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会计舞弊审计范文1
[关键词] 舞弊审计准则 舞弊审计实务 改进完善
2006年中国财政部颁布了《中国注册会计师审计准则第l141号——财务报表审计中对舞弊的考虑》。新的舞弊审计准则在结构上体现了很强的国际趋同;在内容上更加细化，提供了更加详细的操作指南;采用现代风险导向审计模式，建立起新的审计风险模型:审计风险=重大错报风险x检查风险;新准则强调审计重心的前移，强调对舞弊导致的重大错报风险的识别、评估和应对;强调保持充分的职业怀疑态度;增加了项目组讨论的程序。。独立的舞弊审计准则的制定提高了业界对舞弊的重视，增强了注册会计师发现舞弊的能力。但是，与以美国为代表的很多国家的以及国际审计准则相比，我国的舞弊审计准则仍然显得不够成熟，舞弊审计实务中还存在很多问题:
一、缺少“红旗标志”
国内外审计学术界和职业界将舞弊风险因素视为压力、机会、态度或舞弊行为合理化这三个环境特征统领下的可能导致舞弊行为发生的情形，总结出一大批认为能够显示财务报表舞弊迹象的标志，即“红旗标志”。“红旗标志”可以提高独立审计师对管理层产生舞弊动机的职业关注，提高其对财务报表舞弊风险领域的警觉。要求注册会计师充分关注红旗标志，已在审计学术界和职业界基本上取得了共识，而且在多个国家的舞弊审计准则中也均为注册会计师提供“红旗标志”。而我国的舞弊审计准则只提出了舞弊风险因素的概念，但没有给出具体的例子。考虑到由于我国处在经济转型期间，经济生活中出现的舞弊风险因素例子和国外较为成熟的市场经济体制有所不同，而且由于我国的研究力量稍显薄弱，未来得及在准则中独自提炼成章节，因此，我国的审计准则中没有“红旗标志”。
二、风险导向审计模式有可能导致舞弊审计中的风险评估出现目标定位偏差
风险导向审计模式虽然变革了审计方法及其传统的审计理念，但同时也给部分执业审计师形成了审计观念的紊乱，使部分会计师事务所全力规避风险进而唯利是图。这是因为，按照风险导向审计模式的判断逻辑，如果被审计单位经营失败的风险较低，即使被审计单位财务报表存在错报的可能性，注册会计师卷入诉讼的机率也不会太高，审计失败的可能性比较小，在这种情况下，实施大规模费时费力、代价高昂的实质性测试显然是不符合成本效益原则的，这就必然形成会计师事务所将大量的精力用于研究客户的行业风险和经营风险，而对审计意见进行直接支持的实质性测试越来越少。世界各国的风险导向审计中都可能出现这种情况。比如，施乐公司按虚构的毛利率调节各子公司的销售成本，莱得艾德公司通过编造没有任何原始凭证支持的会计分录调节利润等等。这些会计舞弊手法，手段并不十分高明，如果会计师事务所严格按照审计准则所要求的审计范围、审计程序实施完整的实质性测试，可能很多的财务舞弊案件都可以被及时发现或者得到有效制止。舞弊审计中的风险评估目标要定位于何处易存在舞弊，而不是仅仅节约成本和降低民事赔偿风险。
三、缺乏对审计师的免责规定
舞弊审计准则的每一次重大变化都是人们期望缩小公众期望差但同时也是审计师责任不断加大的过程，这是一个总的变化趋势。我国的新舞弊审计准则同样也提高了审计师的舞弊审计责任。但是，如果审计师严格按照舞弊审计准则从业，则美国的审计师可能免于受到法律的责难，而我国的审计师则可能受到法律的处罚。因为国外审计准则明确说明“审计师在严格按照舞弊审计准则执业的情形下，能够免除其因被审计单位舞弊导致的、审计师可能由此被追究的‘未勤勉尽责’的审计法律责任”。而我国审计准则中对此没有做出规定，审计诉讼中法院往往根据审计结果来确定审计师的法律责任，这无疑加大了审计师的责任。
四、对发现舞弊迹象后如何应对缺乏详细指导
美国AICPA在2002年10月的新准则《审计准则第99号—财务报表审计中对舞弊的关注》(SASNo.99) 为CPA发现舞弊迹象时应如何做出恰当反应提供了详细的例子，这为审计人员提供了有益的指导。但我国舞弊准则中关于如何证实舞弊的存在却未加详细的解释。
五、我国财务报告舞弊审计实务相对滞后
目前，世界上著名的四大会计公司都不同程度地实施了风险导向审计。而我国大多数的会计师事务所开展审计工作仍然处于制度基础审计模式，注册会计师对审计风险的重视程度不够，即使对舞弊导致的重大错报风险予以识别和评估，深度和广度也远远达不到要求。另外，风险评估程序对审计人员素质的要求较高，先期建立积累信息的基础工作不到位，获取关于被审单位内外环境信息的难度较大，导致我国财务报告舞弊审计实务相对滞后。
综上所述，我国舞弊审计准则还存在很多问题，而以美国为代表的一些国家以及国际审计组织对财务报告舞弊审计研究的时间比较长，舞弊审计准则比较完善，是我国制定和完善舞弊审计准则的参照。另外，各国包括我国财务报告舞弊审计实务中也仍然存在很多问题，我们从近来世界会计舞弊案频繁发生的事实可知该问题未能得到很好的解决，这就需要人们继续努力来改进舞弊审计实务。
参考文献
[1]李雪:审计理论研究.2005(6)
[2]中国注册会计师协会 . 审计 . 经济科学出版社，2009
[3]陈毓圭:风险导向审计的由来与发展. 《会计研究》2004(4)
会计舞弊审计范文2
一、计算机舞弊分析
（一）篡改输入
这是计算机舞弊中最简单最常用的手法。数据在输入前或输入后被篡改了。它通常表现为：虚构业务数据，如将假存款单输入银行的系统中，增加作案者的存款数；修改业务数据；删除业务数据，如从存货系统中删除某个存货数据，消除购货业务凭证。通过对数据作非法改动，导致会计数据的不真实、不可靠、不准确或以此达到某种非法目的，如，转移单位资金到指定的个人账户等。
可能的舞弊者包括：参与业务处理的人员、数据准备人员、源数据提供人员、能够接触计算机但不参与业务处理的人员。
可能的证据包括：源文件、业务文件、计算机可读文件、磁盘、磁带、异常报告、错误的运行结果等。
（二）窃取或篡改商业秘密、非法转移电子资金和数据泄密等
窃取或篡改商业秘密是系统非法用户利用不正常手段获取企业重要机密的行为。借助高技术设备和系统的通讯设施非法转移资金对会计数据的安全保护构成很大威胁。
1、数据在传输过程中，由于使用的是开放式的TCP/IP协议，信息的传输路线是随机的。因而可能出现物理窃听、感应窃听、口令字试探、信息窃取、身份假冒。
2、数据在输出过程中，舞弊者能够把敏感数据隐藏在本来没有问题的输出报告中，采取的方法是增加数据块；控制并观察设备部件运转，如磁带的读和写，打印机打印和跳跃行次的结构所发出的响音，录在磁带上，可以得到二进制信息。
3、采取设备上的特殊配置，可以在CPU芯片中置入无线发射接受功能，在操作系统、数据库管理系统或应用程序中预先安置用于情报收集、受控激发破坏的程序。
可能的舞弊人员除了篡改输出报告为内部用户外，其他多为外来者，更多的是间谍人员。
（三）篡改程序
篡改程序是指对程序做非法改动，以便达到某种舞弊的目的。常见的手法有“陷门”和“特洛伊木马”。
1、陷门
从CPU、操作系统到应用程序，任何一个环节都有可能被开发者留下“后门”，即“陷门”。陷门是一个模块的秘密入口，这个秘密入口并没有记入文档，因此，用户并不知道陷门的存在。在程序开发期间陷门是为了测试这个模块或是为了更改和增强模块的功能而设定的。在软件交付使用时，有的程序员没有去掉它，这样居心不良的人就可以隐蔽地访问它了。
2、在系统中秘密编入指令，使之能够执行未经授权的功能，这种行为叫特洛伊木马。典型的特洛伊木马是窃取别人在网络上的账号和口令，它有时在合法用户登陆前伪造登陆现场，提示用户输入账号和口令，然后将账号和口令保存到一个文件中，显示登陆错误，退出特洛伊木马程序。用户以为自己输错了，再试一次时，已经是正常的登陆了，用户也就不会怀疑。而特洛伊木马已经获得了有价值的信息躲到一边去了。
可能的舞弊者绝大部分是计算机高手，包括系统管理员、网络管理员、系统操作员、网络黑客等。
可能的证据包括：源文件、数据库文件。
二、计算机舞弊的审查
对计算机舞弊的审查除了借鉴传统审计方法，如：分析性复核，审阅与核对法，盘点实物，查询及函证外，最有效的是根据网络会计系统的特点有针对性地进行审查。
（一）篡改输入的审查
1、应用传统方法审查手工记账凭证与原始凭证的合法性。首先，审计人员应抽查部分原始单据，重点使用审阅法确定业务发生的真实性，判断原始单据的来源是否合法，其数据有无被篡改，金额是否公允等。其次，采用核对法，将记账凭证的内容和数据与其原始单据的内容和数据进行核对，审查计算机处理的起点是否正确。最后再进行账账核对。
2、应用抽样审计技术，将机内部分记账凭证与手工记账凭证进行核对，审查输入凭证的真实性。根据被审对象所输入的凭证，通过手工操作，将处理的结果与计算机处理系统的输出结果进行对比，检验其是否一致。
3、测试数据的完整性。审计人员模拟一组被审单位的计算机数据处理系统的数据输入，使该系统在审计人员的亲自操作或控制下，根据数据处理系统所能达到的功能要求，完成处理过程，得到的数据与事先计算得到的结果相比较，检验原来数据与现有数据之间是否保持完全一致。
4、对输出报告进行分析，检查有无异常情况或涂改情况。如与审计相关的账册、报表、操作日志、上机记录等要打印备查。
5、数据的安全性审查。检查数据在输入前后是否接受了各种验证。包括：(1)责任分工：网络电子数据处理部门与用户部门是否职责分离，如果有一个人既负责业务交易，又有权接触电子数据处理，企业就存在舞弊和过失的双重风险；网络电子数据处理部门内部是否有职责分工，在电子数据处理部门内部进行职责划分，其目的是保证不相容职责由不同的人担任，以及保证一个人能对其他人的工作进行检查。(2)经办人员分别负责制作、检查、签字工作，或者实行双重负责制。
6、总量计算，建立输入批控制核算。在这种方法中，审计人员首先根据控制要点选择数据，建立批处理总数，然后将数据输入，将输出结果与批处理总数相核对。采用这一方法，数据被分为小组，加总得到的合计数，即为控制总数。数据可以是正常的，也可以是非正常的。对于非正常数据，可以检查程序对输入错误的更正以及校验的过程，以确认输入校验措施的可靠性。
7、对操作权限进行审查。检查是否有非法越权行为或泄密行为。包括：(1)身份验证。验证访问者的身份是否与赋权者的身份一致。(2)存取控制权限的控制情况。密级——绝密、机密、秘密、内部、敏感。分工——系统开发人员、系统管理员、操作员、用户。
8、检查上机日志。操作系统的日志文件中包含了详细的用户信息和系统调用数据的信息。在网络会计中，由于用户可随机从不同的客户机上登录，主机间也经常需要交换信息，对留下的记录进行分析判断的难度是很大的。做这项工作需要正确的职业敏感和职业判断。
（二）窃取或篡改商业秘密、非法转移电子资金和数据泄密的审查
1、检查计算机硬件设施附近是否有窃听或无线电发射装置。具体包括：是否有窃听器与通讯线路上的某部分接触，是否通过使用盒式录音机、麦克风、AM/FM小录音机、Modem进行感应式被动窃听。
2、检查计算机系统的使用记录，看数据文件是否被存取过或什么时间存取过，是否属于正常工作。通常有IBM公司的SMF法与CCA软件公司的TopSecret程序工具。其主要功能有：记录使用者名、每个程序段的CPU使用时占用的存储容量、使用的机器名、作业终了状态等；数据文件使用记录功能，如所使用的数据文件名、使用者名、数据文件的改变情况等；容量记录功能，记录每个数据文件的数据量等。
3、检查打印资料是否及时处理，暂时不用的磁盘、磁带上是否还残留有数据。
4、检查是否有非法用户登录过此系统。这可以通过系统访问记录或上机日志来找出线索。例如：系统记录记录某一个操作员的访问时间通常是8点至17点，可是忽然出现了23点的访问记录，这就可以怀疑有非法用户登录此系统。
5、调查及函证怀疑对象的个人交往，以便发现线索。
（三）篡改程序的审查
1、程序编码检查法。检查全部或可疑部分源程序，分析是否有非法的源程序，以确定程序员是否留下“陷门”，同时应注意程序的设计逻辑和处理功能是否恰当。这种方法的具体步骤如下：(1)审计人员应根据自身的经验，编写测试程序必要的控制措施。(2)分析源程序码，检查是否有必要的控制措施。(3)对源程序调用的子程序进行测试，由于一些程序设计人员会在源程序中暗藏子程序，而这些子程序往往用作不合规的会计业务。
2、程序比较法。将实际应用中应用软件的目标代码或源代码与经过审计的相应备份软件相比较，以确定是否有未经授权的程序改动。具体实施时，可以借助一些系统工具。
3、测试数据法。它是一种模拟某些业务数据，并将测试数据输入系统，通过系统的处理来检查系统对实际业务中同类数据处理的正确性以及对错误数据的鉴别能力的方法。它主要是对各种共同的细节处理的有效性的测试，例如合理性检查、溢位检查、负号检查、校验法检查记录顺序等。审计人员要根据测试的目的确定系统中必须包括的控制措施，应用模拟数据或真实数据测试被审系统，检查处理结果是否正确。
4、程序追踪法。使用审计程序或审计软件包，对系统处理过程进行全方位或某一范围内的跟踪处理，得出的结果与系统处理的结果相比较，以判断系统是否安全可靠。运用该方法可以方便地找到那些潜在的可能被不法分子利用的编码段。
5、对犯罪行为的可能受益者进行审计调查，审查其来路不明的个人收入。
【参考文献】
[1] 金光华等.网络审计[M].上海：立信会计出版社，2000.
[2] 王景斯.最新财会电算化手册[M].北京：中华工商联合出版社，2000.
会计舞弊审计范文3
会计舞弊与审计失败是指审计师在执行审计过程中，为了其自身利益的最大化而丧失基本的执业独立性要求，迎合被审计单位财务造假、歪曲提供会计信息的需要而做出的虚假鉴证或虚伪陈述，最终导致有预谋的“审计信息失真”行为。企业管理当局为了自身利益，通过披露不真实的财务报告信息，在财产所有者面前显示良好的经营业绩；而作为理性经济人的审计师也必需得到最基本的自利要求的满足（市场条件下一般假设理性经济人是自利的）。在市场条件下，由于多方力量对比的悬殊，审计师一般处于买方市场，客户可以在大量的事务所中选择符合自己需求的事务所，决定审计师的聘请和辞退以及支付审计费的多少、决定审计师的工作条件和可以接近的信息等，这使得客户处于一个有利的地位，当会计师事务所之间的竞争加剧时，力量的天平显然对审计师不利，当管理当局与审计师之间的利益达到均衡时，会计舞弊与审计失败产生。
审计师发表的不公正的审计结论，对报告使用者及决策制定者造成极大的负面影响或损失。本文借鉴经理人行为博弈模型，分析了审计失败与激励机制及惩罚力度之间的关系，为缓解会计舞弊与审计失败的发生，确保审计师发表干净的审计意见提出了建议。
二、博弈模型
按照审计师发表不同审计意见对报告使用者产生作用的不同，可以将审计师的行为分为性质完全不同的两种行为：发表干净的审计意见和发表不干净的审计意见。干净审计意见是指审计师遵循职业道德规范，严格按照审计程序对被审计单位提供的财务报告发表客观、公正的审计意见。不干净审计意见是指审计师违背审计职业道德，为满足自身利益的需求，发表的不符合实际状态和情况的审计意见。
设审计师正常行为，发表干净审计意见与会计舞弊与审计失败，发表不干净审计意见与报告使用效果π之间呈线性关系：
π＝at-af+θ①
其中at为正常行为，审计师发表干净审计意见，af为会计舞弊与审计失败，审计师发表不干净审计意见。θ为不确定因素对报告使用效果的影响，设其E［θ］为0。
对于审计师面对会计舞弊发表不公正审计意见，相关监管部门可以通过相应的惩罚措施加以监督和控制，设会计舞弊与审计失败被发现的概率为P，即一旦达成会计舞弊与审计失败，会以P的概率被监管部门发现，并且给予一定的惩罚F（af），设惩罚力度与所发现的会计舞弊与审计失败水平成正比：
F（af）=Faf②
F为惩罚力度系数。将监督力度与惩罚国度的乘积PF定义为综合监督惩罚力度。
监管部门对审计师行为进行监督控制，需要付出监督成本C（P）。设监督成本函数满足P=0时，C（P）=0；P=1时，C（P）=C0/2>0，且C''''（P）＞0，C''''''''（P）＞0。其中C0为监督成本系数。设监督成本函数为：
C（P）=③
会计舞弊与审计失败会给审计师带来一定的违规收入，设其违规收入Sf为：
Sf=Kaf④
K为违规收入系数，为了分析简化K取1
假设审计师的报酬由两部分组成：一部分为固定工资，另一部分为与所审业务质量相挂钩的激励工资，即：
S0=ω+γπ⑤
ω为审计师的固定工资；γ为提成比例；π为报告使用效果予以数量化所代表的收入水平。
则审计师的总收入为：S=S0+Sf
审计师最大化其期望效用等价于最大化其期望实际总收入，即：
maxE［V］=E［S］-c（at）-c（af）⑥
c（at）=：c（af）=
c（at）为审计师正常审计的审计成本，b为正常成本系数；c（af）为达成会计舞弊与审计失败所需的成本，bf为联盟成本系数。
报告使用的期望效用为：
E［U］=E［π］-E［S0］-C（P）+PF（af）⑦
三、博弈分析
审计师行为选择与监管部门监督博弈过程如下：
第一，监管部门与审计师签订相应的报酬激励合同，并建立一定的监督惩罚机制，审计师熟悉这一监督惩罚机制的各种环节。
第二，审计师根据报酬合同和监管部门的监督惩罚机制，从自身利益最大化（期望收入最大化）出发，选择自己的最优行为A。
第三，监管部
门以审计师的行为选择为依据，采取报告使用效果最大化的审计激励措施和监督惩罚力度。
双方的博弈过程如下：
给予审计师的激励措施如⑤所示；审计师根据激励合同及监管部门的监督惩罚机制选择自己的行为A=（at,af），使其期望效用最大化，即：
maxE［V］＝ω+γ（at-af）+af-PF（af）-⑧
其一阶条件为：
=γ-bat=0
=1-γ-PF-bfaf=0
从而得到审计师最优的行为选择A*为：
A*=at*,af*=,max,0⑨
从审计师的行为选择方式可以看出，监督惩罚的力度越大会计舞弊与审计失败形成的可能性越小，当PF大于1-γ或等于时不会形成会计舞弊与审计失败。由此将1-γ定义为监督惩罚力度的临界值。
情况一：监管部门的监督惩罚力度大于或等于1-γ
根据审计师最优行为选择方式，会计舞弊与审计失败不会形成，为使报告使用效果最大化，监管部门的选择为（γ，PF）：
maxE［U］＝E［π］-E［S0］-C（P）⑩
s.t.ω+γπ-c(at)?莛ω0，
{at,af}={,0}。
ω0为审计师最低利益需求。
解得：γ=1，P*=0。于是（PF）*=0。说明，激励机制越强越好，当将一项审计业务包干到个人时，监管部门不用进行监督控制。
情况二：监管部门的监督惩罚力度小于1-γ
同样是报告使用效果的最大化问题：
maxE[U]=E[π]-E[S0]-C（P）+PF（af）{11}
s.t.ω+γπ+af-PFaf-c（at）-c（af）?莛ω0
{at,af}=A*
解得：γ=1,P*=0（PF）*=0两种情况的结果完全一样，但当γ给定时，重新求解{10}则，（PF）*=1-γ并且<0；<0
四、监督惩罚力度分析
{11}将的约束条件代入目标函数，另一阶导数＝0，可得：
P*={12}
P*F=<1-γ{13}
P*F为在给定审计报酬激励方式及惩罚力度条件下，审计最优综合监督惩罚力度。
对审计最优综合监督惩罚力度求一阶偏导数：
<0,<0
<0，说明P*F与审计报酬激励方式表现为负相关关系，当监管部门以避免会计舞弊与审计失败形成为目标时，审计最优监督惩罚力度与审计报酬激励程度可以互为替换，增加审计报酬程度，相应的监督惩罚力度可以降低；同理，减少审计激励报酬程度，监管部门就必须加大对审计行为的惩罚力度。
<0，说明P*F与审计监管成本同样表现为负相关关系，特殊地，当没有监管成本时，即M0=0，代入博弈模型中：
P*=1，γ=1
将其代入审计师最优行为选择式中，审计师的最优行为选择为{at*,a*f}=,0
说明审计师的最优行为选择是不进行会计舞弊与审计失败。此种情况比较特殊，一般审计监管成本比较大。
四、结论
会计舞弊审计范文4
关键词:行为模式;审计舞弊;独立性选择;审计关系
中图分类号:F2
文献标识码:A
文章编号:1672-3198(2010)08-0180-01
有研究表明,人的动机是他所体验的某种未能满足的需要或未能达到目标所引起的,这种需要或目标,既可以是生理或物质上的,也可以是心理或精神上的。任何时候,一个人的行为动机总是由其全部需要结构中最重要、最强烈的需要所支配、决定的。当这种需要产生时,需要就转化为意向和愿望;有了愿望还要选择或寻找目标(诱因);当目标找到以后,就产生一种内驱力,即动机。在动机的直接推动下,各方面条件成熟以后,人们就会采取行动,当行动完成,满足需要的行为就告结束,人们的紧张心理得到消除,然后又有新的需要发生,并转换为新的动机,引起新的行为,这样周而复始,使人不断向新的目标前进,直到生命的终结,这就是人类行为的通常模式。注册会计师也是一群凡人,他们的行为活动也是人类行为一种形式。下面主要针对目前我国注册会计师审计舞弊的行为因素进行分析,找出注册会计师选择进行审计舞弊的根本动因,以备政府在制定规制时予以考虑。1 需要―动机引发注册会计师独立性缺失
1.1 趋利动机是独立性缺失的原始诱因
首先,我们应该承认审计人员追求个人利益的动机是正常的,即使是参与舞弊的审计人员,也应该尊重他们追求自身利益的权利,人的本性必然促使他们追求能带来快乐的东西,避免会造成痛苦的事物。注册会计师的工作就是审计企业的财务报告,企业经营人当然希望自己的业绩越来越好看,在这种情况下,企业经营人给注册会计师以一定利益的诱惑,希望注册会计师在财务报告的某些错弊睁一只眼、闭一只眼或者在审计的程序上不那么严格,以出具使企业经营者比较满意的财务审计报告。目前的低价揽客也是注册会计师趋利动机的另一表现形式,即在会计师所与被审计单位签订审计服务合同时,通过较低的审计费用而赢得该客户。注册会计师作为“理性经济人”,当收益小于成本时,他会省略审计程序,减少审计成本,使自己获得微薄的利润;或者注册会计师与客户保持长久的合作来弥补低价进入的损失,这样,在审计时,注册会计师肯定会对抵挡管理层的压力的能力变弱,因为,一旦只要注册会计师不听从被审计单位的“建议”,注册会计师是得不偿失的,他不但会失去往后的审计收入,而且低价进入的损失也永远弥补不回来了,在这样的心态下,注册会计师选择不独立。
1.2 精神动机引发审计舞弊的能力摆显
注册会计师参与审计舞弊,在大多数情况是为了利益,但在某些境况下是为了满足其心中的欲望,满足其精神需要。有的注册会计师参与审计舞弊,是为了满足其能炫耀的目的,满足其自身的精神需要――“我”可以帮助企业造假,造假的水平如火纯清,任何人都审计不出来,以显示其如何聪明,以赢得客户的欣赏。目前注册会计师在为客户提供审计服务的同时又提供咨询服务业务时,注册会计师为了保持其咨询服务那块大的利润蛋糕,时常亲自为客户操刀粉饰财务报表,一方面可以赢得客户对其专业能力的青睐,另一方面保住咨询业务。即使现在实行定期轮换,那些为客户提供长期咨询服务业务的注册会计师,还继续为咨询客户提供财务报表的化妆服务,即使客户提出一些违规的要求,某些注册会计师对客户的有些指示也会言听计从,在审计服务行为上选择身份不独立。这种情况下,不论企业是否给予其物质利益,注册会计师都会执行造假,且这种参与造假没有一定专业能力和在信息不对称下是非常难以及时发现的,往往只能等到企业发生重大经济问题时才一起爆发,其破坏力也是最可怕的。
2 低发现率与轻处罚对审计舞弊行为选择起到了“示范”作用
2.1 审计舞弊发现的低可能性
预期理论的创始人卡特曼和特维斯基认为,人们经常不是理性的根据概率去评价不确定的事情,也不是根据预期效用函数做决策,人们在面临未来不确定性时,通常没有能力充分分析复杂的决策形式,相反人们在决策过程中常常会选择捷径或带有偏见去选择。如人们会高估连续事件发生的概率,而低估独立事件发生的概率而产生的相似性偏差、锚定效益偏差等。注册会计师审计舞弊的心理也是如此,对于连续性作弊没有被发现,就会认为这次也不会被发现;对于独立性事件发生概率的低估,会认为舞弊行为众多,所以被发现的可能性也不高。在这样的心理支配下,注册会计师舞弊者就会有胆量舞弊,并且越来越大,最后达到无所顾虑。由于我国存在多头监管,最后形成监管的“真空带”――无人进行监管与检查。最后导致:要么是新闻行业的记者“嗅到”舞弊案件而牵扯出注册会计师审计舞弊,如银广夏事件;要么是由于企业经营维持不下去申请破产而自行暴露。从这点可以看出,我国对注册会计师舞弊的发现率是很低的。这就使注册会计师根据预期理论,高估连续事件发生(审计舞弊而不被发现)的概率,而低估独立事件(审计舞弊被发现)的概率,从而在某种程度上,纵容了注册会计师审计舞弊行为的发生。
2.2 轻惩罚纵容了审计舞弊
缺乏惩罚措施是注册会计师审计舞弊被发现后往往不会受到应有的惩罚或惩罚较轻,对舞弊者缺乏威慑力。从博弈论的角度来说,审计舞弊行为的低成本和高收益也为审计师舞弊起到了推波助澜的作用。我国现行法规中,如果注册会计师的未能查出舞弊而对外披露造成失真,即算是再严重的舞弊行为,对会计师事务所的处罚也就是以注册资本为限,而签字注册会计师从经济上根本不会受到重创。湖北立华先后为活力28、康赛集团、湖北兴化、兴发集团和幸福实业等五家上市公司出具虚假的审计报告,解散不久由成立了新的事务所。据有关资料统计,从1981年恢复注册会计师制度至今,有关方面对从业人员实行“终身不得从事注册会计师行业”处罚的,不过10余人。由于监管力度严重不足,违规的风险和收益极不对称,对违规者起不到应有的震慑作用。虽然管理者舞弊是注册会计师审计舞弊的提前,但这不应该成为注册会计师放弃最后一道防线的理由。
3 逆向道德价值观提供了审计舞弊的环境
动机对注册会计对独立性的选择有很大程度上的影响,但动机只是一个想法,但在动机转化为行为的过程中,道德价值观起到了非常重要的作用。美国心理学家J.雷斯特所提出了解释情境、作出判断、道德抉择、实施行为的道德心理四过程模型,雷斯特指出,个体的道德根植于社会环境。
每个人在实施行为前,总会做出判断,这些判断是他们实施行为的依据。注册会计师在面对是否选择进行审计舞弊时,他们会先审视该企业的作假程度到底有多严重,然后分析选择舞弊的成本与收益,再根据以往相同事情发生的概率与查处的概率来衡量自己是否应该这样做,从而做出判断。在面对是否进行审计舞弊时,注册会计师经过了解释情境的过程一,做出判断的过程二,但是在过程三的道德抉择方面,从经济选择的一般原理出发,不同个人之间的道德水平之所以存在差异,取决于各人对事物的评价。受过高等教育、有着良好环境熏陶、个人意志坚定的人,他们会根据自己的道德敏感性,强调自己认为在道德上是对的行动所赋予的道德价值超过了其它观念的价值(比如说利益等),从而选择不进行审计舞弊;而那些有着这样、那样想法的人,看着别人收受被审计单位好处,却没有被查处等心理不平衡的人,个人意志不坚定的人,他们就会背弃道德,做出相反的抉择。在做出道德的抉择后,注册会计师就进一步把道德意向具体转化为道德行动,进行审计舞弊还是拒绝舞弊。
其实道德不仅是“应该”或“不应该”怎样的个人信念,而且还是一种共用物品。作为舆论导向的道德,如果引导着某个人的行为,不仅不会影响着对他人行为的引导,而且,还因为能有效引导了该个体,而能够有效引导他人。随着审计舞弊的注册会计师人数增加,诚实的注册会计师开始变得受影响(诚实者知道造假者的存在并且被他们的行为所影响);而易受影响的注册会计师由于不满现行制度(可以是看见别人造假没有被处罚),当他们感到造假的收益大于成本时,则可能参与审计舞弊;以此类推,人群中诚实的注册会计师比例越大,使造假者变得诚实的压力也越大,强制作用(法律约束)或社会规范(道德约束)而使他们变得诚实。从诚实阶层到易受影响阶层,从易受影响阶层到造假阶层,从造假阶层再到诚实阶层,人群中注册会计师造假者比例的大小,以及注册会计师是否选择造假在一定程度上取决于社会环境对注册会计师个性品质的影响。一个有着正确人生观、价值观的注册会计师高尚的道德品质是可以影响到其它人的,当人群中有着这种高尚道德情操的人越来越多时,影响的面积将越扩越大,诚实的注册会计师将越来越多,到那时,造假的注册会计师将会受到道德舆论的谴责与人们的鄙视,从而在双重压力下,逐渐走入诚实注册会计师行列。
参考文献
[1]赵保卿,刘晓嫱.注册会计师审计舞弊成因的行为学分析[J].会计之友,2007,(4):94-95.
[2]李嘉明,朱世兵.注册会计师与被审计对象合谋行为分析[J].财会通讯,2007,(1):74-77.
[3]张武民.浅谈审计失败的原因与对策[J].山西经济管理干部学院学报,2007,(2):58-60,66.
会计舞弊审计范文5
【关键词】舞弊 舞弊审计 理论诠释 三方分析 现实思考
一、舞弊及舞弊审计的理论诠释
（一）对舞弊的诠释
舞弊(Fraud)是一个宽泛的法律概念，审计人员所关注的是导致财务报告存在重大错报的舞弊行为。舞弊与差错的根本区别在于造成财务报告存在重大错报的行为是故意的还是无意的。[1]国际内部审计师协会（IIA）在1993年的《内部审计实务标准》中指出，舞弊包含一系列故意的不正当和非法欺骗行为，这种行为是由一个组织外部或内部的人来进行的；我国内部审计协会在2003年的《内部审计具体准则第6号――舞弊的预防、检查与报告》中所称的舞弊，是指组织内、外人员采用欺骗等违法违规手段，损害或谋取组织经济利益，同时可能为个人带来不正当利益的行为；我国注册会计师协会在2006年的《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》指出，舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。审计人员所应关注的两种舞弊行为是：财务报表舞弊和侵占资产舞弊。
1.舞弊三方关系理论
美国学术界的索耶先生在其著作《索耶内部审计》中，第一次提出了审计中应关注审计三方关系，并提出，被审计单位舞弊人员舞弊应具备三个条件：动机、机会、条件。 第一次让审计人员关注舞弊人员的非财务内容，开辟了审计的新道路。
2.GONE理论
在美国流传最广的是GONE舞弊理论。该理论在1993年由伯洛格那提出，决定企业舞弊涵盖G（Greed，指贪婪）、O（Opportunity，指机会）、N（Need，指需要）、E（Exposure，指暴露）四个因素，四因子共同作用决定舞弊的可能性和风险水平。与索耶的三因子相比，四因子理论更加细化，更加具有可操作性和现实性。 [2]
3.舞弊风险导向理论
舞弊风险导向理论是对GONE舞弊理论细化和发展，是现阶段比较完善的关于企业舞弊各因素分析的一套理论框架。舞弊风险理论认为企业舞弊的可能性和舞弊的影响水平是由作用于企业的一般风险和特别风险决定的，一般风险是存在于企业日常经营活动中的可控的或可预见的风险，决定企业的方方面面。
（二）对舞弊审计的诠释
研究舞弊的因素，揭示舞弊的形成规律，是确立舞弊审计的基础，更能强化注册会计师审计在发现和防止舞弊中的作用及规范技术程序，并准确界定注册会计师审计在舞弊中的责任。舞弊审计是一种发现舞弊的先发制人的方法，即运用会计记录和其他信息，进行分析性复核，识别出舞弊行为及其隐瞒方法。[3]这种针对舞弊行为所进行的审计，就其广义来说，它不仅应包括在舞弊发生之后的审计调查，还应当包括针对舞弊正在或将要发生的整个防范和监督活动，它与财务审计及其他常规性审计均明显不同。表现在以下五个方面：
1.舞弊审计是具有发现性的一种活动
2.舞弊审计的性质具有重要性
3.舞弊审计的时间具有随机性
4.舞弊审计的范围具有广泛性
5.舞弊审计的过程具有风险性
二、注册会计师实施舞弊审计的现实思考
（一）注册会计师承担舞弊审计责任的必然性
新的会计准则和审计准则的陆续出台，对注册会计师审计提出了更高的要求，注册会计师不但关注财务报表披露的数据，而且还要对表外的非财务数据提供保证。这就对注册会计师提出了更高的挑战，注册会计师不光要对财务报表提供公允客观的意见，还要对表外数据提供客观的评价。国有企业的股份制改革，经营权与所有权的进一步分离，导致部分国有企业对企业管理层，政治上控制强，经济上控制弱，部分高管身兼数职，为其舞弊提供了合理的条件。[4]为了保证国有资产的保值增值，更好的发挥国有企业的优势，呼吁注册会计师承担起舞弊的预防和发现的责任。
（二）注册会计师审计在发现舞弊方面的瓶颈
按照《注册会计师法》的规定，注册会计师主要进行的是财务报表的审计和其他相关的鉴证咨询服务。但是在审计的的业务中，注册会计师主要从事的是财务报表的审计，主要是对表内数据和附注的传统审计，运用的主要是传统的审计方法，这样就对注册会计师发现舞弊方面，造成了一些难以突破的瓶颈，这就呼吁注册会计师在审计和鉴证业务中，更加的关注表外的非财务数据的审计，运用更加现代化的手段和方法，提高自身的职业能力和职业水平，这样增加发现舞弊的可能性，更好的维护利益相关人的合法权益。但是，目前注册会计师审计中存在的瓶颈体现在：
1.审计目标瓶颈
审计目标更多的关注与审计报告有关的因素，更多的关注对审计意见的相关度，把审计过程中查处和预防舞弊，看做为减少审计风险，减少审计责任的一种手段，审计过程中更多的关注表内事项，而忽视对表外事项的审计。审计目标的狭窄，导致审计在发现舞弊方面存在难以突破的瓶颈。审计目标的局限，审计人员在审计过程中，对发现的舞弊因子，缺乏应有的持续关注，更多的采取索要管理层建议书、内部控制说明或取消审计业务等方式转移风险，而并没有更好的发挥其在发现舞弊方面的能力。虽然我国《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》明确指出：“注册会计师应当在整个审计过程中以职业怀疑态度计划和实施审计工作”，但也同时指出：“如果在审计过程中发现管理层和治理层的重大舞弊，注册会计师应当考虑征询法律意见，以寻求一定的解决办法”、“如果怀疑高层管理人员涉及舞弊时，注册会计师应谨慎地考虑是否向股东大会(董事会)、监事会报告以确定是否继续进行审计以及由此带来的后果”。 [5]审计目标的局限性，导致注册会计师在确定审计重点和审计风险时，更多的关注财务报表的审计，而忽略对舞弊的发现。新的审计准则的出台，在对注册会计师发现舞弊的责任方面，没有给予应有的关注和强化，导致注册会计师确定审计目标时，为了减少审计风险，规避审计责任，同时为了提高效益，更多的把审计目标局限于财务数据审计上，忽视非财务数据和舞弊的审计。
2.审计方法上存在的瓶颈
审计中主要使用的审计抽样方法，由于其在样本选取，数据的选取，审计重点的确定上，存在许多的主观因素和不可控因素。所以审计在发现舞弊上存在一些瓶颈。采用审计抽样的方法，是注册会计师权衡审计风险和审计成本下综合考虑的结果。审计抽样方法在主要是都财务数据进行审计，忽视很多表外事项，这也减弱了发现舞弊的能力、减少了发现舞弊的机会。但是，这是在审计目标下，有限的时间内最好的选择，这样可以降低审计成本，同时降低审计风险。目前主要采用的审计抽样方法有统计抽样和判断抽样。统计抽样方法可以帮助审计师降低审计风险到可以接受的水平上，但是在确认审计重点、确定审计风险水平时，关系到更多的职业判断，注册会计师的职业判断会影响到审计在发现舞弊的程度和水平。所以职业判断是否准确成为影响舞弊风险的一个不可控的风险。判断抽样，可以通过符合性测试和分析性复合的的方法，对内部控制进行测试，从而确定审计风险和审计重点。但是舞弊风险一直存在。
三、内部审计师执行舞弊审计的现实思考
（一）内部审计师实施舞弊审计的有效性
1.有效针对内部控制制度缺陷进行舞弊审计
有效的内部控制制度是有效的预防和发现舞弊的保障。内部审计师对组织的实际情况和经营特点都十分熟悉，可以更为有效的审查该企业的制度设计是否合法合理。[6]设计有效并有效执行的公司治理结构是防止舞弊的一道不可缺乏的有效防线。缺乏有效的公司治理结构，就会导致企业权利的集中和逆向选择的发生，给舞弊者适宜的条件，导致利益人权益损失。作为内部审计人员，可以比注册会计师更加清楚、彻底和容易的了解到在内部控制制度的建设和实施过程中出现的权力过于集中等情况，从而及时有效的作出相应的处理，达到防范舞弊的作用。
2.有效针对岗位设计和责任进行舞弊审计
现代企业的模型就是岗位权责分离制，所有权和经营权相分离，产生了现代化的企业。为了确保企业相关利益人的权利，就必须进行岗位设计和责任确定。但是为了防止集体凌驾于内部控制之上而发生舞弊，就必须呼吁内部审计师实施好监管责任。内部审计人员具有时间上的优势。由于注册会计师，审计是每年或中期定期审计，所以只有在接受被审计单位委托时才有可能发现这一方面的问题，而内部审计时间灵活，可以采用定期或不定期审计，所以内部审计可以更加有效的杜绝此类舞弊的发生。
3.有效针对人为要素进行舞弊审计
内控执行最终诉求还是人，人的职业道德和执业水平对于预防和发现舞弊起到至关重要的作用。针对管理层，内审师可以随时注意管理人员的言行举止和品行声誉。内部审计师可以对企业管理人员的档案进行调查并建立其信用档案，如发现管理人员有前科或有舞弊动机，可以早预防早作准备，减少风险和损失。对于各项业务的直接经手人员，审计师可以通过各种方式深入检测内部控制制度和各种规章制度是否深入人心，判断是否有必要进行思想道德教育和制度培训。
（二）内部审计师实施舞弊审计时存在的问题
1.地位尴尬、开展舞弊审计工作难度大
目前，在我国的大部分企业，内部审计部门常是企业设置的一个职能部门，内部审计受本部门、本单位直接领导，内部审计部门的地位基本与企业内部其他职能部门处于平级，但由于内部审计工作产生的效益不如其他部门直接和明显，因此在很多人的心理定位中，内部审计部门的地位甚至比其他部门要更低一些。所以，在工作中其职权、地位与责任的不完全匹配，导致工作难以顺利开展，尤其是在舞弊审计中牵连到高层管理人员是时，工作就更难进行下去了。
2.审计力量不足
（1）人员少、任务重。现在，企业财务舞弊以空前的模式蔓延，所以，对舞弊的防范成为了企业的焦点问题之一，进而使得内部审计工作的任务量加大。但是，由于我国内部审计地位较国外而言较为特殊，所以，一般在企业任职的内部审计人员数量还不足以承担得了繁重的舞弊审计的任务。
（2）人员结构不合理，缺乏舞弊审计能力。内部审计部门是直接对企业的领导者负责，因此在内部审计人员的配备和使用上常存在着一定的随意性。再加上我国现阶段还没有建立完善的针对舞弊审计的专门机构，更没有能力培养专门从事舞弊审计人员，所以，人员知识结构的失衡进一步加剧内部舞弊审计工作的难度，使内部舞弊审计工作往往不能抓住工作重点、难点和焦点，从而使得内部舞弊审计的效率大打折扣。
近年来频发的舞弊事件，引发了社会公众对舞弊审计的关注，进而促进了一系列与舞弊审计相关的研究，针对新形势下舞弊审计的现状，国内外相关利益人都采取了一系列的措施，也相应的加快了舞弊审计相关制度、规章的修订，对内部审计和民间审计在查处和预防企业舞弊上提出了更高的要求。企业集团规模的加大，业务的复杂，计算机技术的引入，证券市场的发展，给舞弊审计带来了巨大的成本和风险，我们的民间审计和内部审计只有在成本与风险之间寻求一个平衡点，才能在市场竞争中得以生存，新形势新挑战，引发了民间审计与内部审计对舞弊审计的思考，加快自身的改革和发展成为应对新形势下的必然要求。
参考文献
[1] 叶雪芳.舞弊审计[M].经济科学出版社,2008(6).
[2] 扎比霍拉哈・瑞扎伊.财务报表舞弊预防与发现[M]. 中国人民大学出版社,2007(8).
[3] 刘开诚.浅谈内部舞弊审计[J]. 审计视角,2007(6).
会计舞弊审计范文6
世界范围内财务舞弊案的持续发生，使得财务舞弊的治理问题在21世纪重新面临着严峻挑战。本文首先从财务报表舞弊的含义和形式出发，阐述了舞弊的各种动机，这对上市公司财务报告舞弊审计的研究有着极为重要的现实意义。然后详细分析了财务报表审计中针对舞弊的重要审计程序，提出了对财务报表审计策略的几点思考。
【关键词】
上市公司;财务报表舞弊;审计
自从中国建立证券市场以来，上市公司的财务舞弊行为层出不穷，其造成的损害异常惊人，许多学者开始更多地关注财务报表审计在上市公司财务舞弊中的效应，如何完善公司财务报表审计以抑制中国上市公司的财务舞弊行为、保护中小股东的利益。
一、上市公司财务报表舞弊的形式与动机
上市公司财务报表舞弊简化就是财务报表中的故意错报和遗漏，其形式主要包括：1、虚构交易或事项。常见造假手段包括虚构销售对象、填制假入库单、假成本计算单、假发票、假出库单等。2、会计“摆弄”。混淆借款费用资本化与费用化边界，在股权投资核算上做手脚，随意确认收入、成本和费用或收入确认的时间差，虚拟资产挂账。3、掩饰交易或事项。掩饰交易或事项的常见作假手段有对于重大事项隐瞒或推迟披露。4、利用资产减值准备进行的盈余管理。比如资产减值准备计提比例不当，变更资产减值准备比例，冲回上年计提等。
上市公司对报表进行粉饰，往往带着明确清晰的目的，使其能在证券市场中更好地发展。其主要动机可分为：1、为获得上市资格条件。一些业绩并不是十分好的企业，为了达到上市资格条件，必然通过各种舞弊手段进行会计处理。2、为提高股票发行价格。在利润指标为基础的定价模式下.公司必然会以种舞弊手段虚增利润，以期达到抬高发行价，使公司筹集到更多资金的目的。3、为获得再融资资格条件。一些达不到净资产收益率要求、但有着强烈再融资动机的上市公司就通过操纵利润来达到目的。4、避免被特别处理或退市。出于逃避惩罚，不愿意因连续三年亏损而退市的公司，具有巨大的利益驱动粉饰财务报告，甚至是舞弊的手段，来使公司扭亏为盈，隐瞒亏损，避免被ST或PT处理。
二、上市财务报告舞弊审计的意义
加强舞弊审计不仅是落实宪法、审计法的要求，也是建设社会主义市场经济，加强社会主义法制化建设和党风廉政建设的需要。
（一）舞弊审计对被审计单位的威慑作用
舞弊审计作为一种有效的监督机制，对防范舞弊行为具有良好的作用。审计委员会在对防止公司财务报告舞弊方面起到一定的积极作用，重点表现在它的威慑作用上。舞弊审计的存在，舞弊审计的定期或不定期进行，都会对那些企图进行舞弊行为的人形成强大的心理压力，从而可以有效地减少舞弊行为的发生。
（二）审计机构更好地识别审计风险，提高了审计质量
内部审计查处舞弊得天独厚的条件和内部审计与外部审计工作上的一致性，为外部审计利用内部审计资源创造了条件，也成为外部审计应对审计风险、提高审计质量的有效途径。为此，外部审计开展工作时，通过内部审计报告了解企业财务状况和管理情况，对内部审计揭示的管理缺陷和薄弱环节，予以重点关注，执行更为详尽的审计程序，有效地控制审计风险。由于外部审计尽可能地保证了审计的独立性和公正性，舞弊审计在内部的良好发挥即可为审计机构起到支持和指导的关键作用，减少了重大错报，使审计质量更稳健。
三、上市财务报告舞弊审计的措施和策略
（一）保持职业谨慎，识别财务报表舞弊风险
红旗标志是一种有效评估舞弊风险的评估工具。包括压力方面的红旗标志、机会方面的红旗标志、自我合理化方面的红旗标志。当上市公司存在上述一个或多个风险因素，则说明舞弊风险较大，审计师应搜集更多的审计证据以防范审计风险，该理论对于指导审计人员对舞弊风险的判断具有很强的指导意义。
（二）针对识别的财务报表舞弊风险，实施重点审计程序
注册会计师在财务报表审计中，应当格外注意对重要审计程序的实施，这将有助于发现和查处财务报表舞弊。第一，分析检查记录或文件。由于企业的会计业务繁多且复杂，我们在检查会计记录或文件时就需要关注各种奇异事项，利用奇异分析技巧迅速的发现舞弊。第二，函证。通过函证，注册会计师可以获取重要的外部证据，这是对付财务报表舞弊的锐利武器，同时遵循重要外部证据亲自获取原则。第三，监盘。注册会计师必须重视实物监盘，在盘点时，注册会计室必须到场，亲自监督盘点人员的盘点和计数，必要时应该亲自抽盘部分存货。第四，分析程序。当注册会计师怀疑存在舞弊时，分析程序显得更加重要，会增加发现虚假财务报表的可能性，如果通过分析程序发现重大差异应进一步调查。
（三）关注财务报表舞弊重点领域的审计
重点账户的审计是审计人员关注的重点，这些账户的审计显得尤为重要。我们可以着眼于银行账户、存货、应收账款、其他应收款、待摊费用和八项资产减值准备账户等的审计，采取不同的审计措施，审查各账户反映的业务是否一致，有无在各银行账户之间串户的行为，存货监盘是否实施到位，有无利用“应收账款”转移资金，坏账损失的确认及其账务处理是否符合制度规定，待摊费用确认标准和计量方法是否被任意改变。另外，建议监管部门要督促公司建立和完善相关资产核销管理制度，使资产核销更加规范化和程序化。
（四）财务报表舞弊审计的注意事项
首先，审计人员要面对公司内部管理者以及注册会计师对上市公司的信任度，使得审计人员要加强其专业判断能力。其次，在企业组织内部，要关注内部控制的状况和有一定权限接近企业资产的员工的个人审计期间表现，并“换位思考”一些最常见的舞弊预兆信号。最后，注重项目质量控制复核在舞弊审计中的应用，判断财务报表中列报的所有信息的变化是否与舞弊相关。
参考文献：
[1]袁春生.上市公司财务舞弊研究[M].北京：经济管理出版社，2010，2
[2]黄金凤.论上市公司舞弊审计策略[J].中国总会计师，2011，3
[3]王茜.公司财务报表粉饰手段与审计策略[J].学术论文，2010，6
