)对IASC已完成的40项核心准则中的30项通过了评审，并将其推荐给各国的证券监管机构，IASC所制定的国际会计准则(IAS)及其解释得到了越来越多国家的支持和认同，美国证券交易委员会(sEC)也将有可能接受IAS。这就意味着IAS将成为国际公认的编制财务报表的标准，而IASC也可能被认可为全球会计准则制定者。欧盟认识到，要建立会计准则委员会制定自己的会计准则，成本很高，而基于原则导向的IAS与欧盟会计指令之间的差距并不大。而且，由于欧盟一直积极参与IAS的制定活动，IAS实际上已充分考虑了欧盟的利益。所以，欧盟决定：与IASC合作，积极推进会计国际趋同。
2001年2月，欧盟委员会规章草案，要求所有已在欧盟国家上市的约7000家公司(包括银行和其他金融机构)在2005年之前按照IAS编制合并报表，并建议在2007年前将此要求扩展到所有拟在欧洲上市的公司；此外，允许成员国自主决定是否要求本国的非上市公司采用IAS编制合并财务报表或单独财务报表。2002年3月12日，欧洲议会以492票赞成、5票反对、29票弃权的绝对优势批准了欧盟委员会的建议。同年6月7日，规章草案在欧盟理事会上获得通过。紧接着在7月19日，欧洲议会和欧盟委员会在布鲁塞尔召开大会，讨论通过了“关于运用国际会计准则的第1606/2002号决议”，为IAS/IFRS在欧盟的实施彻底扫除了法律障碍。至此，欧盟正式决定上市公司财务报告采纳国际会计准则。
二、欧盟推行等效会计标准认可的举措和最新发展
在接受国际会计准则决议出台以后，欧盟采取了一系列有效措施，以解决欧盟法令和IAS的差异，并实现向国际准则的平稳过渡，其中重要的一项举措就是推行等效会计标准认可。按照欧盟的决议，其境内的上市公司从2005年1月1日起采用国际财务报告准则(IFRS)，使用美国GAAP的公司将从2007年1月1日起使用IFRS。这样，一些采用美国等国家会计准则的公司就面临着是否必须转用IFRS的问题。欧盟认可趋同中有“等效”的理念：国际趋同是一个过程，百分之百的相同不一定可行，而如果目标一致，地区问的具有保护作用的准则是可以相互认可的。这种“等效”和“认可”的工作思路得到了各方支持。
(一)提早征求意见，等效备选方案
欧洲证券监管委员会(CESR)按照欧盟理事会的要求，很早就开始就“等效”问题征求意见，选定一些国家的会计准则作为IFRS的等效标准。其主要依据是，投资者在利用这些等价会计标准编制的报表进行决策时，能够做出同利用IFRS报表相同的决策。其着眼点不在等效会计标准同IFRS的具体差异，而着重考察一些基础性原则是否一致。经过专业评估，CESR于2005年4月决定把加拿大、日本和美国会计准则列作IFRS等效会计标准的备选方案，适用于在欧洲上市的非欧洲公司。在欧洲上市的欧洲公司被要求2005年起采用IF-RS，而非欧洲公司被允许2007年以前采用本国会计准则。
(二)提出初步报告，确定三国等效准则
CESR在2005年5月初步报告决定：美国、加拿大和日本三国的会计准则和IFRS是基本一致的，重要的是应确保CESR关于准则对等性的评估是基于投资者行为的实际结果，而非不同准则下相同的盈利报告。那些在实务中采用这三国会计准则的上市公司如果希望自己的股票继续在欧洲上市，则应向投资者补充提供一些财务信息。以日本会计准则为例，最需要进行补充披露的是兼并交易以及合并会计报表的编制。在很多情况下，日本公司应该披露采用IFRS和本国准则编制的利润表和资产负债表有何不同之处。也就是说，一些公司所设立的没有列入其合并报表编制范围的“特殊目的实体”(sPE)在CESR的要求下可能需要补充计算其收入了。英国金融服务监管局(BFSA)首席执行官John Tiner称希望这三个国家的官员们把工作组提出的“最突出的分歧问题”作为当务之急来加以解决。
(三)技术咨询意见的最终版本
通过征求意见稿、举行公开听证会后，2005年7月，CESR了等价会计准则技术咨询意见的最终版本。欧盟准备承认美国、日本和加拿大会计准则与IFRS的等效地位，以便取消将按照美国准则编制的财务报表调整为IFRS报表的强制性要求。因此，在欧盟境内证券市场上交易的非欧盟
公司的财务报表如果是根据这三国会计准则编制的，可不必进行调整，但应提供相关信息，说明所涉及的IFRS与该国准则之间的具体差异。欧盟市场专员查理・麦克利维发表评论认为：欧盟此举会大大减轻企业的财务报告负担，降低报告成本。据CESR估计，把根据美国GAAP编制的报表调整为目前欧盟所接受的报表，大约涉及250多处问题，每年的调整成本约为50亿至100亿美元。欧盟与美国将积极直接接触，力争取消“欧洲报表”与“美国报表”之间的调整要求。
(四)延迟过渡期，认可其他国家的趋同努力
欧盟委员会下设的会计监管委员会(ARC)2006年4月向欧盟委员会提出建议，要求推迟为使非欧盟公司在欧洲证券市场上市而认定加拿大、日本和美国公认会计原则是否与IFRS等效。这一建议意味着：(1)目前使用这三国会计准则的非欧盟上市公司，在2008年12月31日之前可免于按照欧盟上市公司执行的IFRS重述其财务报表。(2)自2007年1月1日起，采用上述三国之外的国家会计准则的非欧盟上市公司(如中国公司)，将必须按照IFRS重述其报表，除非该国家会计准则与IFRS等效。而且只有财务报表附注中包含了遵循IFRS的明确且无保留声明时，上述三国以外的国家会计准则才能被认为是与IFRS等效，并必须由欧盟经过严格的程序批准。(3)这三国会计准则是否与IFRS等效的决定，将被延期在2009年1月1日之后确定。2006年7月ARC又向欧盟委员会就等效准则问题提出建议：对F采用美、日、加三国会计准则之外的国家会计准则的非欧盟上市公司(如中国公司)，在同时满足下列条件时，将在2008年12月31日之前免于按照欧盟上市公司执行的IFRS重述其报表：(1)第三国负责国家会计准则的权威机构已经公开承诺，其国家会计准则将与IFRS趋同；(2)该权威机构已经就趋同制定了工作计划，表明了在2008年12月31日之前实现趋同的意向；(3)第三国上市公司向有关机构提供了满足上述两个条件的证据。
2006年9月26日举行的ARC会议又讨论了第三国会计准则与国际财务报告准则等效问题。按照欧盟委员会公布的方案，欧盟决定允许：(1)按照美国、日本、加拿大三国会计准则编制财务报表的在欧盟上市的外国公司，在两年内继续使用上述国家准则，而免于按照国际准则调整报表；(2)按照上述三国之外、但与国际准则正在趋同的国家会计准则编制财务报表的在欧盟上市的外国公司，在两年内继续使用该国家准则，而免于按照国际准则调整报表。同时，该国家已经明确承诺与国际准则趋同并建立了工作程序。显然，欧盟允许在欧盟上市的公司在未来两年内可以继续使用美国、日本、加拿大国家会计准则或者与IFRS趋同的第三国会计准则，从而将欧盟国际财务报告准则等效工作推迟到2009年，在时间上也与欧盟和美国SEC的“路线图”时间一致，此举表明，欧盟认同其他国家向IFRS趋同的努力，从而有助于推进国际财务报告准则在全球范围内的应用。
2006年12月初，欧洲议会要求欧盟委员会把在欧盟上市的外国公司采用国际财务报告准则的过渡期延长两年。只要符合如下要求，外国发行人就可在2008年12月31日前继续使用其本国会计准则而不必按照国际准则对其财务报表做出调整：公司财务信息中包含明确、无保留的遵循IFRS的声明；公司财务信息是按照美国、日本或加拿大公认会计原则编制的；或者使用符合下列规定的第三国会计准则：(1)在财务报表相关的会计年度开始之前，第三国有关部门已经做出公开承诺，向国际财务报告准则趋同；(2)该有关部门已制定工作计划，表明其在2008年12月之前促进趋同的意愿；并且(3)发行人提供证据向有关当局证明满足了上述两项要求。
(五)寻求建立对等性决定机制
2007年4月17日，CESR了一份题为《关于第三国公认会计原则对等性决定机制的建议》的咨询文件。其中的计划书制度，就是要求已经被允许在欧盟监管市场中交易的和希望在欧洲公开发行股票的第三国发行人，从2007年1月1日起必须公布发行计划书，其中要包括以欧盟批准的IFRS为基础编制的财务报告；如果第三国会计准则与欧盟所批准的IFRS对等的话，也可以第三国会计准则为编制基础。而从2007年1月l口到2008年12月31日这段期间，将根据《委员会规则》第35条对计划书进行适当的过渡期安排。与此类似，从2007年1月起，已经被允许在欧盟监管市场中交易的第三国发行人根据《透明度导引》也必须提供年报和半年报，报告的编制要依照IFRS或者与欧盟所批准的IFRS对等的第三国公认会计原则，并且根据《透明度导引》第26(3)条进行适当的过渡期安排。在2009年1月1日前至少六个月，欧盟委员会应当确保根据对等性的定义和将在2008年1月1日前建立起来的对等性机制，决定第三国公认会计原则的对等性。为了启动决定对等性的程序，欧盟委员会已经就某些方面向CESR寻求了建议。2007年3月，CESR就向欧盟委员会提交了包括对等性定义在内的第一份文件，重点关注上述程序的第二项要素，即关于建立决定对等性机制的建议。因此。到2007年12月31日，欧盟委员会必须通过委员会程序，对对等性定义以及对等性的决定采取法律措施。
总之，在经济全球化的背景下，统一会计准则的应用是不可逆转的潮流。为顺应这一潮流，欧盟积极主动采用国际准则，但是也充分考虑了自己的实际情况和特色。欧盟推行等效会计标准认可，是基于自身利益考虑和会计准则国际趋同的实际进程做出的现实的理性选择，充分体现了欧盟维护本地区利益、以有利争夺全球经济市场和领导地位的出发点和目标。这等于事实上承认了IFRS与等效会计准则共存的局面，从而既有利于加强欧盟与等效国家金融市场的联系，又解决了2007年一些正在执行等效国家会计准则的公司被迫转向IFRS的问题。显然，欧盟进行的“等效会计标准认可”具体措施和步骤，对于其他国家积极开展会计准则国际等效工作具有重要的借鉴意义。
三、欧盟等效会计标准认可对我国的启示
2006年我国了1项基本准则和38项具体会计准则以及准则应用指南，建立起了与IFRS相趋同的企业会计准则体系。但国际趋同是一个动态、艰苦的过程，新会计准则实现了与国际准则的“实质性”趋同，只是为我国实现与世界主要经济体的会计准则等效奠定了坚实的基础，“趋同是第一步．等效才是目标”。我国应进一步借鉴欧盟推进会计准则等效认可、广泛开展国际交流与合作的经验，研究并开展与那些实施IFRS国家和地区的会计准则等效问题的相关工作。具体来讲就是，我国企业在那些实施IFRS的国家或地区上市，按照中国会计准则编制的财务报表不再进行调整，即使调整也只对个别项目作出说明或者编制极少项目的调节表，毋需再
按IFRS进行全面转换。因此，我国应在完成与香港等效认可、探索建立中欧等效认可程序和机制的基础上，进一步加强与有关国家(地区)和国际组织的合作，推进会计国际趋同的进程。
(一)既要顺应潮流推进会计国际趋同，又要坚持趋同是互动的思想，进一步加强与IASB的合作，积极参与国际会计准则的制定，维护国家利益
通过多年的努力，我国已找到了一条兼顾各方利益的趋同之路，“趋同是进步，是方向；趋同不等于等同；趋同是一个过程；趋同是一种互动”的四项主张，“是我国企业会计准则体系建设及其国际趋同的基本理念和指导思想，是我们坚持原则、积极趋同、参与会计国际交流与合作的基础与平台”(王军，2006)。早在2005年11月，中国会计准则委员会与IASB就签署了中国内地会计准则与国际财务报告准则趋同的联合声明，等于承认中国会计准则与IFRS实现了实质性趋向。2006年间我国建立了新会计准则体系并在上市公司实施的初步效果良好。这些趋同的进展得到了IASB、欧盟、日本和韩国等的认同，在世界范围内取得了广泛的共识与支持。因此，我们应该继续研究如何完善我国会计准则具体内容，处理好与IFRS的差异，特别是完成好新旧准则平稳转换，保证新会计准则实施后会计信息披露的质量，从而为我国会计准则的国际等效进一步夯实基础。
另外，与欧盟相比，我国在IASB中的影响力是很小的。因此，我们要正确认识国际财务报告准则的制定机制，积极参与国际准则的制定过程，包括积极对征求意见稿提出意见、利用IASB会议的开放机制参加会议和提供观点，争取在各个层面上提高我国在IFRS制定中的影响力，争取更多的国家利益，为我国更好地融入世界经济体系奠定良好的会计基础。
(二)在实现与香港会计准则等效的基础上，落实等效的具体要求，做好后续工作，巩固等效成果
中国内地与香港会计准则已经实现了实质性趋同，双方就内地与香港会计准则等效问题举行了多次技术会谈。一致表达了等效的共同愿望和加快等效进程的态度，并最终于2007年12月6日签署了联合声明，宣布内地企业会计、审计准则分别与香港财务报告准则、审计准则实现等效。两地准则最终实现等效，顺应了世界潮流和国际趋势，即有利于两地和会计业加强合作，进一步提高国际竞争力，也有利于更多内地企业到香港上市并降低上市成本，但落实联合声明的精神、巩固等效成果仍然有许多工作要做。
从技术层面看，目前内地与香港会计准则仍存在差异，双方应努力解决这些问题。例如，关于资产减值方面，香港会计准则规定，对企业计提的固定资产、无形资产等非流动资产减值准备允许转回，并计入当期损益。但内地准则(与美国GAAP的处理相似)认为固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值后，价值恢复的可能极小或不存在，所以规定此类资产减值损失一经确认不得转回。另外，在有关国企关联方关系和交易的披露上，香港准则认为同受国家控制的企业均视为关联方，所发生的交易作为关联方交易，在报表中应充分披露。而内地准则认为这一规定不符合中国实际，内地的国有企业及国有资本占主导地位的企业较多，但企业均为独立法人，如果没有投资等纽带关系，就不应构成关联企业。中国会计准则委员会曾向IASB反映这一问题，若IASB采纳中方意见并尽快公布相关准则，有关差异才能消除。
虽然两地会计准则已经实现等效，但目前还仅仅停留在两地会计师公会的层面，香港证监会尚未接纳来港上市的内地企业仅以内地会计准则编制报表并仅由内地事务所审核报表的方法。因此，双方的有关机构应积极与证券监管部门进行协调，力争早日得到香港监管机构的批准。这样，在香港上市的内地企业，才能只制订一份内地标准的报表和帐目递交监管机构并得到认可。只有完成这些后续工作，才能使等效更有利于双方企业界和会计界的发展，全面提升两地会计专业水平，并在国际规则的制定和国际趋同活动中增强影响，为两地经济社会发展做出更大贡献。同时，由于香港财务报告准则与国际准则一脉相承，内地与香港签订会计等效协议，有利于今后与欧盟、美国等国家和地区开展会计等效工作。
(三)加快与欧盟的等效进程，力争使我国成为欧盟确定的除美国、日本和加拿大之外第四个“等效准则”候选国家
中国与欧盟的会计交流与合作，是中欧经济合作的重要组成部分，双方实现会计准则等效已有共同的制度基础。2005年11月，《中国财政部与欧盟内部市场和服务总司会计准则国际趋同及双边合作联合声明》签署，大力推动了欧盟将中国会计准则作为欧盟上市公司与IFRS等效准则的进展。2006年11月，中国会计准则委员会与欧盟代表就建立中欧会计合作工作机制、欧盟将中国会计准则列为第三国等效准则的安排等问题进行了深入的讨论，在2009年之前，欧盟将考虑把中国作为与IFRS趋同的国家对待。2007年6月11日，查理・麦克利维与中国财政部副部长王军举行了会谈。双方一致认为会计准则的等效将确保包括中国和欧盟资本市场在内的全球资本市场发展并恰当地发挥其职能。因此，我们应该在中欧准则趋同声明的基础上，加快就我国会计准则在欧盟境内市场与国际财务报告准则的等效问题进行对话，力争欧盟优先考虑中国企业会计准则等效问题，并确保在2008年底前实现这一目标，从而使中国成为欧盟确定的除美国、日本和加拿大三国之外第四个“等效准则”候选国家。如果实现等效，中国企业在欧盟上市，按照中国会计准则编制的财务报表将得到认可；欧盟的投资者也将更容易理解我国企业的财务状况，也有利于欧盟承认我国完全市场经济地位。
(四)加快与日、韩准则等效的进程，推进东亚会计合作
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一、成本管理与成本会计
成本管理是一个组织通过产出管理信息，对实际成本与预期成本进行比较的持续性的流程和系统。而成本管理系统提供的信息不仅可支持产品成本计算和存货估价，还可支持很多不同的管理决策；成本会计有狭义、广义之分，狭义的成本会计包含成本核算和成本分析两大职能，而广义的成本会计就是成本管理，包括成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核等七大职能。就狭义而言，成本管理包含成本会计，成本会计是成本管理系统的重要组成部分（成本计算），其作用表现为：（一）双重性。一是为存货（资产负债表）和主营业务成本（利润表）的列报提供计量标准；二是发挥管理会计作用，为成本管理系统的其他环节（成本决策、成本计划、成本分析、成本控制、业绩评价）提供信息。（二）服务性。一是根据管理需要和企业自身运营特点选择适合的成本计算方法；二是采用某些不符合会计准则与法定会计报告要求的成本方法；三是根据管理需要深化细化成本计算的维度，例如分产品、部门/业务单元、客户、订单、作业活动。
二、企业在成本管理中面临的问题
目前制造业企业的成本管理能力相对业务增长严重滞后，表现在：第一，企业对会计工具的运用侧重在财务会计和对外财务报告，对其在管理和战略层面的意义认识不足。第二，上世纪90年代末开始实施ERP，企业应用工具软件，本意是成为企业管理层的有效的管理工具，但事与愿违，由于管理层所做的工作是决策性的，会涉及票据和流程处理，而这恰是ERP的短板，管理层所需要的是一个决策工具，而不只是一个数据处理的工具，致使成本管理的先进理念和系统中计划、预测、分析、报告的功能没有得到充分发挥。第三，产品成本核算基础工作不扎实，劳动对象与活劳动消耗定额数据偏离实际过多，导致生产成本分析结果粗放，可信度不高。第四，制造费用占比不断增加，但费用分配方法简单且分配标准单一，影响成本计算结果，进而影响产品盈利性分析和产品组合与定价的决策。第五，成本管理偏重于对总成本的控制，缺乏对不同成本对象的利润率分析。第六，缺乏成本相关的数据采集和分析的工具，大交易量和多种系统给数据模型的标准化带来了极大的困难。
三、成本会计的变革与发展
（一）成本构成的转变。间接费用比例的增加使制造型企业不得不改变传统的成本与费用的划分，从传统的关注直接材料与人工成本向管理间接费用转变。（二）辅助职能的拓展。近年来科技行业和创新商业模式的涌现使企业更加关注传统价值链上的辅助职能———产品开发、品牌推广、客户服务、订单交付流程、物流服务，如何管理这些职能消耗的资源（间接费用）成为成本管理的重点。（三）成本计算方法的多元化。传统单一的成本计算方法越来越不能满足企业管理需求并应对高度竞争性的市场和易变的外部环境，企业需要开发多种成本计算方法并存或相结合的成本管理系统。（四）信息技术的影响。信息技术与互联网的发展不仅推动了传统会计核算与报告流程的标准化与自动化，也为管理会计信息系统提供了更多分析与报告的工具，使成本管理朝着更精细化的方向发展。（五）成本会计的角色转变。以上这些变革促使成本会计由传统的成本数据处理、记账、出具法定会计报表的角色过渡为成本决策支持者。目前成本会计发展的趋势是除了满足对外财务报告的要求外，更需要服务于企业的战略，提供运营活动的成本分析和决策支持，并且这种分析与决策支持是贯穿企业完整价值链活动的。
四、管理会计视角下成本管理体系
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作者简介：郝德仁(1970―)，男，中山福朗声纸盆有限公司(中山，528467）。研究方向：成本管理。
标准成本制度作为传统管理会计的核心之一，20世纪70年代末被引进到我国，目前虽已在一些企业得到了应用，但远未普及。南京大学会计学系课题组的调查表明，在标准成本法、计划成本法和目标成本法这三种成本管理方法中，标准成本法是采用最少的一种，被调查企业仅有18．1%采用。从被调查企业主要属化工、机械行业，资产规模大小亿元区分来看，调查样本绝大部分应该是大型企业。大型先进企业都很少采用标准成本法，有理由相信，广大在小企业采用标准成本法的更是“凤毛麟角、屈指可数”。
与此成鲜明对比的是，尽管日本是一个高度发达的资本主义国家，现代管理会计的应用相当普遍，但传统管理会计中的标准成本制度，依然在企业会计实践中相当活跃。这无疑对仍处于经济转型时期、市场经济还不发达的我国带来诸多启示。因此，本文拟通过对日本标准成本制度主要特点的研究，探讨如何制定和推广适应于我国企业经营管理的标准成本制度，以期对标准成本会计的理论与实践提供一些有益的思考。
一、 日本标准成本制度的主要特点
日本没有制订专门的标准成本制度，有关标准成本的规定包含在《成本计算标准》（以下简称《标准》）之内。《标准》由日本大藏省企业会计审议会制定，于1962年11月8日公开发表。
《标准》由5章47项组成：第1章成本计算的目的与成本计算的一般标准；第2章实际成本计算；第3章标准成本计算；第4章成本差异的计算和分析；第5章成本差异的会计处理。其形式上的显著特征是，将标准成本计算制度化，置于与实际成本同等重要的地位，其中所特别列出的有关标准成本计算的规定，“对于实务界的成本计算、成本计算研究和成本计算教育方面产生了很大影响”。[1](72)制订迄今虽已44年的《标准》并非尽善尽美，但仍在发挥作用。
《标准》将成本计算的目的确定为：期间损益计算、存货计价、成本管理、预算编制、提供经营决策所需的成本资料。在较早进行的有关日本成本计算的实况调查表明，“采用标准成本计算的企业占51．3%，采用目的依次为，成本管理(成本控制与成本降低)、存货计价和计算销售成本、预算的编制与控制、记账的方便快速”。[1](78)可见，日本企业采用标准成本计算的首要目的已不是为编制财务报表服务，而是用于成本管理。又有调查表明，“日本大约有60%的公司使用标准成本会计，大多数公司把财务会计和管理会计系统合并在一起”。[2](150)这也从另一侧面反映了《标准》对企业会计实务的影响。
《标准》规定了成本差异的会计处理办法。数量差异、作业时间差异、能率差异等异常状态存在下的差异，可以接受的做法是将其作为非成本项目处理。材料采购价格差异应在当年度的材料出库额和期末库存额之间进行分配；其他成本差异原则上计入当年度的销售成本；因预计价格不准确而导致差异较大时，直接材料差异、直接人工差异、制造费用差异应在当年度的销售成本和期末存货之间进行分配。事实上，日本会计实务一般将标准成本差异即期处理，不再分配给产成品和在产品。
成本分摊基准的选择方面。尽管日本绝大多数企业已从劳动密集型转变为技术密集型和资本密集型，生产的自动化程度、机器人使用数量在全世界都首屈一指，但“绝大多数公司(超过80%)使用把人工小时数作为成本补偿基础的吸收成本法”。[2](150)日本公司的高级经理对于各项产品分得多少成本，其着眼点不在于这个数字是不是正确，而在于成本数据对于中级经理和现场工人在降低成本上所作的努力有何影响。[3](82)况且，作为经营管理工具的成本计算与用于编制财务报表的成本计算的目的也不一样。业绩报告的编制与业绩评价的内容，还可以补充运用大量的非财务性信息。间接费用仍然用人工来分配，目的是鼓励自动化，为企业创造一个具有竞争性的未来，它同公司的长期目标是完全协调一致的。
成本管理有会计方法和非会计方法。日本成本管理的重点已从会计上的管理转移到工程、技术上的管理。上世纪80年代以来，日本在生产与作业管理上诞生并且广泛地应用了诸如适时制采购、零库存、看板管理、全面质量管理、战略管理等崭新的管理观念与技术，取得了很大的成效。但是，用标准成本计算进行成本管理在其有效性范围内亦一直持续下来并且效力一点也未减少。尽管理论界要求修改《标准》的呼声甚高，但并未得到实务界的积极响应。[1](75)
虽然日本的成本计算规定主要在政府指导下发展起来的，但日本的民间团体在制定成本计算规则和促进中小企业改善经营管理方面亦发挥了重大作用。其有关成本计算的指导方针，在《标准》制定前，不但对中小企业而且对一般制造业的成本计算都有指导作用，甚至在《标准》制定后，仍对中小企业的成本计算发挥着作用。1953年，日本的中小企业厅制定了《中小企业的成本计算要领》， “将员工50名以下或员工不到100名的小规模工厂与员工100名以上的中规模工厂相区分，然后根据其不同情况，主张分别应用工商簿记、简易成本计算制度、中级成本计算制度并提供具体指导”。[1](70)1958年，由生产性本部的中小企业成本计算委员会制定了《用于中小企业的成本计算》（1979年修订），以编制财务报表和引导企业将成本计算应用到成本管理方面为着眼点，宗旨是“建立中小企业统一的成本计算制度”。该委员会还于1966年发表了《用于中小企业的管理会计》，对在《用于中小企业的成本计算》叙述较少的标准成本计算、直接成本计算、预算、财务报表分析的内容，进一步作了说明。[1](69)
从以上日本标准成本制度主要特点的介绍，可以看到：日本的管理会计界将成本管理作为一种经营手段来加以思考和分析问题；管理会计最明显的特点是希望“保持简单”，在会计管理上并不一味追求所谓“高、精、尖”的复杂的数学模型和管理手段，以确保任何人都能理解和使用仅仅对公司目标起促进作用的会计技术；大多数公司通过标准成本会计将财务会计系统和管理会计系统，将成本计算与预算制度、经营分析、成本管理等管理会计内容有机地结合起来，从而满足企业内部预测、决策和财务分析的需要。在日本，管理会计手法之所以能娴熟运用，与标准成本几十年的推广和运用不无关系。
二、 对我们的启示
应该说，我国企业管理会计运用历史并不长，使用不广泛，应用不深入，管理会计的实践与国际水平相比差距甚大，与我们的实际需要很不适应。如何快速地改进我国的管理会计实践，加强我国管理会计的实务应用，我们可以从日本的标准成本制度中得到诸多启示。
(一)将制定和推广标准成本制度提高到作为改进和服务于我国企业经营管理的战略高度加以认识
近年来，我国会计理论界在引进西方先进的管理会计理论和方法方面做了大量的工作，取得了丰富的成果。但在成本管理方面，过多地强调会计方法的管理，赋予了会计太多的成本管理重担，而忽视了或不太重视非会计方法的管理，即工程的、技术的管理。但现实却是，尽管寻求创新的管理会计方法的努力不断，一般来说，传统方法仍被广泛采用。[3](83)同时，以标准成本为核心的传统管理会计也是现代管理会计的基础。因此，在引进西方先进的管理会计理论的同时，我们一定要大力发掘以标准成本为核心的传统管理会计的作用，普及和推广标准成本制度，夯实中国管理会计深厚的“群众基础”，以切实提高中国管理会计的实效。
(二)由政府主导和推动，尽快制订我国统一的“成本计算制度”，将标准成本置于与实际成本同等重要的地位，明确标准成本法应用的框架结构，为我国企业的管理会计实践提供政策引导和技术支持
长期以来，广大会计实务工作者已完全习惯于用来直接规范企业会计核算的“会计制度”形式，实务工作中往往以制度为依据，而制度向来被认为是法规的组成部分，具有明显的统一性和强制性，对实务界的影响相当深远，对企业会计实务的应用所起的推动作用相当巨大。在我国成本管理手段普遍滞后、管理会计应用仍处于规则启蒙指导阶段的现状下，通过政府主导制订统一的“成本计算制度”，将会引导企业将成本计算应用到成本管理方面，促进我国的管理会计从低级形态向高级形态发展。
(三)学术界和民间团体要广泛地开展标准成本制度的典型案例研究，深入企业实际，系统地归纳总结企业的标准成本制度实践，以对作为经营管理工具的成本计算方法加以示范
所附案例应尽量“原汁原味”，不应过度“理论化”，为广大企业推行标准成本制度提供有益的参考。同时，典型案例研究不应只是研究那些大型企业，要更多地研究具有代表性的中小企业。毕竟，中小企业在我国占绝大多数，在国民经济中的地位和所起的作用也将越来越大，而中小企业往往管理基础相对薄弱、管理技术相对落后、财会人员的素质相对较低，实际应用标准成本制度时存在诸多困难。
(四)实务界也要广泛地参与到创新标准成本制度的实践中来，将标准成本理论结合企业自身实际加以灵活地应用
在我国企业会计准则与国际会计准则协调的今天，越来越需要会计人员高素质的职业判断，需要广大会计实务工作者不断地了解和学习新兴的管理会计方法，运用新兴的管理会计理念去创新我国的标准成本会计实践。
(五)有关未来统一的“成本计算制度”的几点设想
成本计算制度形式方面：同统一的会计制度一样，未来我国统一的成本计算制度，也可分成本计算制度、小企业成本计算制度两块加以制定，以供企业进行选择。制度的规定要有一定的弹性，要给企业以更大的空间，不要限制过多过死，不能要求小企业适用大企业的标准。一套制度如果对小企业要求过严过细，则会过度增加他们的管理成本，据此生成的会计信息有用性不高。
成本计算目的方面：目前，我国成本计算目的主要是用于期间损益计算和存货计价，为编制财务报表服务。未来我国统一的成本计算制度，应明确地将成本管理作为成本计算的主要目的之一，以促使企业将成本计算与成本管理等管理会计内容紧密结合，积极参与企业管理决策。
成本差异的账务处理方面：西方会计实务一般将标准成本差异即期处理，不再分配给产成品和在产品，中国的会计实务为什么就不能“一般将标准成本差异即期处理”呢？有关成本差异的分摊办法应尽量少点“中国特色”，不仅要考虑到期间损益计算和存货计价的需要，还要考虑到企业成本管理的需要。当然，如果成本差异年度累计数额实在较大，也可考虑年末或季末时将成本差异按比例在主营业务成本、产成品和在产品账户之间分摊，而不必强制要求企业月末分摊。
成本分摊基准的选择方面：目前，即便是在我国具有先进成本管理经验的企业中，作业成本法也几乎未被采用。“作业管理思想虽在一些企业局部性管理经验中有所体现，但有意识的、在作业成本管理理论指导下的运用几乎没有”。[4](38)因此，明确我国企业的成本分摊基准一般仍可采用传统的“数量基础”，具有积极的理论意义和实践意义。
三、 结 语
我国管理会计应用的现状，与标准成本制度的应用现状不无关系；管理会计的实践与国际水平相比差距甚大，这种差距不是一朝一夕能改变的，加强管理会计的理论研究和实务应用不可能一蹴而就；目前谈论建立适合我国国情的《管理会计准则》和建立管理会计师协会专业组织为时尚早。这样，以标准成本制度的普及和应用为突破口，就成为我们快速地加强管理会计的实务应用、改进我国管理会计实践的现实需求和理性选择，必将在广大企业管理者和会计人员中极大地普及管理会计知识，培养他们的管理会计意识和应用管理会计的能力。同时，制定和推广标准成本制度，将会带来我国成本计算方法整体上的重大变革，明确地引导企业将成本计算应用到成本管理方面，更新广大会计人员的成本管理观念，切实地推动我国企业成本管理工作的开展，改善企业的内部管理，提升企业的竞争力。
目前，我国新的企业会计准则体系自2007年1月1日起已经在上市公司全面实施，基本实现了我国会计与国际会计惯例的趋同。然而，成本管理作为会计管理的一个重要内容，相关理论研究成果和实践经验却并没有上升到制度层面，政府并没有出台相关的指导性意见对此加以指导和规范。为了适应社会主义市场经济发展的需要，改进和服务于我国企业的经营管理，为我国企业的成本会计实践和管理会计实践提供政策引导和技术支持，我们有必要学习和借鉴日本制定和推广标准成本制度的成功经验，政府、学术界和民间团体、实务界广泛参与，理论界和实务界携起手来，尽快地制定和推广一套适应我国企业经营管理的标准成本制度体系。
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Standard Costing System: Japan Experience and ImplicationHao DerenAbstract: In the enterprise accounting practice of Japan, the application of modern managerial accounting is very popular, while the standard costing system of traditional managerial accounting is also popular. Some major characteristics in making and applying the standard costing system may have important implications to China, which is in the economic transition and whose practice of managerial accounting lags far behind international practice. The major characteristics include systematic form of calculating cost, the goal of calculating cost, the booking treatment of cost difference, and the choice of cost sharing benchmark. Drawing from the Japan’s successful experience in making and promoting standard costing system, we should make and promote a standard costing system that adapts to Chinese enterprises operation and management settings. It is the actual needs and rational selection of China to improve and strengthen managerial accounting practice in China.Key words: standard costing system; cost management; cost calculation; Japan’s experience
财务报表有何作用范文6
关键词：充分程序；国际会计准则委员会；美国财务会计委员会
每个企业有着变化多端的经济业务，而不同行业的企业又有各自的特殊性。会计准则的出现，使会计人员在进行会计核算时有了一个共同遵循的标准，各行各业的会计工作可在同一标准的基础上进行。会计准则的作用就是提高会计工作的基本规范。所以，会计准则是企业会计核算的依据。会计准则亦是注册会计师审计财务报表的依据。审计的总体目标一是被审计单位是否按照适用的会计准则和相关的会计制度编制财务报表；二是是否在所有重大方面公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。会计准则在制定程序上是否反映了利益各方的利益？不同的国家团体在准则的制定上有何区别与相同点，对我国又有怎样的借鉴作用？
一、国际会计准则
按照国际会计准则委员会（IASC）的章程，会计准则的制定程序如下：国际会计准则委员会在制订、国际会计准则时采用了一套较为完整的程序，称为充分程序（due process）。分为以下几步实施：
第一，理事会审阅关于拟制定国际会计准则的建议（理事会代表、各成员国组织、咨询组成员、其他组织或个人，包括国际会计准则委员会的工作人员，都可以提交建议），当决定列入计划时，即成立这一计划项目的筹划组。
第二，筹划组考虑与该项目有关的会计事项，研究国家和地区性的会计准则和惯例以及其他有关资料，并撰写重点大纲，送理事会；在收到理事会对重点大纲的意见后，再在此基础上撰写准则说明书草稿。说明书草稿按在成员组织、咨询组成员及其他有关人土中传阅，以收集意见。
第三，筹划组对收集到的意见进行审议，并通过提交理事会的准则说明书。经理事会批准后，即着手撰写这一准则的征求意见草稿，再送理事会审议修订，并需经至少2／3多数通过，才可作为征求意见稿（ED，公布草案）发表，广泛征求各有关利益集团的意见。
第四，征求意见稿发表6个月后，筹划组对收到的评论意见进行综合研究，制定这一国际会计准则的草稿，送理事会审议修订，并需经至少3／4多数通过，才作为国际会计准则发表。一般每个准则从酝酿到正式，需要2-3年的时间。
二、美国会计准则
美国财务会计委员会（FASB）制定会计准则，采用的是充分程序。
第一，组织的广泛代表性。财务会计基金会由8个赞助团体构成，每个团体都有成员代表其自身的利益，除了这些团体外，财务会计基金会还可以任命来自其他部门的自由成员，如银行联合会长期有一名成员参与财务会计基金会的日常工作。建立了财务会计准则咨询委员会，其成员来自几乎所有关注会计准则的行业和部门，这些成员定期（每季度一次）与财务会计准则委员会的委员们商谈会计准则制定等问题。可以说这种制定安排可在相当程度上将各自利益集团的意见，传递给财务会计准则委员会。财务会计准则委员会在准则制定过程中反复征求各方意见。特别是根据1977年4月“会计准则制定结构委员会”所提交的报告，将准则制定过程中的一些主要会议公开，以便公众了解准则制定的过程，也方便社会公众参与准则的制定过程。
第二，充分的程序。在会计准则制定过程中形成了一套较为充分的程序，使得准则制定过程中能充分地吸收、采纳各方意见。并且，几乎从准则立项开始，一直到准则的最后。全过程都处于“摄像机”的监督之下，过程中几乎所有会议都对外公开。在准则立项阶段，社会各界，特别是咨询组的成员等，都可以提出意见，经过甄别、筛选，确定列入FASB日程表的项目后即进入研究和准备阶段。此阶段在相当程度上影响、甚至决定了下一阶段所起草的研究报告及准则草稿的质量，对某些问题的倾向性处理。因而，美国各利益集团往往通过对研究和准备阶段的“合理”干预，影响、左右准则起草小组的思维，从而达到自己的目的。研究和准备过程的公开性，不仅有利于社会各界较早地关注，参与到制定中来，也能让社会各界充分了解准则有可能带来的影响，进而判明自己是否要采取必要的行动以干涉准则的制定。在准则的研究和准备阶段，就让社会各界参与到准则制定中来，在一定程度上也有利于最终所制定的准则得到社会各界的认可，起草阶段一般先草拟一份研究报告或称“讨论备忘录”，罗列各种可行的理论和可行的处理方案，向社会各界免费发放，以尽可能广泛地取得一些倾向性意见，便于下一步制定准则时确定对具体问题的处理方案。
FASB根据反馈的意见拟定明确表明FASB所支持的方法的征求意见稿。在征求意见稿再次向社会公开反复征求意见的基础上，最后具体确定是否要准则及怎样的准则。确定时FASB是以7位成员的最后投票表决为最终依据，并且几乎每一份准则最后都要说明表决情况，委员们的反对意见也附在准则之后。
三、我国会计准则制定程序
我国财政部规定会计准则的制定过程分为计划阶段、起草阶段、公开征求意见阶段和阶段。
第一，计划阶段。会计司根据我国发展的需要，提出会计准则立项意见，向会计准则委员会和有关方面征求意见。会计司根据会计准则委员会和有关方面的意见和建议，对会计准则立项意见做出修改调整，按规定程序报财政部领导批准后正式立项。
第二，起草阶段。会计准则项目立项后，会计司应立即组成项目起草组，并将项目起草组的成员及有关情况向会计准则委员会通报。由起草人广泛搜集并研究国内外资料、文献，了解国内外实际做法，提出初步结论。起草人根据掌握的资料以及德勤咨询专家提供的比较报告，进一步总结成果，起草研究报告，对正式起草准则需要涉及的问题进行全面的论证。在此基础上起草具体准则的初稿，经起草小组讨论后形成讨论稿。讨论稿完成后在核心小组或会计准则组内讨论。提出修改意见，起草人根据会议讨论意见，提出征求意见稿，报司领导审批。
第三，公开征求意见阶段。会计司通过向各省、自治区、直辖市和计划单列市财政厅（局）以及国务院有关业务主管部门印发征求意见稿、在会计准则委员会网站和其他主要媒体上公布、召开座谈会、研讨会等形式，广泛征求意见。
第四，阶段。项目起草组根据会计准则委员会的意见对草案进行修改，形成送审稿，会计司按规定程序报送财政部领导审定后，由财政部并组织实施。
四、我国会计准则制定存在的不足
从会计准则的4个阶段可以看出，我国会计准则委员会也力求借鉴国外的经验建立充分程序阶段。但我国的会计准则制定还存在不足，表现在以下方面：
第一，会计起草人根据自己掌握的资料以及研究报告没有向公众公开。而美国FASB的讨论备忘录向社会公众传递了项目中的问题及可能解决的途径。这些内容不带有任何的FASB的倾向性意见，是为了公众掌握更多的相关知识，更加能够结合各自所处的环境，对会计准则的经济后果进行更有效的讨论。我国没有公开起草人的研究报告，征求意见稿也没有相关的内容。
第二，我国会计准则向社会征求意见的时间不稳定。我国第一批会计准则的征求意见时期大约为35天，第二批会计准则征求意见时间大约85天，第三批会计准则的征求意见时间大约为70天，第四批，第五批征求意见时间大约在2个月。这种不稳定的征求意见时间安排，影响了社会公众参与会计准则的讨论。而美国会计准则在制定的过程中，向社会公众征求意见的时间最低限度为90天。
第三，我国利益各方较少参与会计准则的制定，企业在会计准则上是被动的接受者。在会计研究等相关的杂志上，绝大多数是高校教师和研究人员撰写，少数为国家机关干部以及会计师事务所撰写，几乎没有企业相关的文章。会计实践的相关人员特别是利益与会计准则直接相关的工商界，几乎对会计准则不发表任何的意见。
五、完善我国会计准则制定程序的若干建议与对策
我国在会计准则制定机构和程序建设方面已经形成了适合自己国情的模式，而这种模式已经得到社会各界较高程度的认同，但同时离人们的期望又有一定的差距。会计准则的制定和完善是一项长期的和持续性的工作，我们应该始终围绕提高会计准则质量这一重要目标，立足我国的会计环境，进一步增强会计准则制定的公正性、公开性和民主化程度。具体应主要做好以下方面的工作：
第一，在坚持财政部作为我国会计准则制定机构不变的前提下，广泛吸收社会各界人士参与到准则制定过程中来，尤其要进一步发挥中国会计准则委员会的咨询作用，更广泛地征求社会各界人士的意见，以不断提高会计准则制定程序的规范化、科学化和民主化程度。改组财务会计准则委员会，本着为财务会计信息主要使用者（国家职能部门、银行、职业投资者、经理）服务的理念，在咨询委员会代表里面增加国资委、发改委、银行、会计师事务所的合伙人和上市公司的财务总监等，让他们在制定准则时充分地发表自己的意见。
第二，拓宽会计准则征求意见稿和正式稿的传播渠道，尤其要加大对互联网这一传播渠道的建设，充分利用互联网传播迅速的优势。我们要完善征求意见稿的反馈渠道，例如在会计准则委员会网站的首页显眼位置列示会计准则征求意见稿及其征求意见最后截止意见日期；在我国的主流经济财经报纸（如中国财经报，经济观察报等）上大篇幅刊登征求意见稿和反馈方式，让关注会计准则的人士积极地参与讨论，还可以建立网上论坛征求意见稿的讨论，由财政部号召社会各界对征求意见稿广泛地提出意见，社会各界就可以方便地“进言”，而其他的人也可以看到征求意见稿的反馈全过程。
第三，尽快实行会计准则前的听证会制度。这既可以使更多的人参与到准则的制定中来，使会计准则具有更高的公正性，同时又有利于更好地理解准则、更有效地实施准则，因为举行听证会的过程也是宣传准则的过程。
我国会计准则制定程序经财政部修订以后，制定程序的各个环节是IASC和FASB制定方法，并在结合我国的特定的文化和体制基础上修改而成的。随着我国经济的和资本市场的完善，同时推进法制建设，我国会计准则制定程序也将日趋完善。
参考文献：
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