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会计报表范文1
关键词：会计报表附注；企业会计准则；披露动因
中图分类号：文献标识码：A文章编号：1672-3198（2008）03-0171-02
1 会计报表附注披露动因
会计报表附注是会计报表的一个重要组成部分，是对会计报表本身无法或难以充分表达的内容和项目所做的补充说明和详细解释。《股份有限公司会计制度》规定，会计报表附注的内容主要包括：不符合基本会计假设的说明；会计政策的说明；关联方关系及其交易的披露；承诺事项的说明；资产负债表日后事项的说明；资产负债表重要项目的说明；盈亏情况及利润分配情况；资金周转情况；其他重大事项的说明。面对林林总总的报表附注内容，很难将其披露动因一一加以阐述。现仅以会计政策及资产负债表日后事项为例对报表附注披露的动因进行探讨。
1.1 会计政策披露动因
会计政策是指企业按照《企业会计准则》和统一会计制度规定的原则，制定的适合于本企业会计制度所采用的会计原则，以及企业在会计核算中对于诸多可选择的会计处理方法中所选择的适合本企业的会计处理方法。
由于具体原则和会计处理方法均可依据企业自身特点制定，加之企业经济业务的复杂性和多样化，导致了存在着不只一种可供选择的会计政策。例如：企业期末存货计价方法就有先进先出法、加权平均法等。每一种计价方法对资产负债表、损益表、现金流量表中诸多数据的影响都是不同的。这就使得财务报表所提供的信息因选择不同的会计政策而出现差异，从而造成会计信息的不可比性。为使报表使用者能更清楚、更方便地比较和分析企业的财务报表，要求企业报出财务报表的同时，提供编制这些报表所遵循的会计政策是十分必要的。
再者，会计信息使用者在获得信息后，首先考虑的是其质量水平及决策有用性。会计政策披露有助于信息使用者评估会计信息质量。对同一项经济业务采用不同的会计政策进行处理所起到的结果必然不同。但哪一种会计信息更能公允地反映企业财务状况、经营成果和现金流量，只有在企业披露其会计政策后，信息使用者才能进行评判。比如在价格持续上涨时，企业用先进先出法对存货计价，会导致企业虚增利润。此会计政策一经披露，会计信息使用者对会计信息的质量将做出较低的评价，在决策时就会不完全依据甚至于不依据此信息。
1.2 资产负债表日后事项披露动因
财务报告反映企业在规定日期的财务状况、经营成果以及截止到规定日期的现金流量变动情况。在实际工作中，有些交易或事项是在资产负债表日以后，财务报告批准报出日之前发生的，而且这些交易或事项对企业报告期的财务状况、经营成果以及现金流量可能会产生较大影响。为了使财务报告的使用者能够全面、客观地了解企业的财务情况，就必须对这些交易或事项进行调整或在附注中进行说明，以提供示范性会计数据来补充资产负债表日编制的会计报表的信息。
2 会计报表附注的作用
2.1 提高会计信息的相关性
会计信息披露的目的在于帮助信息使用者做出更为合理的决策。充分发挥会计信息的做用，提高会计信息的使用价值，必须使会计核算提供的会计信息与会计报表使用者对会计信息的要求相关联。但由于会计报表只能以数字描述，而且提供的是关于企业的历史信息，无法详尽地表述各项目的具体信息以及披露预测性的信息，而会计报表附注对表中各项信息所选用的会计政策进行说明，并补充一些项目当前或未来的信息，可提高会计信息有用性。
2.2 加强了会计信息的可靠性
信息如果不可靠，可能导致信息使用者做出错误的决策。报表中的信息不会仅因为它严格遵守会计准则，选用了恰当的会计政策就能保证其可靠性。例如：当“应收账款”所核算的企业赊销额是公允的，但它却不一定能充分揭示其可收回余额。如不在报表附注中进行账龄分析或不补充说明有无抵借发生，就会削弱“应收账款”所提供的会计信息的可靠性。
2.3 保证了会计信息的完整性
从形式上说，会计报表以数字表示为主，会计报表附注则重在文字说明，辅以投资者能从中得知企业全部重要的信息，以有助于他们做出最佳的投资决策。从内容上讲，会计报表附注包括了企业概况，企业采用的主要会计政策，会计报表重要项目的明细资料，企业重要事项，期后事项、或有事项的揭示等，从而使会计报表提供的信息更加完整。
2.4 协调互相矛盾的会计信息质量特征
会计信息质量特征有客观性、相关性、重要性和可比性。但各种质量很难全部达到要求，它们之间存在矛盾是难免的。客观的信息未必可比，可比的信息有时不够重要等，会计报表附注不失为一种调合这些矛盾的良方。比如，可比性要求会计信息可以横向、纵项对比。而要达到可比，就需要会计核算时采用前后一致的会计政策或不同的企业采用同样的会计核算方法。相关性又要求会计信息有助于信息使用者做出各项决策，信息使用者最希望得到的是关于企业未来财务状况经营成果及现金流量的信息。然而会计报表无法在表内确认这些信息，通过报表附注可披露更多的相关性更强的信息，从而提高会计信息的决策有用性。
3 会计报表附注编制中应处理好的几个关系
3.1 兼顾充分性和适当性
会计报表附注最需处理好的关系就是充分性和适当性之间的关系，因为这反映了更深层的矛盾。 会计报表附注，既要使投资者和潜在投资者能从中得知企业全部重要的信息，以帮助他们做出最佳的投资决策，又要保护企业的商业秘密，避免使其竞争对手得益的信息泄露。所以在编制附注过程中要做到既充分又适当，内外兼顾，不失偏颇。
3.2 体现规范化和灵活性
附注的规范化是指其格式和内容应力求统一。对企业采用的会计政策，会计报表有关项目注释，分地区、分行业资料，重要事项等要按规定顺序披露。对其中各项内容的披露要按照规定的格式；对没有规定格式的，要规定披露的内容，如对关联方应披露哪些内容等。
灵活性是指会计报表附注的编制要结合企业实际情况，讲求实效。如何适应各种不同需要，做到详简适度呢？概括地说，多个投资主体从详披露，单个投资主体从略披露；上市公司从详披露，非上市公司从略披露；大型企业从详披露，小规模企业从略披露。例如提供分地区，分部门情况资料，一般只限于对上市公司和大型、特大型企业的要求，具体还要根据企业实际情况灵活掌握。
3.3 讲求相关性和重要性
会计报表附注的编制还应符合会计信息质量要求的原则，处理好相关性和重要性的关系。根据相关性原则，附注的编制应注意将会计报表项目以外的与企业的财务状况有关联的日后事项、或有事项等加以反映，以充分地向有关各方披露有用的信息，但同时又要讲求重点，不能事无巨细，一概披露。要将重要项目从详披露，次要项目从
略披露或不披露。如涉及所有者权益的变动，要从详；库存现金，则可省略。
参考文献
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20实际八十年代，随着经济体制改革的不断深入和企业组织结构调整的进一步加剧，企业集团开始在我国出现。首先是国有企业的股份制改造和沪、深两地股市的建立，使上市公司日益增多，随着近年来上市公司收购、兼并等资产重组行为的层出不穷，集团性的上市公司已经成为一种普遍模式；其次，为了适应建立现在企业制度的需要，原来行业归口管理的主管部门改制成了企业集团。将分散在各独立核算的国有企业的资本集中至集团的母公司，原来的行政隶属关系变成了母子公司关系。因此，一批“国有资产授权经营的国有大型企业集团”应运而生；再次，近年来民营企业发展迅猛，一些企业凭借高科技力量和先进的现代管理理念，使规模迅速扩张，有些企业的子公司遍布全国甚至海外，民营企业集团大有与国有集团、上市公司三分天下之势。因此，企业集团在我国成为一种越来越普遍的经济现象。以控制为特征的企业集团的出现以及集团内部交易的日益频繁，必然产生了如何完整而真实地反映企业集团的财务状况和经营成果的问题。投资者和证券监管部门对这方面的要求愈益迫切。
应该如何编制合并会计报表，1992年以前，我国尚找不到先例。我国学术界在开始研究这一课题时，较多的是翻译或编译西方的一些研究成果。财政部指定的《股份制企业会计制度》对合并会计报表提出了一些基本原则，但没有详细的操作规定。1995年财政部了《合并会计报表暂行规定》，对我国合并会计报表的编制做出了规定。随后，财政部又颁布了一些补充规定，进一步规范了我国合并会计报表的编制，特别对汇总会计报表和合并会计报表进行了严格的区别。但到目前为止，财政部对合并会计报表的有关规定只是对一些基本业务和基本原则做了规定，随着企业经济现象的日趋复杂，现有的合并会计报表法规难以涵盖所有的实务问题，因此，应尽快建立合并会计报表的会计标准，制定合并会计报表准则，规范合并会计报表业务，以满足投资者对集团财务信息的要求。
二、对我国合并会计报表准则制定基本原则的思考
通常一项具体准则的制定不是一蹴而就的，需要许多人的努力和研究，尽管我国目前关于合并会计报表所作的规范十分有限，但近几年来，有关这个问题的大量研究并没有停止，会计理论和实务界对合并会计报表研究所作的努力对我国合并会计报表准则的制定必将产生积极的影响。本文认为，制定我国的合并会计报表准则，必须首先确定合并会计报表准则的基本原则，这包括两个方面，一是准则导向问题；二是信息质量问题。
2003年7月25日，美国证券交易委员会（SES）根据《2002萨班斯——奥克斯利法》的要求，对以原则为基础的会计标准进行研究，并出具一份研究报告。SEC在该项研究报告中指出：“一项最佳的准则应当包括对实质性会计原则的简要描述，会计目标以详略适当的方式包括在准则中，并且很少有例外事项或不一致的概念。……我们将自己的方法称为‘目标导向’的准则指定方法”。这份报告所提出的问题及分析结论，虽然只是针对美国会计准则的制定，但对我国会计准则的制定也是具有参考价值的。规则导向的会计准则通常在准则中存在大量明示（或暗示）的界线，如我国《合并会计报表暂行规定》中的子公司定义（投资比例>50％），而原则导向则通常不能为应用判断提供足够的依据，如我国投资准则中关于“长期资产减值”——“当一项资产的价值被认为是发生了减值时，应该计提长期投资减值准备。”纯原则的准则确立了基本原则但没有提供足够的应用指南，其结果是降低了可比性。正因为如此，SEC在研究报告中提出了目标导向的原则。SEC认为目标导向的好处在于：1目标导向方法最终会使财务报表更有意义、更有信息量。2在目标导向体系下，投资者或分析师理解准则本身的成本预计会降低。3目标导向还可能有助于提高准则制定过程本身的质量、一致性和及时性。4方便了本国公认会计原则与国际会计准则的进一步协调。
本文认为，在制定合并会计报表准则时，应继续走规则和原则相结合的道路，以财务会计概念框架为核心，建立完善而有效的合并会计报表准则体系。具体地说，对“特殊性”、“关键性”的交易或事项的合并处理宜注重“规则”，以防企业滥用会计政策调节利润；而对于“一般性”、“通用性”的交易或事项的合并处理，则尽量重“原则”，轻“规则”。不论这种思想是否正是SEC所认为的“目标导向”，就我国企业合并及合并报表的现时情况而言，以此作为准则指定的基本原则毫无疑问是科学的、合理的。
在会计理论界，关于会计信息相关性和可靠性的争议从来就没有停止过。美国财务会计准则委员会在其建立的财务会计概念框架中，将相关性作为衡量会计信息最主要的质量标准，我国会计学界也曾一度支持并赞成这一观点。但是，最近的文献和研究表明，越来越多的学者趋向于将可靠性作为衡量会计信息的质量标准并同时强调会计信息的可比性。持这一观点的有葛家澍、刘峰，他们的理由是“考虑到会计信息使用者的需要，加上我国会计信息大面积失真的现状，我们认为，当前我国会计信息最主要的质量应当是可靠性，在可靠性实现的基础上，还应当要考虑到公允性的问题”。
尽管相关性和可靠性在某些情况下无法达成一致，甚至会出现矛盾对立状态，但是，因为二者均统一在“决策有用性”这一会计目标下，所以更多的时候，二者的表现出其共性的一面而不是对立的一面，即有用的信息一要可靠二要相关。当然，我们在制定会计准则时，必须确定一个基本原则。准则的制定必须保证会计信息的可靠性，并使会计信息在决策有用的层面上具有可比性，这样才能使提供的合并会计报表信息真实、客观、公正、可信。
三、对我国合并会计报表准则的具体内容建议
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随着市场经济的发展，越来越多的人关注会计报表，越来越多的人关注报表附注，无论投资者，还是经营者都希望会计报表附注的内容越来越丰富、越来越有价值。本文主要探讨会计报表附注的编制形式、编制内容及目前存在的问题和解决的办法。
(一)会计报表附注的编制形式
会计报表附注的编制形式灵活多样，常见的有以下五种：1、尾注说明:这是附注的主要编制形式，一般适用于说明内容较多的项目；2、括弧说明：此种形式常用于为会计报表主体内提供补充信息，因为它把补充信息直接纳人会计报表主体，所以比起其他形式来，显得更直观，不易被人忽视，缺点是它包含内容过短；3、备抵与附加账户：设立备抵与附加账户，在会计报表中单独列示，能够为会计报表使用者提供更多有意义的信息，这种形式目前主要是指坏账准备等账户的设置；4、脚注说明:指在报表下端进行的说明，例如，说明已贴现的商业承兑汇票和已包括在固定资产原价内的融资租人的固定资产原价等；5、补充说明：有些无法列入会计报表主体中的详细数据、分析资料，可用单独的补充报表进行说明，比如，可利用补充报表的形式来揭示关联方的关系和交易等内容。
(二)会计报表附注的编制内容
会计报表附注究竟应包括哪些内容，目前尚无统一的说法。一般而言，传统报表附注包括五方面的内容。l、企业的一般情况:包括企业概况、经营范围和企业结构等内容，必要时，还可对诸如上市改组时资产的剥离情况进行说明；2、企业的会计政策：包括企业执行的会计制度、会计期间、记账原则、计价基础、利润分配办法等内容，对于需要编制合并报表的企业来说，还要说明其合并报表的编制方法；对于会计政策与上年相比发生变化的企业，应说明其变更的情况、原因及对企业财务状况和经营成果的影响；3、会计报表主要项目附注：包括对主要报表项目的详细说朋，例如，对应收账款的账龄分析，报表项目的异常变化及其产生原因的说明等；4、分行业资料:如果企业的经营涉及到不同的行业，且行业收入占主营业务收人的10%(含10%)以上的，应提供分行业的有关数据；版权所有
5、重要事项的揭示:主要包括对承诺事项、或有事项、资产负债表日后事项和关联方交易等内容的说明。
随着报表内容的日益复杂化，以文字辅之以数字来表述的会计报表附注的内容也将进一步增加以下信息：(1)有助于理解财务报表的重要信息；(2)采用与报表不同基础编制的信息；(3)对可以反映在报表内，但基于有效交流的原因而披露在其他部分的信息；(4)用于补充报表信息的统计资料。
(三)我国会计报表附注的编制中存在的问题及解决的办法
会计报表附注并非产生于证券市场，但它会随着证券市场的进一步繁荣而逐渐完善起来。可以说，证券市场越发展，对会计报表附注的编制要求就会越高。我国的证券市场目前还刚刚起步，还存在很多问题，主要包括以下几个方面：
1．信息披露不充分：附注信息要发挥应有的效用，有赖于其充分性的表示。考察目前我国的披露情况，可以发现很难令人满意。比如，对关联方交易的披露，有的企业“删繁就简”，有意回避；有的企业“点到为止”，模糊不清。许多企业对其主要投资人、关键管理人员以及其关系密切的家庭成员的披露缺乏，甚至空白。
2．附注内容滞后:有的企业是故意使内容滞后。比如，对或有事项、提供担保等需要及时公布的内容有意延期披露;有的企业是非故意的，也造成了信息滞后，还可能主要因为企业管理层及会计人员的素质有待提高，当时未能正确理解附注应披露哪些内容而造成的事后披露。
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关键词：会计报表 舞弊 预警分析
一、会计报表舞弊的理论界定
1.会计报表错误与会计报表舞弊的区别。根据《独立审计具体准则第八号――错误与舞弊》的定义：错误是指会计报表中存在的非故意的错报与漏报。错误行为没有不良的企图，是非故意行为，是一种过失行为。而舞弊是指导致会计报表产生不实反映的故意行为。两者存在根本性的区别。
2.会计报表舞弊行为的表现手段。主要有以下十种：(1)虚假确认收入。指公司不遵循收入实现原则来确认收入，而是根据需要提前或是推后确认甚至虚假制造收入。(2)虚假确认费用或将费用转为成本推迟确认。(3)利用财产评估调节资产和所有者权益。(4)投资收益不入账，成为账外资产。(5)虚拟资产和提前确认资产。(6)改变存货计价方法调整利润。企业对存货成本的计算如果采用不适当的方法或任意分摊存货成本，就会使销售成本降低，从而增加营业利润。(7)改变折旧方法。可以在计提折旧时用直线摊销法、双倍余额法、年数综合法等方法，自行确定使用年限，以达到其或多计或少计的目的。(8)利用应收应付账款影响企业业绩。应收账款常常用于隐藏利润，尤其是五年以上的应收账款长期挂账，而应收账款一般占一个单位相当大的流动资产比重，它的收回与否对企业的业绩影响也就很大。(9)制造假文件，达到舞弊目的。(10)隐瞒重大事项。如需进行披露的重大事项未按规定披露或故意隐瞒。
3.会计报表舞弊的分类。（1）根据虚假会计报表的成因主要分为因企业管理所引起的会计报表舞弊和企业的经营失败而引起的会计报表舞弊。一般企业管理当局进行会计舞弊时存在六种动机：①确保职位和获取奖励。②募集资金。③逃避税收。④避免巨额政治成本。⑤操纵公司的股价。⑥为获取信贷资金和商业信用。（2）从宏观角度，会计报表舞弊又可分为管理层面上的舞弊、关系层面上的舞弊、组织结构和行业层面上的舞弊以及财务结果和经营层面上的舞弊。（3）从会计角度看，会计报表舞弊又可具体分为销售收入舞弊、销售成本舞弊、负债和费用舞弊、资产舞弊和披露舞弊等。这是从各会计要素中的具体科目角度进行的分类，对会计报表的舞弊行为从更为微观的角度入手进行分析。
二、会计报表舞弊的现状及危害
1.会计报表舞弊的现状。近几年的种种案例中，会计报表舞弊行为呈现四种趋势：(1)现金舞弊日益泛滥。现代公司，尤其是上市公司改变了以往简单地通过虚增收入、虚减成本来制造虚假利润，而是将矛头对准了货币资金，货币资金由于它的强流动性，一直被注册会计师和监管机构列为重点对象，但他们却只注重货币资金的贪污和被挪用，且忽视了利用货币资金来粉饰会计报表。(2)舞弊数量直线攀升。(3)串通舞弊日益深化。独立懂事和上市公司，事务所和上市公司的利益关系相当微妙，导致监督机构形同虚设，独立懂事不独立，只是形式上的独立，却无法对舞弊现象有任何阻止作用。注册会计师不诚信，不能依法对舞弊行为予以揭示。(4)舞弊手段日益高明。随着市场经济的迅速发展，企业在竞争的大浪中也日益高明，手段日益隐蔽。随着会计电算化等电子网络技术的发展，企业更多的利用网络进行会计报表的舞弊行为，使得资深的注册会计师对相当多的会计报表舞弊行为也束手无策。
2.会计报表舞弊的危害。日益猖獗的会计报表舞弊行为，已严重阻碍了市场经济的正常有序发展，阻碍了公平竞争，给国家和相当一部分企业都造成了严重的损失。主要表现在四个方面：首先，对国家的危害。会计报表舞弊败坏了社会风气，损害了政府的形象，也导致国家宏观经济管理决策失误，给国家经济造成重大损失。其次，对债权人的危害。如果债权人通过债务人提供的会计报表所获得的会计信息失真，即债务人少计、漏计收入或多计、重计成本费用支出，这样计算出的利润总额就会减少，会使债权人误认为企业的净资产相对少，对企业偿债期限、金额等做出让度，蒙受不必要的损失。反之，利润总额虚增，会使债权人误认为企业的净资产不断增加，偿债能力不断增强，而在原来债务基础上增加新的债务数额，而蒙受损失。再次，对投资者的危害。企业为吸引投资，筹措资金，从而进行会计报表舞弊，非上市公司通过在会计报表中少计收入、多计成本费用支出等舞弊手段以降低利润总额而达到少分配利润予投资者的目的，而使投资者误认为公司经营利润相对少，对分得的利润毫无疑义，而蒙受不必要的损失；而上市公司则通过在会计报表中虚增收入、少计成本费用支出等舞弊手段夸大其利润总额，使投资者认为经营业绩优良，而对公司进行投资，从而做出错误的投资决策，使投资者蒙受巨大的损失。最后，对企业自身的危害。会计报表的舞弊行为不仅严重损害企业的形象和信誉，也很可能在一定程度上导致企业内部管理的混乱，影响企业职工的工作积极性，对企业的发展有一定的阻碍作用。
3.治理会计报表舞弊的重要性。企业会计报表是市场上投资者获取企业有关信息的重要来源之一。虚假会计报表错误地向投资者及社会公众、政府传递有关公司的信息，导致投资者决策失误，最终给投资者带来损失，也给国家造成一定地损失。面对会计报表舞弊行为逐年猛增地严重趋势，治理会计报表舞弊已成为一项应该引起国家高度重视的系统工程，也决定着它在我国经济发展过程中所不可取代的重要地位。会计报表的舞弊对国家、社会造成巨大的危害，成为我国市场经济又好又快发展的绊脚石，为了维护国家的利益，维护国有资产不被非法侵占，维护社会秩序的安定，维护市场经济的健康快速发展，治理会计报表舞弊这一普遍存在的社会问题已是迫在眉睫。
三、会计报表舞弊的预警信号分析
1.会计报表舞弊预警信号的类型。（1）一般预警信号。是从宏观角度对会计报表舞弊行为分类的基础上对预警信号做的进一步分类，可分为：管理层面的预警信号、关系层面的预警信号、组织结构和行业层面的预警信号、财务结果和经营层面的预警信号。（2）具体预警信号。从会计角度进行分类，具体预警信号又可分为销售收入舞弊的预警信号、销售成本舞弊的预警信号、负债和费用舞弊的预警信号、资产舞弊的预警信号和披露舞弊的预警信号。（3）关键识别指标。主要识别指标有应收账款周转指数、毛利率指数、资产质量指数、销售增长指数、应计总额资产指数、投资收益比率。
2.会计报表舞弊预警信号的运用。（1）利用分析性程序法对预警信号予以运用。我国《独立审计具体准则第11号――分析性复核》对分析性复核加以界定：分析性复核是指注册会计师分析被审计单位重要的比率或趋势，包括调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异。分析性程序是针对数据之间的“可能关系”，通过“可能关系”与实际关系的比较发现是否可能存在问题。因此，通过分析性程序法可以对存在数据间“可能关系”的预警信号予以更好的运用，对会计报表的舞弊进行更有效的识别。
主要表现在以下四个方面：①分析产品销售税金及附加占销售收入的比重。一般来说，一个企业产品销售税金及附加占销售收入的比重是比较稳定的，而且同行业之间不会有太大的差异。如果企业销售税金及附加占销售收入的比重突然下降，或者显著低于同行业水平，就应当引起注意。②分析公司产品毛利率短期内是否发生剧烈波动或者大大超过同行业水平，尤其是上市公司。如果毛利率存在短期内剧烈波动或大大超过同行业水平的情况，则预示着公司存在造假的可能。③分析企业利润增长与现金流量之间的正向变动关系是否被打破。运转正常的健康企业，它的利润增长应当与现金流量之间存在正向变动关系，如果这种正向关系被打破，则表明企业不是销售政策出现问题，就是存在舞弊的可能。利润高速膨胀没有伴随着盈利质量的改善，不是表明公司存在舞弊，就是说明公司的销售政策不当。④分析利润中所得税的比重，也可以揭示出许多潜在的问题。在应付税款法下，企业所得税费用是根据税法计算而得，由于税法与企业会计制度在收入和成本的计算口径和确认时间上存在差异，根据利润表中的“利润总额”与“所得税”计算的账面税率通常不等于法定税率。如果账面税率明显小于法定税率，则说明企业的会计利润质量可能存在问题。（2）利用其他方法对预警信号予以运用。对于注册会计师而言，要发现会计报表的舞弊行为，不仅要在微观上把握数据资料的“可能关系”而通过其中的预警信号予以识别，还要在如何实施报表审计程序时从宏观角度有效地运用预警信号。通过观察、讨论、检查和询问的审计方式来达到发现预警信号进而运用的目的。观察可以更准确的了解关于公司经营情况、内部控制和员工态度等方面的信息，可以发现一些潜在的问题。有效的讨论和沟通可以帮助审计人员充分地共享信息，交换意见，从而发现问题。通过检查公司合同、重要的会议记录及其相关书面文件可以获取对舞弊预警信号的了解。询问是一种有效的审计舞弊方法。一般应向高层管理人员及内部监督部门和相关人员进行询问，而谈话中则要把握技巧，以引发被询问者说出重要信息。
四、会计报表舞弊解决对策
1.国家制度需要进一步改革和完善。首先，在法律制度方面，应加大会计报表舞弊行为的专门立法，使识别、严惩舞弊行为有法可依，对于会计报表舞弊行为从法律角度予以确认。其次，提高我国会计准则的法律地位。目前，我国应当维护会计准则的权威性，充分肯定会计准则的法律地位。在认定财务报告法律责任的同时，以会计准则为基本依据。最后，我国的舞弊审计制度有待改善。我国当前审计制度在众多案例中，暴露出两个弊端：①在公司舞弊造成重大财务错报的案件中，注册会计师究竟应担负何种责任一直没有明确定论；②过于原则化的审计准则并不适合我国当前的实际情况，由于我国的《独立审计准则》中缺乏对于如何审计舞弊报表的详细指南，也没有提供需要关注的舞弊风险因素，而使得注册会计师本身的舞弊审计质量难以提高。
2.会计人员诚信观念的提高。首先，提高会计人员的道德观念。对会计人员进行法律教育和职业道德教育，以使会计人员掌握相关法律知识，养成自觉遵纪守法的习惯，并能运用法律手段来保证自己行为的合法性。其次，在制度上也应为“诚信”创造一个更为有利的环境。一要减少会计准则制度中会计选择的弹性区间，二要让单位负责人完全承担会计舞弊的责任，以警示负责人对舞弊加强监管。
3.监管机构监管工作的加强。首先，应加强监管机构，包括国家监管机构和社会监管机构的诚信建设，尤其是注册会计师的诚信自律。通过立法和制度建设，建设诚信档案和信用惩戒机制，改变当前的单一行政处罚，加大诚信教育的宣传力度等途径，营造诚信为本的良好风尚，使监管机构依法执法。其次，在监管机构实施监督管理工作时，应在关联交易、不良资产、异常项目、现金流量以及会计时间序列的应用上加大重视力度，仔细阅读注册会计师的审计报告，对发表的非标准无保留意见重点关注，确定其是否存在会计报表的舞弊行为，从而及时发现，及时解决。
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报表之母资产负债表
资产负债表是反映企业某一特定日期财务状况的会计报表，是静态会计报表。它根据资产、负债和所有者权益之间的相互关系，按照一定的分类标准和顺序，把企业一定日期的资产、负债和所有者权益各项目予以适当排列，并对日常工作中形成的大量数据进行高度浓缩整理后编制而成。表明企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现有义务和所有者对净资产的要求权。资产负债表的基本结构是 “资产 = 负债 + 所有者权益 ” 。不论企业处于怎样的状态，会计平衡式永远是恒等的。左边反映的是公司所拥的资源；右边反映的是公司不同权利人对这些资源的要求。
单博士指出，资产负债表是企业财务报告三大主要财务报表之一，它在三大会计报表中地位最为重要，被称为报表之母。利润表只能反映当期的数字，而资产负债表却是生生不息的。即使没有利润表也可以通过资产负债表来了解企业的经营状况。比如企业虚增利润，就说明资产是虚的，而做亏损，则说明负债里藏了收入。
她还指出，从会计发展史来看，资产负债表的产生要先于收益表。早期的复式记账法只编制资产负债表，却很少编制收益表，对收益情况的了解是通过直接查对收益类账户完成的。早期的会计报告理论是以资产负债表为中心的。20世纪后，资产负债表中心论受到冲击，利润表逐渐成为会计报表的中心。这一变革是会计观念变化直接造成的，并与经济、社会等因素变化密不可分。
进入知识经济时代，人们对会计信息的要求不再偏好于现在和过去的经营业绩，而更希望了解企业所拥有的资产情况，因为资产的规模、质量和结构反映了企业未来的盈利能力。资产负债表的重要性又日益提高。新会计准则要求很多资产项目尽可能地采用公允价值计价，强调公允价值观，就是要把当期资产的变动也计入当期损益，改变了以前重利润表轻资产负债表的理念，向重视资产负债表理念转变。新准则体系比以往更强调对企业财务状况的真实反映，而不仅仅简单关注企业损益情况。
两权分离利润表产生的历史背景
利润表又称损益表，是反映企业一定期间（如1年、半年）生产经营成果的会计报表。单敏博士指出，利润表逐渐成为会计报表的中心也是有其历史背景的。随着所有权和经营权的分离，委托关系深入发展，受托责任人的地位不断突出，并逐渐成为会计信息的最重要使用者之一。受托人希望更多地了解企业经营效果，以此作为管理决策的依据。企业股东需要了解企业资产增值中有多少与经营者的业绩有关，需要将股东权益的变化解释清楚，作为实施激励机制的基础。在此背景下，利润及利润分配表才应运而生。随着人们对配比观念的更深刻认识，会计逐渐从以所有人为中心转变为以人为中心兼顾委托人的会计模式。与此相对应，收益表中心论逐渐代替了资产负债表中心论。
单敏博士认为，利润表虽然重要，但也仅是解释资产负债表一个项目的变动，不能够替代资产负债表的作用。因为它存在着很多局限性：首先，利润表突出反映的是净收益信息，信息使用者容易从形式上而不是从实质上理解会计信息，会根据短期经营成果来评估企业经营的优劣。利润表的收入和费用项目大多是按配比原则和权责发生制原则来确认，分摊、预提，致使利润数字受许多不确定因素的影响，甚至很容易被人为操纵。此外，利润表过分受制于实现原则，只反映已经实现的收益，不反映未实现的价值增值，使得当期财务成果报告不够全面。
对于收益的确认，会计理论界持有两种观点，即“本期营业观”与“损益满计观”。“本期营业观”指本期利润表中所计列的损益，仅包括本期营业活动所产生的各项成果，以前年度损益调整项目及不属于本期经营活动的收支项目不列入利润表。也就是说，“本期营业观”认为，只有当期决策可控的变化和事项才应该被包括在收益中。而“损益满计观” 则认为，净收益应该反映企业当期内除了股权交易事项以外的所有引起股东权益增减变动的事项，即本期利润表应包括所有在本期确认的业务活动所引起的损益项目。依据这一观点，所有当期营业活动引起的收入、费用等项目，如营业外收支、非常净损失、以前年度损益调整等均应纳入利润表。“损益满计观”体现的是一种全面收益思想。因全面收益适应了经济环境的变化对会计提出的新要求，能够充分披露新业务、新事项出现对企业的影响，全面地反映企业各项活动所带来的经济成果，为信息使用者提供尽可能丰富的信息，因此，英、美等一些发达国家的会计准则制定机构和国际会计准则委员会，均对全面收益或全部实现的利得和损失提出了新概念，并要求企业报告全面收益。新会计准则也采纳了全面收益的观点。
现金流量表企业的脉搏
单敏博士介绍说，被称为“第三张表”的现金流量表是前两个报表的变形。在1998年以前，会计报表的第三张表是财务状况变动表。对于广大投资者和债权人而言，最为关心的是企业现实的的偿付能力，而财务状况变动表由于流动和非流动的划分标准、流动资产可变现能力等各方面的影响，不能全面提供这些信息。所以现金流量表作为会计报表主表中的第三张表，替代了以营运资金为基础编制的财务状况变动表，并在实际中充分发挥作用。
但现金流量表仍存在一些局限性。首先，现金流量表反映的是过去的现金流量，有时并不一定能代表未来的趋势。其次，某些资产置换等没有现金支出的重大业务，只能在现金流量表注释中说明，不能充分揭示。另外，同一企业不同时期的财务信息尚不完全有可比性，不同企业之间的可比性则更难达到，使用不同的会计处理方法，例如，存货计价、折旧摊提、收入确认以及支出资本化与费用的处理等，都会给比较各个企业的现金状况带来困难。编制现金流量表所采用的各种资料的可靠性往往受到多方面的影响，使得报表分析同样显得不够可靠。
第四张表股东权益变动表
单敏博士介绍，所有者权益包含的项目繁多、交易复杂，而且其增减变动对于投资者的决策，尤其是公司股票价值评估有重大影响。在新会计准则及最新颁布的应用指南中，随着财务报表及附注格式地位的提高，原先在上市公司定期报告全文中以资产负债表附表形式出现的股东权益变动表，一下子成为必须与资产负债表、利润表和现金流量表并列披露的第四张财务报表。《企业会计准则第30 号―――财务报表列报》第2条规定，财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述，至少应当包括：资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（股东权益）变动表、附注。从上市公司2007年1季报开始，投资者看到的财务报表将由延续多年的“三大”变成“四大”。这既是与国际会计准则的“趋同”，也是上市公司股东权益日益受到重视的体现。
会计报表范文6
财政部《合并会计报表暂行规定》规定了纳入合并会计报表合并范围的子公司的条件，即母公司直接拥有、间接拥有、直接和间接拥有其过半数以上的（不包括半数）权益性资本的被投资企业，以及母公司虽然不持有其过半数以上的权益性资本但对其具有实质性控制权的被投资企业。这里说的实质上有两个标准，从实务角度看，这个范围过大，包括了例如虽持有半数以上权益性资本，但可能并不具有实质控制权的情况。这就会导致某种情况下，有的子公司的会计报表同时为两家投资公司所合并。这是不合理的。因此，我们建议财政主管部门在制定合并会计报表准则时，将目前确定合并范围的标准由两个标准改为一个标准，即对被投资企业拥有实质性控制权，而将拥有半数以上权益性资本作为拥有实质性控制权的表象之一进行列示。目前实行的《国际会计准则第27号――合并财务报表和对子公司投资会计》也是采用这种方法。我国《企业会计准则――合并财务报表（征求意见稿）》规定：“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。控制是指一个企业能够决定其他企业的财务和经营政策，并能据以从其他企业的经营活动中获取利益的权力。”这个规定比原先暂行办法要前进一步。
《国际会计准则第27号――合并财务报表和对子公司投资会计》规定，合并财务报表中包括由母公司控制的全部企业。如果母公司直接或通过子公司间接拥有半数以上的表决权，即视为控制，除非在特殊情况下能够清楚地表明这种所有权并不形成控制。母公司即使拥有一个企业半数或不足半数的表决权，但同时具备下列条件之一时，也存在控制：
（1）通过与其他投资者的协议，拥有半数以上的表决权；
（2）根据章程或协议，有权统驭企业的财务和经营政策；
（3）有权任免董事会或类似权力机构的多数成员；
（4）在董事会或类似权力机构的会议上有权投多数票。
2.是实质控制还是共同控制
对于实质控制的含义，在《合并会计报表暂行规定》和《企业会计准则――投资》中已明确，判断的依据即是前面所属述的四点标准。对第二点，“根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策”，在实务界理解不一。有的认为，只要派出财务总监、或副总经理、或总经理、或董事长，就认为是控制了被投资单位的财务和经营政策。我们认为，只有同时派出董事长和总经理，才可视为实质控制，才有可能控制被投资企业的财务和经营政策。共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制。其特点就是在合同中约定，被投资单位的财务和经营政策必须由投资双方或若干方共同决定。共同控制的判别标准不是均等的投资比例关系，而是合同的约定条款。试举例说明如下：
某中外合资甲A有限公司（以下简称甲A公司）系由中方甲股份有限公司（以下简称甲公司）与美国A投资公司（以下简称A公司）于2005年3月31日合资成立的有限责任公司。甲A公司注册资本4000万元，投资双方各占50%股份。其中中方甲公司以房屋土地出资，美方A公司以现金出资。甲A公司成立后，购买中方甲公司有关设备、商标等。
根据合资合同、章程的规定，甲A公司由投资双方共同控制。甲A公司生产所需的重要原料约70%由中方甲公司供应，甲A公司生产的产品有70％借助甲公司的销售渠道销售。鉴于以上实际情况，甲公司认为把甲A公司纳入甲公司财务报表的合并范围更能公允地反映甲公司的实际财务状况。我们认为，这种理解与现行会计准则的规定不符，也不符合国际会计准则相关规定的精神，所以甲公司对此至多采取比例合并法编制合并会计报表。
3.已资不抵债子公司是否应当纳入合并会计报表的合并范围
我们认为，资不抵债不能作为是否纳入合并范围的判断标准，而应将不能持续经营作为不纳入合并范围的唯一标准。对那些虽已资不抵债但已取得母公司或其他公司财务支持承诺并在可预计的将来仍然能够持续经营的子公司应纳入合并报表范围。财政部《合并会计报表办法（修改稿）》中也指出：“已经资不抵债但仍持续经营的子公司，应当纳入合并会计报表的合并范围。”而对那些尚未资不抵债，但财务状况已经相当恶化且在可预计的将来不能持续经营的公司，不应纳入合并报表范围。
4.持续经营子公司超额亏损的报表反映
母公司所属子公司因为经营不善导致持续亏损从而使得所有者权益为负数，这部分所有者权益负数金额，在国际会计准则中称为“超额亏损”。所有者权益为负数的子公司则被称为超额亏损子公司。如果该子公司具有持续经营能力，则仍应将其纳入合并会计报表的范围，以正确反映集团整体的真实财务状况和母公司的管理责任。
例如，某公司对下属公司（注册资本为1000万元）的投资为600万元，占60%股份，因此应采用权益法进行核算。若子公司第一年亏损500万元，母公司就应当按照60%比例计算应承担的亏损份额300万元，冲减其长期股权投资的账面数，冲减后母公司对子公司的长期股权投资账面值减至300万元。但是，按照我国目前的会计制度和准则，这种冲减是以零为底限的，若子公司第二年又亏损600万元，母公司就不能按照60%份额（即360万元）计算应承担的亏损来冲减其长期股权投资的账面数，而只能将对子公司的长期股权投资账面值减至为零，此时的减记金额只有300万元。此外，子公司发生的超过净资产的亏损将导致其处于资不抵债的状态，由于不能继续冲减账面数，从而形成母公司的未确认被投资单位亏损。尽管这时的子公司已经资不抵债，但如果并不准备破产清算，而是准备持续经营，根据有关规定，这类子公司仍应当纳入合并会计报表的编制范围。这时在会计处理上就产生一个问题：超额亏损100万元、或者超额亏损60万元应该如何入账？
在这种情况下,母公司账面确认的投资损失不是子公司净亏损中母公司按其持股比例分担的全部,从而导致长期股权投资账面价值大于子公司净资产中母公司按其持股比例应享有的部分,在编制合并抵消分录将母公司的长期股权投资与子公司净资产抵消时,该差额应如何处理呢?财政部《关于资不抵债公司合并会计报表问题请示的复函》（财会函字[1999]10号）规定：母公司确认被投资单位发生的净亏损，以投资账面价值减记至零为限；对投资企业“未确认的被投资单位的亏损分担额，在编制合并会计报表时，可以在合并会计报表的‘未分配利润’项目上增设‘未确认的投资损失’项目；同时，在利润表的‘少数股东损益’项目下增设‘加：未确认的投资损失’项目。这两个项目反映母公司未确认子公司的投资亏损额”。正是这一会计处理方法使得母公司报表和合并报表均无需在当期确认子公司的超额亏损。
上市公司不确认子公司的超额亏损有一定的合理性，因为根据我国《公司法》规定，无论是有限责任公司还是股份有限公司，股东只需以其出资额为限对公司承担责任，子公司出现超额亏损时，母公司对其出资额已经减至为零，自然也不应当再继续承担这类亏损。但是这种制度安排使得在编制合并报表时又产生了一些新问题：一些已经资不抵债而当年又巨额亏损的控股子公司反而有可能成为公司合并报表的利润来源。
面对这一问题，有关部门还应着手改进对超额亏损子公司形成的未确认的投资损失的会计处理办法，防止上市公司利用超额亏损子公司形成的未确认的投资损失进行利润操纵。
（1）如果子公司仍具有持续经营能力，即母公司的该项投资尚存在恢复投资成本的可能，就应该将该超额亏损子公司纳入合并范围，同时减少母公司和合并净利润。因为在超额亏损子公司持续经营的情况下，实际上无论是从整个集团的角度还是从母公司的角度看，子公司的超额亏损都是要其承担的，而只有在子公司破产清算的情况下，母公司对子公司出资额以外的义务才能免除。因此，我们认为，在超额亏损子公司持续经营的情况下，将超额亏损子公司纳入合并范围的同时，还应减少合并净利润。在具体会计处理中，母公司对于持续经营子公司的超额亏损应继续确认为投资损失，在母公司会计报表中，长期股权投资按贷方余额或者在其他长期负债项目中增设“应计被投资单位负债”列示；在编制合并会计报表时，将投资收益和长期股权投资（应计被投资单位负债）均进行抵消处理。如果具有持续经营能力的超额亏损子公司后来又破产清算，这时可再将超额亏损作为合并收益处理。这种处理是符合谨慎性原则的，因为子公司已经破产清算，母公司对子公司出资额以外的义务可以免除。
这样的处理也符合国际会计准则的要求。《国际会计准则第27号――合并财务报表和对子公司投资会计》规定：“在被合并的子公司中，归属于少数股权的亏损，可能超过子公司权益中的少数股权。超过部分以及归属少数股权的进一步亏损，除少数股权应遵照规定的义务弥补、并且有能力弥补的部分外，均应冲减多数股权。如果子公司以后有报告利润，在多数股权所承担的少数股权亏损全部弥补前，所有利润均属于多数股权。”
（2）如果子公司已经不具有持续经营能力，即近期拟进行清算处理，那么对该子公司则不应纳入合并范围，以防止利用合并报表达到操纵利润的目的。但是值得注意的是：如果母公司对超额亏损子公司提供了债务担保或其他形式的财务承诺以及大额债权，即使超额亏损子公司破产清算，母公司仍应对其债务担保或其他形式的财务承诺以及大额债权承担相应经济责任。因此，出于谨慎性原则的考虑，母公司对该类子公司存在有债务担保、其他财务承诺事项或大额债权时，应充分估计由于债务担保、其他财务承诺事项或大额债权而导致损失的可能性。对此，可根据《企业会计准则――或有事项》的要求，通过“预计负债”方式使该子公司的超额亏损对母公司和集团的财务状况和经营成果的影响得以充分反映。
5.合并利润表主营业务收入的确定
根据国家工商行政管理总局第12号令《企业经营范围登记管理规定》，企业经营范围分为许可经营项目和一般经营项目。许可经营项目是指企业在申请登记前依据法律、行政法规、国务院决定应当报经有关部门批准的项目。一般经营项目是指不需批准，企业可以自主申请的项目。
当母子公司的经营业务不一致时，如何在合并利润表划分主营业务收入和其他业务收入？我们认为，当母子公司的经营业务不一致时，子公司的主营业务也可能是整个集团的主营业务，因此不能单纯地以母公司的主营作为合并报表的主营业务。结合目前我国会计报表使用者对主辅业务的关注程度，简化起见，我们认为合并利润表的主辅业务区分仍可以以合并范围内各单体区分为准。
6.同一客户往来款项目在报表中的反映
