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成本核算研究范文1
关键词:医院;成本核算;绩效管理
一、实施成本核算和绩效管理的意义
(一)维护患者利益，降低医患矛盾
大量媒体曝光医患之间的矛盾，使得医院更多的以一个盈利为目的的经济组织而非服务机构的形象展现在大众面前。医院有其自身的难处，竞争环境下成本越来越高，迫使医院不得不提高医疗成本。医院如果实施成本核算可以降低医疗成本，进而减小了患者所花费的医疗费用，解决了因看病贵和看病难所引起的医患矛盾。
(二)提高医院的竞争力
越来越多的医院在医疗体制改革的背景下选择实施成本核算，并取得了不错的发展，这就证明了实施正本核算的好处是以较小的投入取得较大的社会收益和经济效益，使得医院走向优质的可持续发展的道路，增强医院在竞争环境中的核心竞争能力。
(三)降低人力成本
成本管理系统下的绩效管理的一个重点在于绩效管理，提高人力资本的利用效率，降低人力资本成本。实施绩效管理模式下的成本核算，医院的各个项目的支出都会经过精准核算，医院运行的效率会大幅度上升，冗余的人力资源会大大降低，人力成本进一步下降。
(四)提高医院工作效率
采用成本核算体系下的绩效管理最大的意义就是对整个医院运行效率的管理。通过财务管理的手段控制医院各个部门和科室的运作，合适的绩效管理手段对成本核算进行二次考察，系统而紧密的提高整个医院工作的效率。
二、医院成本核算和绩效考核关系
成本核算是财务管理的基础，医院的成本核算主要是分类、记录和分析医疗服务过程中发生的各类耗费，并提供成本信息的经济管理活动。对医院成本核算首要目的在于节省有限的医疗资源，使医院在现有条件下为人们创造出更大的收益，解决更多的医疗问题。医院的成本核算主要有三种方法，全成本法、项目法以及病种法。所谓绩效管理，则是指依据医院的具体运营情况确定的绩效体系。医院的绩效管理由个人、不同的科室、行政职能部门组成，这是绩效管理工作进行的基础。绩效责任小组成员是医院的领导，个人是医院的所有员工，行政职能部门主要是财务和质量监督人员。成本核算是绩效管理的基础，绩效考核是成本核算实施效果的评价。做好成本核算工作，医院会降低其成本支出，绩效自然会提高，而成功有效的绩效考核制度可以帮助员工更好完成成本控制工作，提高成本核算效果。所以，两者之间是相互联系，相互促进的关系。
三、成本核算和绩效考核中现存的问题
(一)医务人员对成本核算缺乏重视
一般医务人员都认为财务管理是管理者的工作，他们不能从意识中认识到成本核算的重要性，更加不会主动的参与其中。他们只是站在自身工资的角度，在意成本核算的结果，而忽视了最重要的过程。
(二)医院缺乏系统的成本核算体系
现今还没有一套完善的成本核算制度可以适用于所有的医院，不同的医院或者同意医院的不同科室之间采用不同的核算体系，导致成本核算大部分流于形式，医院的成本核算效率很低。
(三)无法贯彻绩效管理原则
医院部门之间的有较强的异质性，要求医院必须贯彻绩效管理的原则，对不同部门的绩效进行考核和评价。现实操作中往往存在管理混乱的现象，无法公平核算不同科室的工作量，进而破坏了按劳分配的原则，降低了医务人员工作的积极性。
(四)未采用合理的评价指标和标准
大部分医院在医疗体制改革和市场激励的竞争中选择了经济效益指标而完全忽视了社会效益指标。作为公益性组织的医院，在市场环境中应当选择合适的评价标准和指标，让医院成为实至名归的救死扶伤的场所。
四、改善医院成本核算的方法
(一)传播成本核算思想，唤醒成本核算意识
意识是转化为行动的第一步，意识的传播和唤醒可以从高层向下进行，先领导者首先起到带头作用，宣传成本核算的必要性和益处，再以身作则的自己实施，带来榜样作用的同时，将这一意识默默的植入医院之中。
(二)重视不同科室和行政部门之间的横向合作
医院不同科室和部门之间工作内容往往差别很大，加深不同部门的合作可以进一步深化成本核算意识，成功的让意识转化为实际的行动。成功唤醒医务人员的成本核算意识，促进医院整体成本控制。
(三)优化成本核算人员的知识内容
在原有医疗体制下工作的医护人员的知识在一定程度上已经产生了板结现象，很多知识已经落伍。新医疗制度下，成本核算工作的复杂化，要求医务人员学习和掌握新的成本核算方法，防止工作脱节。
(四)提高医院基础核算设施
互联网技术和电子硬件的发展提高了会计核算的效率，医院需要配备跟得上技术发展的核算软件和设备。
(五)实施全方位的成本核算
要将医院的每一项支出和费用都纳入到成本核算的范围，而且要将各项成本费用分摊到各个科室，对医院的各个科室和所有的员工进行全方位的成本控制，从而保证其工作全面和规范。
五、构建完善的绩效管理体系
(一)形成完善评价体系
核算各个科室甚至各个部门的工作难度，并为之赋予一定的权重，在医院进行绩效考核的时候，将这些权重纳入到考核范围内，按照按劳分配、绩效优先且兼顾公平的方案，对各个不同的部门，不同的科室进行绩效评价。对不同系统的科室所考核的目标也应该有所不同，对于不同层级的医务人员也应该考虑到工作内容的差异。由此形成一套横向的不同科室和不同工作内容以工作难度为权重的考核体系，同时配备同一工作部门，不同级别医务人员的不同考核目标的完善的绩效考核体系。
(二)设置合适的评价指标和标准
根据社会对医院的期待和医院自身所担负的社会责任，将社会效益的指标分为三类：医疗质量的指标；医疗效率的指标以及科研能力的指标。医疗质量的指标不仅仅包括临床工作者的治疗质量，医院的药品质量，还应该包括服务质量。医疗效率可以采用更小的指标来代替，比如医院病房的住院率，病床的使用率，医院每年的急诊次数等指标。最后的科研能力指标，可以用医师的学历组成情况，近年来参加的科研项目数量，科研项目规模以及情况来核算。
(三)明确绩效考核分配方法
执行二级考核和分配方法，各科室成立核算小组，小组成员包括：主任、护士长和兼职核算员来制定考核标准。考核小组按照本科室的实际情况进行系数分配，主要参照工作内容、工作性质以及工作质量进行定量计分核算绩效工资。最后再根据科室内员工的态度和实际工作完成度进行二次分配，使得不同员工之间绩效有一定的差距，激发员工努力工作的积极性。
六、医院成本核算和绩效管理结合
既然成本核算和绩效管理是紧密联系相辅相成的工作，那么这就有必要在深入了解两者关系的基础上，这就需并将两项工作结合起来谋求医院更高的工作效率和更长远的发展。医院在实施成本核算后，能够有显著的实施效果。把握医院每年的收支数据动态，通过节约成本来增加医院的年度收支结余。将这项结余用于绩效管理，在绩效管理中设置一项新的激励资金，根据医院的发展目标确定激励资金的数额。结合每位员工的每期的绩效结果，进行奖金的分配。医院还可以设置绩效考的关键指标中直接加入成本核算指标。对于推动成本核算有贡献的员工，其绩效成绩会因此提升，其奖金也会因此增加。绩效管理要在成本核算的预计范围内进行。不能因为绩效管理影响成本核算，打乱成本核算的正常工作，否则会使成本核算工作很难展开；若有预计范围外的情况，可以报到下一期的成本核算中，保证医院成本核算和绩效管理的正常进行。
七、结束语
医院进行成本核算有利于合理控制医院的运作成本，而进行绩效管理。而合理的绩效管理体系可以更好的约束医院工作人员工作行为更加符合成本核算标准。这两者的结合激励员工提高自己的工作能力和工作效率，提高了医院的运行效率。实施有效地成本控制，可以提升医院整体的效益，进而提高其在整个行业中的竞争力，保证医院长足的发展，实施绩效管理可以增强员工的工作效率，最大程度提升人力资源价值。运用这种两者并举的模式，并注重两者相互结合的部分，在医院内部形成一套相互促进的运作系统则可以使医院在不断变化环境中立于不败之地。
参考文献:
[1]汪丹梅,刘立善,奚晓鸣,高一红,徐磊.基于绩效管理的医院成本核算方法研究[N].南京医科大学学报(社会科学版),2015,02:126-129
[2]孙自明,张喆.有关医院成本核算和绩效管理研究[J].现代经济信息,2015,24:87
成本核算研究范文2
只有具备精准的、有效的成本核算，才能第一时间对管理和经营成本进行分析和管理，才能保证项目的效益。本文通过对电力工程项目成本核算的意义、现状、以及核算方法进行了简要的分析与研究，希望能对我国电力工程项目成本核算工作的发展发挥一定的作用。
【关键词】
电力工程,项目,成本核算
1前言
由于近年来我国电力市场的发展，电力工程项目管理和运营的利润不断降低，竞争不断加剧，各电力企业不断开辟新的思路对成本核算工作进行有效控制。部分企业由于施工成本核算方法、原则和控制等方面的偏差导致在成本核算过程中出现了一系列的问题，与实际成本差距相对较大，造成成本核算工作失效，给企业经营管理的带来了困难。
2电力工程项目成本核算的意义
2．1能有效控制电力企业生产运行费用
电力工程项目是以经济效益为目的，实现经济创收为发展目标的民生项目。因此，实现运行成本的降低是提高企业竞争力和效益的有效手段。然而实现成本的有效控制需要对电力企业运行和管理进行高效的成本核算。只有这样，才能实现各环节、部门成本的核算和汇总，降低和减少资源浪费情况，才能明确其相应的运行成本，为企业管理和运行提供成本参考，提供技术支持，才能有效地实现对日常运行管理费用的控制。
2．2能有效提高企业内部经济管理水平
成本核算需要对企业内部各管理部门、各个环节进行综合、精细、有序的分析和核算，这对于保障企业内部各部门、环节、工艺的运行情况、经济管理水平和管理效果有着重要的作用，有利于为企业管理者提供相应的技术分析支持，实现部门和人员的有效利用、精简和控制，从而实现企业内部经济管理水平的提高。
3电力工程项目成本核算的现状
3．1成本核算开展难
陈本核算工作开展难度高主要体现在两个方面，一方面，缺少有效的制度和机制来保障正本核算工作的开展，部分企业对于成本核算不能够由专业的人员进行组织开展，对相应的工作轻视，对相应的数据质量缺少保障，造成成本核算对象、方式、内容、开展、分析等的困难;另一方面，缺少各部门、环节有效数据的提供。由于电力部门在管理上的分散，成本核算过程中，各部门不能够提供最全面的成本使用、支出和库存数据，导致成本核算数据的不争气，直接影响成本核算工作的开展。
3．2成本核算效果差
成本核算效果差主要体现在成本核算结果误差大，缺少实用性，其原因主要有三方面，一是人员素质参差不齐，核算结果存在误差，影响其实用性;二是核算方法的选择是否适宜，受到短期投资和长期投资等各类成本影响，不同的核算方法会有不同的结果，影响了成本核算的质量;最后是核算参数不全，核算过程中除了受到各部门参数提供不足的影响还受到直接费用、间接费用、各类管理费用、经营费用的综合影响，造成数据的堆叠和缺少，造成成本核算效果和使用性较差。
3．3成本控制与成本核算的脱离性
部分企业成本核算要求不高，成本核算不精，在企业的成本控制过程中脱离成本核算，或者受到社会责任、政府要求、企业经营管理需求等各类非正常经营因素影响，不用甚至违背成本核算，不按照成本核算与分析进行整改，成本控制脱离成本核算运行。
4电力工程项目成本控制原则
4．1成本最低化原则
根据经营管理成本核算的目标，对成本产生和超出的各类因素进行分析，并根据实际情况进行有效地分析和控制管理，实现对低成本目标的控制。一方面，积极探索和挖掘成本上行因素，实现对象的控制。另一方面，通过有效规划，从运行和管理两方面对成本进行综合分析，保证最低成本水平。
4．2全面成本控制原则
全面成本管理是通过对生产经营的全过程、全人员进行综合管理和控制，将总成本落实到部门、班组和个人，实现成本控制责任的具体和下行，实现个人具体成本控制和全体成本控制的有效同意，进而实现全员、全过程的全面成本控制，实现成本降低的根本控制。
4．3动态控制原则
动态性原则是根据企业在经营、管理和运行的不同时期，对成本的有效控制，通过与企业实际进行结合，实现不同时期不同位置综合成本的有效控制，优化成本控制，消除静态成本控制不善造成的不良影响。
5电力工程项目成本控制方法
电力工程成本方法种类较多，常规控制方法以成本分析法、偏差法和成本累计曲线法为主，应用相对普遍。
5．1成本分析表法
根据电力工程实际情况，以动态的成本数据为基础，对项目成本的运行进行估值、预判、分析、测评。由于本方法的数据来源于现场施工过程中的实际数据，因此，分析结果更贴近实际生产运行方面。但同时，由于缺少对其他综合因素的考量和计算，导致在综合效益、效果和成本控制上，缺乏有效的措施。
5．2偏差法
它是通过测算当前已完成工作的预计费用与实际已完成工作的费用和计划工作的预算费用三个维度进行分析，从而得出计划实施的进度和费用偏差，达到项目管理和控制的目的。通过利用因素分析、比较等方法的运用，对电力项目运行规划成本与实际成本的偏差进行综合分析，减少和消除产生偏差的原因和环节，实现成本的有效控制。这种方法在使用过程中对分析对象具有较强的针对性，因此在电力项目工程量和工期的选择上需要进行一定的选择和判断。
5．3成本累计曲线法
成本累计曲线法是最基本的成本控制方法，是通过对一定时间段之前所有的成本花销进行综合统计和分析，从而实现对该时间段内的收支实际情况的有效统计和分析，并制定出该段时间段内所有的时间点和成本的累计关系曲线，直观的反应出实际成本与预计成本之间的关系，通过对比找出偏差的原因，进而实现及时的调整。
6结语
电力工程项目成本核算对于电力企业的管理和经营效率的提高有重要意义，根据成本核算数据，对电力工程项目成本进行有效的控制和管理是实现电力企业效益改善和竞争力提高的重要手段。
作者：姜朋礼 单位：平坝供电局
参考文献:
成本核算研究范文3
一、医院项目成本核算
（一）医疗服务项目成本核算 主要包括：
（1）核算流程。医院医疗服务收费项目主要分为临床诊疗服务项目、综合医疗服务项目、民族及中医服务项目、医技诊疗服务项目、纯手术治疗项目。所有收费项目对应到相应执行科室，成本核算系统按规范流程归集相关执行科室剔除药品及专属卫材后的完全成本，并以各项目收入为分配依据核算院级、科级医疗服务项目成本、医疗服务项目医务成本、医疗服务项目管理成本，如图1所示。
（2）服务项目成本归集对象选择。医院医疗服务项目成本核算时，对于成本归集对象的选择遵循以下原则：对于单科执行的医技检查项目，成本归集科室为相关医疗项目对应的执行科室（如B超检查为B超室）；多科协查的医技检查（治疗）项目，如针灸、理疗、推拿等，主要执行科室的完全成本为基础加上对应临床科室承担的相关人力成本和设备折旧作为成本分摊对象；住院手术项目成本以剔除计价卫材后的手术室完全成本加相关手术医生的角色成本作为项目成本分摊对象。
（二）药品单品项目成本 药品单品项目成本包括药品单品采购成本及药品单品经营成本。药品单品采购成本在医院目前未实施药品单品条码化管理的情况下，是由医院成本核算系统按照批次法，每日加权平均计算药品采购成本。药品单品经营成本是以药品销售部门的完全成本为分配对象，按照药品单品项目收入比重进行分摊计算。
（三）专属卫材项目成本 专属卫材是指医院直接使用于医疗服务对象的并符合物价部门规定可以单独收费的各项卫生材料。其成本包括专属卫材单品采购成本和单品经营成本，单品经营成本是以专属卫材供应部门――医院器械科完全成本的一部分作为分配对象，按照专属卫材单品项目收入比重进行分摊计算。专属卫材采购成本在医院物料未实现条码化管理的情况下，按照物价收费规定，由医院成本核算系统接口医院his收费系统数据库，由计算机采取双控作价推算法逆向推算专属卫材的采购成本（即以项目收入推算实际采购成本）。
二、医院项目收入现行定价管理模式
（一）医疗服务项目价格 医院医疗服务项目收费价格的制定和管理机构主要为省级物价管理部门，价格管理形式主要为分地区分级别的定额和定率相结合的定价管理模式或完全的定额管理模式，前者包括医院临床护理类项目、部分大型设备检查类项目、纯手术治疗项目等，后者包括临床检验诊疗类项目、中医及民族医诊疗类项目、部分综合医疗服务类项目等。
（二）药品单品项目价格药品价格的管理实行政府定价、政府指导价和市场调节价三种形式，国务院价格主管部门和省（自治区、直辖市）政府价格主管部门分别制定属于本级管理的目录范围内的药品价格，国家已明确放开价格的药品由药品经营者自主定价，不受国家规定的作价办法限制。医院按照规定渠道采购的药品按照进价加价不高于15%的差价率销售。
（四）专属卫材项目价格 专属卫材的价格管理部门为省级物价管理部门，例如江苏省医用专属卫生材料的价格管理实行品种目录管理，对列入管理目录范围内的专属卫材，实行差率和差额“双控”的管理模式，即由医疗机构按实际购进价格顺加最高不超过5%的差率作价，同时单价材料的加价金额不得超过100元。
三、医院项目成本分析
（一）医疗服务项目成本分析 主要包括：
（1）医院院级项目成本。目前江苏省物价批准收费的医疗服务项目有4000余项，医院真实在用的共有1041项，院级项目成本中盈利项目601项，占项目总数57.73%；亏损50%以下项目为19项，占项目总数1.83%；亏损50%以上但100%以下项目为243项，占项目总数23.34%；亏损100%以上的项目为178项，占项目总数17.09%。盈利项目多为检验、设备检查及手术类项目，亏损项目包括护理类、临床诊疗类、综合服务类等常规性医疗服务项目，多为医院日常业务活动中工作量较大、人力成本比重较高、收费水平较低的医疗服务项目。
（2）医院科室项目成本。医院目前设有128个直接医疗科室，其中门诊科室44个，门诊挂号费项目涉及医院所有的门诊科室，下面仅以挂号费为例进行科室项目成本的比较分析。挂号项目发生收入科室为44个，其中项目盈利科室仅3个，项目亏损50%以下的科室为9个，项目亏损50%到100%之间的科室为6个科室，项目亏损大于100%的科室达到26个科室。消化科门诊、老年科门诊、急诊内科为该项目盈利科室，分析其科室成本，可以看出其科室直接成本占科室收入比重均为门诊科室中比重最小的，因而科室项目成本的水平高低实质是建立在科室控制直接成本的基础之上的。
（3）项目成本结构分析。医院成本核算系统根据医院的业务特点和各类费用的经济用途，将医院成本项目分为：人力资源费类、一般卫生材料类、专属卫生材料类、其他材料类、药品类、业务费、公用经费类、折旧及修缮类。核算医疗服务类项目成本应剔除药品费及专属卫材费，医疗服务项目成本的内容包含五类，仍以挂号项目为例（如表1所示）：2010年5月医院挂号费单位项目成本为1.81元，具体成本结构中，人力资源费比重较大，占到整个项目成本的50%以上，其次为公用经费，占到整个项目成本的四分之一。对比医院当月财务报表业务支出数据分析，医院当月业务支出费用剔除药品及专属卫材成本后，其人员经费比重基本也达到50%，两者基本一致。结合本地区医院挂号收费标准分析，目前1元的收费标准，仅能弥补医院的人力资源费用，项目收入标准仅占该项目成本的55.25%，从此数据可以看出该项目收费标准较低。
（二）药品单品及专属卫材项目成本 医院药品及专属卫材在医院的项目成本核算中有共同之处，一方面它们区别于医疗项目的服务性质是单独作为医院经销的特殊商品提供给服务对象，医院从中获取相应的差价收入，另一方面，这两类特殊商品的销售提供必须配有相应的专业知识人才进行辅助管理、使用、跟踪、追溯，因而核算中该类项目成本时是以该商品的销售管理部门的完全成本来进行分配的。既然医院是作为商品的经销环节，且销售差率受到药品及物价管理部门的限制，因而该类项目成本中，商品的采购成本占有绝对比重。如药品单品成本中，药品采购成本占总成本比重基本为85%左右，在专属卫材成本中，采购成本占总成本比重达到98%，如表2所示：
四、医院项目成本核算对医院经营管理应用意义
（一）有助于医院积极参与价格协商谈判机制 现行医疗服务价格的制定和调整过程医院缺乏自主性，没有主动权和参与权，完全处于被动接受的地位。2006年江苏省物价对医院大型设备检查项目的价格调整由于缺乏准确的成本测算，未能充分考虑不同等级设备的价值差异及效果差异，导致部分大型设备的收费价格严重脱离实际成本，在实施3年后，终于2009年重新对项目进行了规范和调整。医院通过精细化的项目成本核算，完全能提供真实可信的项目成本，具备了与价格制定部门协商谈判的数据依据，可积极参与政府物价主管部门的价格协商谈判。
（二）有助于医院与医保部门单病种付费协商制度的完善补充 现行医疗保险付费制度主要有按项目付费、总额预算制、按服务单元付费、按人头付费、按病种付费等，其中按病种付费又分为单病种付费和疾病组付费，这些付费标准的制定都建立在对病种成本精确核算的基础上。医院医疗项目成本、药品项目成本、专属卫材项目成本的核算构成了医院病种成本的核算平台，医院按月生成病种成本报表，为医保部门完善修正医保单病种的结算指标提供了成本数据，同时有助于医保付费制度的改革深化。
（三）有助于临床科室寻找成本动因、进行内部成本分析 医院临床科室是医院收入产生的源泉，医院要想完成既定目标必须提高临床科室的主观能动性。医院进行科级项目成本的核算，并对临床科室开放授权范围内的成本查询平台，财务经管部门及时对各科室项目成本进行对比分析，帮助临床科室找出成本差异和成本动因，让临床科室掌握自身的关键可控成本，有助于科室进行关键成本控制，合理进行内部收入结构的优化和调整。
（四）有助于科室内部实行目标管理 医院成本核算系统对医院收入项目的所有成本因素进行各种分类，如直接成本与间接成本、可控成本与非可控成本、固定成本与变动成本等，医院可自定义各成本类型项目成本报表，并计算出各项目的保本工作量，合理制定各项目月度、季度、年度工作目标，进行科室内部标杆管理，最大程度发挥并提高科主任的科室管理能力和工作热情，完成医院年度预算目标。
（五）有助于集团内部转移价格制定 随着国际资本进入我国医疗行业的可能性日益增大，医疗服务业渐成产业化发展，国有大医院的集团化发展已成为必然趋势。医院集团成立后，集团内按照患者需求合理配置资源，集团内人才和医疗设备共享，成立集团临检中心、影像中心、消毒中心、采供配送中心，以更好的为患者提供快捷、优质的医疗服务。各中心内部转移价格的合理制定直接决定集团内部的资金流向和集团内部各医院的收益水平，医院项目成本的准确核算为内部转移价格的合理制定提供了核算路径和计算方法。
参考文献：
成本核算研究范文4
一、医院传统会计核算模式的缺陷
随着医疗市场的发展，传统的医院成本会计制度也开始暴露其缺陷，主要缺陷：一是传统成本会计制度只能计算医院或收益部门的损益，若要计算医疗服务项目的成本，如单位服务成本和病种成本，则必须开展专项研究。二是缺乏合理的分摊基础。因医院的科室较多，要理清各部门间的因果关系很困难，目前多以收入、人数、人次等的构成作为分摊基础分摊到各收益中心，没有根据实际的资源耗费作为分摊基础。三是缺乏绩效评估标准。医院成本核算绩效评估没有形成统一、科学、规范的标准，存在过分重视短期经济效果，注重医院过去和现在的经营状况，用财务业绩指标衡量医疗工作，忽视非财务指标等问题。不同程度地存在平均主义工作习惯及分配原则现象，难以真正实现能者多劳、多劳多得、优质优奖。四是许多医院负责成本核算管理的人员由非专业改行而来，难以人尽其材；管理能力欠缺，难以在其位谋其政，缺乏业务素质高、管理能力强的专业人才。
二、医院绩效成本核算模式的作用
（一）有利于提高医院的核心竞争力
在竞争激烈的医疗服务市场中，高质量、低消耗的医疗行为是医院赢得市场的必然规律要求。为了自身的发展，运用绩效管理实施医院成本核算，采取措施降低经营成本，提高服务质量，有利于形成良性的竞争机制，提高医院的核心竞争力。
（二）有利于优化卫生资源的合理配置
运用绩效管理实施医院成本核算，有利于促进逐步完善医院卫生资源的合理应用，改变科室盲目的争设备、争空间、争人力而导致医疗成本不断升高，使卫生资源得到有效合理的利用。
（三）有利于提高经济效益
运用绩效管理实施医院成本核算，可以挖掘内在潜力，充分发挥科室的主观能动性，有利于核算准确标准，变“糊涂账”为“明白账”，降低成本，有利于寻找新的经济增长点，促进经济效益稳步上升。
（四）有利于医院内部管理效率的提高
通过绩效管理工具的充分运用，能成为医院内部管理价值链的关键环节，促进医院管理水平不断提升。具体作用表现在能成为落实医院发展战略的工具，为医院成本核算以外的人事改革、质量管理等相关管理工作的深入拓展创建激励平台，同时绩效评价的结果能为人事选拔、聘任及医院薪酬制度的改革提供依据，成为提升传统奖金分配工作品质的重要工具。
三、加强医院绩效成本核算的措施
（一）确立绩效成本核算的原则与目的
医院成本核算是以经济核算为基础，以综合指标考核为手段，以质量奖惩为保证来完善的核算体系。是以按劳分配与按生产要素分配相结合，效率优先、兼顾公平并向优秀人才和关键岗位倾斜分配为原则，在科学测算的基础上增加业务收入和控制成本支出。其目的就是要提高医院的运行效率，降低消耗，实现以较低廉的医疗费用提供较优质的医疗服务。
（二）转变传统的绩效管理观念
首先是医院全成本核算绩效评价出发点的转变。实际上医院全成本核算绩效评价不是简单的资金节约问题，而在于取得更好的经济效益，达到花钱办更好的事情这一效果。例如，我们医院以前的成本分析与控制系统不健全，比较重视业务总收入的提高，却忽略了成本控制，导致收支节余并没有提高。同时我们知道在进行任何一次改革的时候，都会注重一些人的思想意识和利益，如果没有很好的理论解释和出发点的概括，就可能会被其他部门感到是强迫性的管理而不是一种必要的改革。因此要做好医院绩效核算人员思想上的第一个转变。
（三）建立科学的绩效评价指标体系
从西方国家绩效评价理论的发展来看，对每个单位和部门来讲，主要是对其实施成果和其制定目标之间进行比较评价，评价其目标的确定是否合理，评价其是否完成目标。因此，在某种程度上，目标的确定又成为整个评价指标确定的关键。在医院内部，各个部门一般都会有几个主要的目标，每一个主要目标下又会有许多分目标，这些分目标都可以用具体的量化指标来衡量。由于医院每个部门的工作、责任不同，所以各部门的评价指标不都是一样的，在建立医院全成本核算管理的绩效评价指标体系时，需要考虑建立不同层次的指标体系，其成本核算内容的复杂性决定了其绩效评价指标的系统、庞大性，而科学的、完整的绩效评价指标体系决定了评价工作的实际意义。因此，它是构建医院全成本核算管理绩效评价体系的重点和难点。
（四）确保绩效成本核算的技术实现
成本核算要面对大量的原始数据，近千项的测算指标和复杂的评价模型，为此必须编制科室成本核算及绩效考核管理程序。在设计时应充分利用网上在线数据，使测算作业方便、快速，使考核的指标结果准确、及时。它的应用可以提高办公效率，减轻工作压力和节省人力。为此程序设计应该达到以下目标。第一，对数据来源一是通过数据接口采集业务科室的基础数据，二是设有汇总数据的直接输入。第二，对指标体系、计算方法、被核算对象(科室)和评价模型有灵活的系统设定。第三，用形成的结果数据完成对科室的管理操作。第四，对核算数据形成历史积累及产生相应的管理分析结果。
（五）建立绩效成本核算监督评价体系
主要是要划分责任单元。责任单元是医院内部按责权统一的原则划分的相对独立的，承担一定经济责任，并能反映经济责任情况的内部单位。责任单元可能由一个或多个建制单位组成。责任单元按控制范围可为两类，即成本单元和收益单元。成本单元是指对成本或费用负责的内部责任单位，即只考核所发生的成本费用，而不考核其收入的责任单位。划分了责任单元后，还必须建立起医院、部门或科室、员工的信息沟通渠道，信息的收集、分享、交流是成功实施绩效管理的重要保证，包括调整计划、提供帮助、及时激励、上情下达和下情上达，在反馈、沟通过程中达到了绩效监督的目的。医院根据反馈的结果对数据进行合理调整后，再将绩效核算的结果即绩效工资分配至部门，部门根据对员工的个人考核结果再发放至个人。其体现这一部分工资与员工个人的业绩、部门业绩以及医院业绩相结合，从而进一步加强了薪酬分配的竞争和激励作用。
总之，随着我国医药卫生体制改革的不断深化，医疗保障制度的日趋完善，医院间的竞争日益激烈，医院绩效成本核算的合理性能使医院保持可持续、良性发展，能充分激发员工的创造力。
【参考文献】
成本核算研究范文5
关键词：钢铁企业；碳排放；成本
中图分类号 F275.2 文献标识码 A 文章编号 1002-2104（2013）05-0029-07
尽管世界各国在德班联合国气候变化框架公约第十七次缔约方大会上各有收获，但作为发展中国家的中国，在“后德班”时期的减排之路仍将面临严峻的考验。因此，发展低碳经济已经成为必然的选择。钢铁行业作为我国国民经济最重要的基础产业和实现新型工业化的支柱产业，总产量已经连续16年位居世界第一。钢铁行业的碳排放在工业碳排放中占有很大比重，且又是流程制造行业中消耗资源能源和产生污染排放的重点行业，减少碳排放是其应对气候变化的必由之路。本文通过解析钢铁企业工艺流程中碳素流，构建碳排放成本模型，并深入其主要生产环节进行碳排放成本核算，为钢铁企业管理者开展碳排放成本管理提供数据，以推动企业实现低碳经济转型及持续发展。
1 碳排放成本基本理论
1.1 文献述评
作为全球气候变暖的首要因子，自20世纪90年代起，环境及生态工程领域的学者已经开始对碳存量和流量进行了核算，并采用物质流方法定量测度碳实物量。发展到今天，碳排放问题已越来越受到各国政府和相关机构的关注。随着国际会计界对企业碳排放有关问题的愈发关注，碳会计将传统财务会计框架逐渐扩展到了广义会计学的相关领域。Anita E等普遍认为，当今地球生态危机背景下，碳管理会计是一种面向管理者提供信息，以供其在碳排放问题上制定决策的可持续发展会计[1-2]。碳管理会计的核心为碳排放成本的核算、管理和控制。然而，由于碳排放的无形性，给碳排放成本的核算带来了不小的难度，致使学者们不得不从各个角度对于碳排放和交易相关的隐形成本显性化问题开展多方面的研究[3-5]。Ratnatunga J等认为可以从“环境成本会计”和“基于生命周期的碳成本核算”两个角度进行碳排放成本核算[6]；Lohmann L考虑了从成本效益的角度进行碳核算，并构建了碳交易机制下的碳会计框架[7]；Dutta S等认为在企业的管理决策中，必须引入基于价值链分析的碳足迹[8]；部分学者通过引入案例对实际产生的碳成本核算进行了解析；Kneifel J采用了基于生命周期的节能、碳减排和成本有效评估的方法对新商业大厦进行研究，并对碳排放成本影响进行了测量分析[9]；KiHoon Lee针对汽车行业供应链管理中的碳核算进行了研究，认为通过反映产品中碳元素的流动将改善供应链中的碳绩效[10]。
近年来，我国对碳排放成本问题的研究也取得了一些进展[11]。肖序等认为，应该从资源价值流的角度对碳排放成本进行解析，将外部碳因子引入碳排放成本管理和企业经营决策上来[12]；张白玲等综合国际碳足迹测算标准与测算步骤，构建了以企业碳物质流测算为基础的碳会计核算体系[13]；杨蓓等通过构建长短期碳排放成本决策模型，确定了碳排放量和碳排放成本的最优结合点以及长期碳排放成本随碳排放量下降而相应减少的趋势[14]；张惠茹等基于低碳经济的视角，对碳成本管理产生的背景以及内涵和计量进行了阐述，并认为战略成本管理的内容应积极扩展至碳成本的管理[15]。
从现有碳排放成本研究文献来看，多偏重于理论分析，缺乏可操作性的案例研究；现有研究还较多注重于碳排放事后补偿研究，而忽视了企业全流程的碳排放成本；比较注重于宏观、中观层面上的碳排放研究，较少涉及到微观企业层面的碳排放成本分析。而这正是本文研究的重点。
1.2 碳排放成本内涵
环境问题的核心是减少碳排放量，以提高能源消耗效率。目前对于碳排放成本，全球学术界并没有统一的定义。概括起来，包括以下几种不同的定义：一是从生命周期出发，认为是建立包括产品生产、制造、物流、使用和废弃而产生的有关碳排放代价及由此产生的补偿等方面的内容；二是认为是企业为预防、计划、控制碳排放而支出的一切费用，以及因超出既定的碳排放量而造成的一切损失之和；三是认为是企业在产品的生命周期过程中，为预防、控制、治理碳排放而取得预期环境效果和环境收益所发生的可用货币计量的各种经济利益的流出。以上定义均从不同角度入手，反映了碳排放成本的性质和特点，体现了成本费用与损失的本质特征，但其范围则在不同的层面上界定。有的界定于产品的生命周期，也有的界定于碳管理，还有的界定于超额排放量。这种不同的界定层面，形成了不同的表述。
为深入探讨碳排放成本，本文将碳素流抽象为碳排放成本的本质并以其为核心，深入其流程过程中各工艺环节，归集与其相关的能源、原料等含碳物质的运动中，解释其物质流与价值流“合二为一”的科学规律，来构建其概念定义。将碳排放成本定义为：为满足气候变化下低碳经济和可持续发展的要求，依据物质流与价值流互动变化影响规律，以碳素流过程为核心跟踪、描绘与其相关的能源、原料等物质在企业工艺流程中的不同时间和空间所发生的耗费，并将其货币化而形成的一种成本费用。
本文选取了流程制造行业的典型代表――钢铁企业为研究对象，通过对钢铁企业碳素流动的追踪分析，界定了其碳排放成本的和范围，构建基于碳素流的碳排放成本核算模型，并对企业碳排放成本进行数据核算和分析，以改善现行的企业管理政策模式。
2 基于碳素流的企业碳排放成本核算模型构建
2.1 碳素流动与价值流动的基本逻辑关系
在流程制造企业中，物质常以某种元素作为典型（如本文是采用的钢铁企业的碳元素）进行分析，追求物质流路线的不断变化。为研究流程中不同元素的流动规律，以及该规律对元素资源价值变化的影响作用，一般情况下，可选取流程中某一代表性元素C，探讨其流动规律及对应的价值变动率。现假设元素C是产品中的一个主要组成成分，可针对元素C绘制生产过程的元素流图，其中，R代表资源投入量，Pi（i=1，2，3...n）为第i阶段生产产品产量，Q i（i=1，2，3...n）为第i阶段废弃物的排放量[16]，见图1。
根据上图的元素C流图看到，在企业生产流程的各个阶段，元素C将依次发生一系列的物理和化学变化，每一阶段的输出端由两部分组成，即有效利用价值（合格品价值）与废弃价值（废弃物价值）。流程制造企业在每一生产阶段都会增加新的价值（成本）投入，从而推动了元素C价位的不断提高；产品开始投入使用后，经过不断磨损，元素C物质价值逐渐降低，随之其价位也相应地降低。因此，根据此思路，绘制元素C价位的变化，见图2、图3。
在生产流程的不同阶段，元素C都被分解为流向下一阶段的有效利用与废弃排放两种物质成本，因此导致了其价位的不断变化。图2中可以看到，元素C的有效利用成本呈累计上升趋势；而在图3中，各阶段的废弃物价位在前阶段呈现累计上升趋势，但在使用废弃阶段则价位急剧
下降。这种依据元素C的物质流动所带来的阶段价位变化，是流程制造业碳排放成本核算的基础之一。
钢铁企业的碳素流与其排放成本是密不可分的。对钢铁企业制造工艺流程进行碳素流运行规律的分析，是为了更好地掌握钢铁企业生产流程中的碳排放源，并对企业进行碳排放成本的管理。碳素流既表现为物质流，也表现为能量流。从物质流的角度看，钢铁企业的碳素能源的最终形式是碳排放物，这与成本乃至周边环境负荷是息息相关的；而从能量流的角度来看，碳素能源是钢铁企业的主要燃料，构成能量流的主体[17]。因此，在核算企业某工序的碳排放成本流转的存量或流量时，可以成本会计逐步结转模式为基础，运用“碳素流分析”手法，以每一过程或节点的物质流动和能量流动计算碳排放流转成本。通过对单位工序流程的“流”分析，得到其实际碳排放量，并将资源流成本会计中“流”运动对环境系统的外部损害价值纳入核算体系，使得碳排放成本的核算更加合理完整。其主要核算与分析模型见图4。
2.2 碳排放成本核算模型构建
流程制造企业碳排放成本在企业连续生产流程或节点流转，按各工序碳素的流向含量划分，主要是原材料与能源成本、中间投入的人工成本，同时，资产设备的折旧以及相关制造费用等间接性费用也以此标准分配，从而形成产品（或在产品、半成品）的能源（碳）有效利用价值与废弃物价值（碳排放内部成本），可构建计算公式为：
其中，RVi为第i流程或节点的碳素流成本；RUVi为第i流程或节点的碳流的有效利用价值；WLVi为第i流程或节点的废弃物损失价值（碳排放内部成本）；WEIVi为第i流程或节点的废弃物外部环境损害价值。结合钢铁企业的特征，以碳素流分析为标准，又可将后两类的价值分解为：
上式中，Cmi为第i流程或节点的原材料输入成本；Cei为第i流程或节点的能源输入成本；Cli为第i流程或节点的人工成本；Cpi为第i流程或节点的制造费用；Qpi为第i流程或节点的合格品碳元素含量；Qwi为第i流程或节点的废弃物碳元素含量。
流程企业碳外排所造成的环境污染与损害价值核算，可反映企业碳排放带来的社会成本，揭示企业对低碳经济和节能减排的社会责任履行情况。目前来说，在国外已经建立起了比较成熟稳定的数据库进行分析，且在各种环境管理的业绩评价中取得了较好的效果。其主要的方法包括基于端点模型的生命周期环境影响评价方法（LIME，Lifecycle Impact assessment Method based on Endpoint modeling），日本环境政策优先指数（JEPIX，Environmental Policy Priorities Index for Japan）和最大限界削减成本法（MAC，MaximumAbatement Cost method）等[18]。考虑到国内尚未构建适合流程企业的碳排放外部损害成本的
计算标准，在综合分析了以上几种方法的优劣基础上，本文引入了LIME方法。此法基于环境负荷物排放量进行环境影响评估，且包含范围非常广泛，目前已纳入投入（资源的消耗）和输出（废弃物的排放）的物质数量达到1 000余种，都能够将其转化为货币价值予以评价。因此，比较适合流程制造企业的外部损害成本计算。其碳排放外部损害成本的计算公式如下：
WEIVi=∑m，ni=1，，j=1 WEIij×UEIVij
（4）
其中，WEIij为第i流程或节点的j种环境影响废弃物排放量；UEIVij为第i流程或节点的j种废弃物的单位环境
损害价值。
根据LIME数据库资料进行计算后，可得出各物量中心的碳排放成本，并将成本连接起来可形成与其碳素流路线相匹配的资源价值流图。从该图中，可确定碳素流在各物量中心的成本与废弃物损失价值、环境损害价值等数据资料，可为低碳经济的现场诊断、分析与决策、成本损失控制，甚至为整个资源价值流路线的优化调整，都能提供有用的信息数据。由此可见，碳排放成本核算模型通过追踪产成品和半成品在各个工艺流程的变化，能够量化资源流程的各个因素，激励企业管理层在产品开发、包装设计、原料选择等方面尽可能节能减排，实现发展经济和保护环境的双赢。其将内部碳流价值损失（碳排放内部成本）和外部损害价值相结合，能够为企业确定整改的顺序提供数据支持，从而使得企业改善后的内部碳流价值损失和外部损害价值最小化，符合可持续发展和循环经济发展的要求。
3 钢铁企业碳排放成本核算案例分析
现代钢铁联合企业是复杂的“铁―煤”化工生产系统，工艺流程相对复杂。本文以国内某大型钢铁企业为例，根据其工艺流程，探讨其碳排放成本核算问题。
3.1 钢铁公司工艺流程及物量中心的确定
该钢铁企业主要采用长流程生产工艺。根据单位工序“流”中的CO2排放量的特点，考虑到碳排放产生比较大的工序，并依据不同设备的运行情况，可将该公司的生产线划分为五个物量中心：焦化物量中心、烧结物量中心、炼铁物量中心、炼钢物量中心和连铸轧钢物量中心。其相关模型构建见图5。
3.2 各物量中心碳排放成本的计算
钢铁企业碳素流贯穿了企业全部物量中心，因此，可以通过现场记录和实地测量的方式对各物量中心的输入、输出数据进行计量，得出各物量中心输出资源的碳排放内部成本与碳排放外部环境损害成本[19]。
3.2.1 碳排放内部成本核算
依据该钢铁公司各工序产品的含碳能源、材料的耗用量，按照碳元素流向含量进行划分，计算出各物量中心的材料成本、能源成本和系统成本，并按照碳元素的损失率计算出碳排放内部成本，计算结果见图6。
3.2.2 碳排放外部损害成本的计算
钢铁企业的碳排放外部损害成本的计算主要是按照现场诊断的数据，计算各物量中心的CO2数量，并予以标准化，借鉴LIME模型进行汇总计算。结合本案例钢铁企业CO2的碳排放量数据，其外部损害成本计算结果见表1。
3.3 基于碳排放内部成本和碳排放外部环境损害成本的双维度分析
根据上述钢铁企业各物量中心的碳排放内部成本和外部损害成本计算结果，可以进行碳排放内部成本――外部损害成本比较分析，见表1。
由表1可知，该钢铁企业在炼钢环节的碳排放内部成本较小，成本为157 573元，而炼钢环节的碳排放内部成本最大，成本为312 179元，而在碳排放外部损害成本方面，炼钢环节的成本较小，成本为9 667.7元，连铸轧钢的外部损害成本较大，为351 087.41元。企业在制定改善方案时，可据此综合考虑企业的碳排放内部碳素流成本和外部损害成本。
在本钢铁企业中，碳排放的重点主要集中在炼铁和连铸轧钢两个物量中心。其中，炼铁的碳排放内部成本最大，因此，降低碳排放成本主要应从以下两个方面入手：一是减少所需碳量，即降低还原比（焦比和燃料比），采用先进的技术，如高反应性焦炭技术和含碳热压球团技术；二是降低对碳的依赖，利用天然气等氢系还原剂，以及废塑料的再循环利用，促使其内部碳排放损害成本向左边移动，则可减少碳排放损失成本。其次，连铸轧钢环节的碳排放外部损害成本最大，企业必须引起足够的重视，否则，在不久的将来可能会产生相应的碳税和碳排放权交易问题，在节能减排和低碳经济中处于被动地位。反之，如果企业能够未雨绸缪，通过改善工业流程、加大设备投资来减少碳排放量，短期内企业可能会增加成本投入，利润随之减少，但利润减小的幅度可能小于外部损害成本的减少，在越来越重视发展环境问题的将来，企业将获得未来的经济利益流入。
使之标准化；③上表中参照2012年年末日元对人民币的实时汇率为1∶0.072 44，LIME系数（元/kg）为0.125 28；④炼钢工序碳排放所占比例小，其原因主要在于其能量主要来自于热铁水。
4 结论及未来研究方向
本文通过对流程企业生产流程中元素流的追踪，探讨了企业碳素流的物量计算，并借鉴价值流与成本逐步结转方法，对企业碳排放成本进行核算。通过“碳排放内部成本――外部损害成本”的双维度分析方法，开展综合分析评价，可确定每个生产工艺的节能减排潜力。此外，结合案例对钢铁企业碳排放成本进行了数据计算与分析，使得钢铁企业准确厘清自身的碳排放成本，从而改善企业耗能结构和能源介质，以达到企业发展低碳经济的模式创新。将此方法应用于实践，无疑可对流程制造业开展低碳经济、追求经济效益与环保效果同步提高具有重要的理论和方法上的推广意义。
本文的未来研究方向将集中到以下几点：
（1）建立适合行业特点的碳排放成本核算模型。影响流程制造企业的碳排放因行业的流程结构、能源结构及技术装备不同而各异，各行业必须根据自己的特点设计碳排放成本核算模型，用以帮助企业实现节能减排的目标。
（2）建立流程制造企业的统一的碳排放成本核算标准和评价指标体系。流程制造企业的生产运行是一项复杂的系统工程。因此，针对企业的碳排放成本问题，必须从整个制造流程入手，借助先进的计算机仿真技术，进一步建立行业碳排放成本考核指标体系，以有利于控制企业的碳排放问题，使企业在后德班时代企业竞争中争取更多优势。
（3）与其他流程制造企业一样，钢铁生产与其他行业在产品、资源提供、污染物处理上存在许多交叉和联系，共建工业生态园是发展低碳经济的必然趋势。因此，未来的碳排放成本管理研究将会针对工业园区的碳素流与价值流分析，设计工业园区碳排放成本核算模型，为工业园区的节能减排提供重要的管理工具，从而满足可持续发展、低碳经济发展战略的需求。
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成本核算研究范文6
【关键词】 高校； 成本核算； 作业成本法
一、引言
从20世纪末高校扩招开始，我国的高等教育已经转向大众化教育，高校招生人数以惊人的速度增长。2011年我国高校的招生规模达到675万人，比1998年扩大了6.25倍，然而我国高等教育资源利用率低下，众多高校负债经营，高校教育资源管理水平远不能与高校招生规模增速相匹配，以致近年来社会各界普遍关注高校教育成本问题。2009年财政部下发的《高等学校会计制度（征求意见稿）的通知》要求高校改进会计核算制度，增强高校教育资源利用情况的透明度，促进高校提高资源的利用效率，以有限的资源最大化增强学校的核心竞争力。高校内部成本核算成为新的研究热点。
二、高校内部成本核算存在的问题及成因
高校内部成本就是将一定时期内高校运营过程中发生的费用按性质分类、汇集和核算，计算出该时期内高校运营的费用总和。成本核算可以及时地为高校管理层提供准确的成本数据，为高校管理层的运营决策提供数据信息。以B高校为例，当前的高校成本核算主要存在以下问题。
第一，固定资产折旧处理不当导致成本信息失真。受长期计划经济观念的影响，我国高校普遍忽略对内部成本的核算，忽视对成本构成的分析。高校按照旧会计制度进行财务管理时长期采用收付实现制作为会计基础，而新制度要求高校的会计基础变为权责发生制，由于缺乏经验B高校在固定资产折旧提取方面处理不当，例如桌椅、沙发等资产并没有按照质量和使用频率等划分折旧年限，而采取一刀切的折旧年限处理。另外，不同类别的固定资产折旧年限存在不合理之处。例如，按照现今高科技设备的更新换代速度推算，投影仪等多媒体设备折旧年限不合理，导致成本虚低。固定资产折旧处理不当导致高校内部成本核算过程中出现成本信息失真、财务数据缺乏稳定性等问题，使高校内部成本控制难度加大。
第二，高校内部没有设置成本核算科室和相应的工作岗位，导致高校内部成本核算过于简化，使得高校不能从会计报表中得到准确的成本信息，不利于高校内部成本的考核和控制管理。例如，B高校的成本核算是按照传统的成本计算方法，但B高校不但有本科生、研究生和博士生，还有非学历的培训班。B高校在计算成本时，并没有按照教学对象将支出分开，而是所有成本记在事业支出中，培训班的成本和日常支出被加入到学校的成本中，导致学校的成本虚增。另外，B高校将本校与其他科研院所、企业联合承担的科研项目费用列入了科研成本，但此部分支出与培养学生无关，应与B高校承担的社科基金和自然科学基金等基金项目支出分别进行会计处理，不计入高校成本中，以避免高校成本虚增。
第三，高校内部缺乏成本控制意识，成本核算观念淡薄。当前的高校普遍缺乏资金成本观念，对于应收应付账款缺乏积极有效的管理规章制度，财务人员注重对资金流动情况的记录，忽略资金的使用状况和资金的时间价值，高校资金使用效率低下，财务费用占总成本的相对比例只升不降。缺乏成本控制意识增加了高校降低内部成本的难度，薄弱的成本核算观念使高校将更多的精力、物力用于投资和高校扩建，而忽略了对高校可持续发展能力的培养。
第四，无形资产的核算不详细严谨。B高校目前自行开发取得的无形资产，申请过程中发生的部分费用记入了公务费和材料费中，报销人员并未将申请无形资产产生的费用从日常业务费和材料费中细分出来，导致无形资产的实际成本高于账面成本。此外，负责科研的教授没有将与教学无关的材料单独记账，造成内部成本虚增。高校的数据信息和技术与产品等无形资产是学校的长期投入，能为学校提供长期的经济和社会效益，但成本核算时并没有纳入核算范围。对于高校自创的无形资产，在无形资产成本的核算通常仅以申请时所发生的费用作为无形资产的价值，而忽略无形资产的附加价值，造成内部成本虚减。
三、高校内部成本核算模型
当前我国各高校采用的财务软件不统一，高校成本核算的计算方法也不相同，所以高校成本核算并未在全国范围内有效开展。随着高校财务管理改革的深入，高校财务信息将逐步公开接受社会监督，高校急需建立适用于自身情况的内部成本核算模型。本文基于作业成本法建立高校内部成本核算模型，模型如图1所示。
（一）定义成本核算模型的五大要素
建立基于作业成本法的高校成本核算模型，首先需要五大要素：资源、作业、成本对象、成本动因和分配路径，以及会计期间和组织结构两个辅助要素。
1.高校内部成本核算中的资源是指为培养学生而进行的费用支出，主要包括教职工费用、教学经费、管理费用、部分科研费用、无形资产投入、固定资产折旧费等。高校的资源账户是一系列的具有层次结构的资源集合，通过细分资源账户实现多次分配，增加资源成本分配的准确性。
2.以往高校成本核算中，常以教职工的课时作为教职工作业的量化标准，但随着高校科研工作的深入开展，多数教职工不但要承担讲课教学的任务，还需要承担一定的科研任务。研究生的导师在完成科研任务过程中对研究生的培养和教育投入，也应该按照科研成果产出所支付的费用作为研究生培养费用计入教育成本核算中。
3.高校成本核算的成本对象是在校学生，包括硕士研究生和博士研究生，但不包括非学历的培训班学员等。
4.成本动因是指高校资源分配的原因，涵盖了资源动因、作业动因和成本对象动因。
5.高校成本核算的分配路径是按照科研、教学作为一级节点，按照年级、专业和学历划分二级节点。此外，当前的高校会计年度也应当根据教育周期、学校教学的组织、学费的收取等实际情况，按照教学学年划分。
（二）建立成本核算模型
按照高校当前的学院专业设置情况建立n个学生培养中心，选择资源动因，根据资源动因把各项资源消耗向学生培养中心进行分摊，形成成本库的成本。
设学生培养中心的成本库成本矩阵为C0，如公式1所示。
高校的组织结构通常为下设多个二级学院，二级学院再下设多个专业。在计算高校内部成本时，可以由各个专业先按照各自实际情况计算出培养学生成本；再由二级学院汇总到学校。采用从下到上的多层级成本核算，不但可以为学校管理层提供相对准确的数据信息，还可使各级管理者分辨出工作中的增值工作和非增值工作，有利于高校减少无效的作业，降低高校内部成本，提高高校自身的核心竞争力，使高校教育科研资源合理高效分配和使用。
四、高校内部成本核算的实证分析
本文以北京B高校管理学院会计专业本科某班和会计专业硕士研究生的培养成本为例，本科生班级人数与硕士研究生人数均为23人，为方便计算分别简称为甲组和乙组。
假定管理学院该学年仅招收一个会计专业本科班和硕士研究生班，首先确定作业中心。学校培养学生需要经过教学（简称教学作业）、培养学生科研能力（简称科研作业）、培养学生实际操作动手能力（简称实习作业）和相关学生工作（简称学工作业）。
确定作业中心之后，根据学院会计记录汇总归集各作业中心成本库费用、计算成本动因率。参照2010年和2011年管理学院的历史数据，学院全部运营费用为40万元，且学院所有运营间接费用都是由以上四个作业引起。成本核算期为2010年9月1日至2011年8月31日。根据学院会计账目记载，成本核算期间内消耗的人工费用为17.6万元，折旧费用为12.4万元，材料费用为6.4万元，管理费用为3.6万元。为了简化计算，财务费用等计入管理费用。
以教学作业为例，教学作业消耗三种资源：教师人工、教学材料和资产设备折旧。学院的管理费用为2.5万元，工资成本额为3.5万元，资产设备折旧为2.5万元，材料成本额为1.6万元。教学作业成本单如表1所示。
按照相同的方法计算科研作业、实习作业、学工作业的成本单，计算出各作业成本库的总成本额依次为14万元、6万元和2万元。根据计算出的成本单，确定各作业的成本动因及成本动因量，计算各作业的成本动因率，如表2所示。
列出成本单并计算出成本动因率之后，统计各作业的作业动因率，并计算出甲乙两组学生各自的教育成本，如表3所示。
按照传统的成本核算方法，甲组和乙组的教育成本是相同的，也就是在计算教育成本时，以高校总的教育费用支出除以在校生人数得出单位教育成本，而忽略了在培养不同学历的学生时需要投入不同的教职工人工费用和科研材料费用等，使得教育成本并不能如实反映实际情况。本文采用基于作业成本法的成本核算模型，得出不同学历的学生教育成本存在较大差异，如表4所示。
高校内部成本核算实际操作过程中，应当注意避免为求数据准确而使财务人员增加过多的工作量，或者由于内部成本核算流程过于复杂而导致管理成本明显上升。建议高校根据自身情况，计算出某些专业不同学历的学生培养成本，求出本科生、研究生和博士生的教育成本差异倍数，再以总成本除以加权学生数求得平均的学生教育成本，不但可以增加成本信息的准确性，也可以避免过度增加财务人员的工作量。
五、结束语
2012年来多数高校负债运营带来的问题和潜在的风险已经引起多方重视，高校在面对高考人数降低、高校生源减少、职业技术学院竞争力增强等考验时，完善高校的内部成本核算将有利于高校加强内部成本控制，有利于完善高校的预算管理，使高校在激烈竞争中争取到优秀生源并保持稳定和可持续发展。
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