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摘要：盈余管理是指在符合会计准则要求的前提下，企业管理者以实现自身利益和公司价值最大化为目的的会计行为。进行盈余管理是上市公司实现自身利益最大化的主要方式之一，但是在诸多因素的影响下，盈余管理行为会降低会计信息的质量，导致会计信息无法公正、客观的反映真实的企业经营情况，同时提高了投资者分析上市公司的受干扰度。从我国上市公司盈余管理现状入手，就企业开展盈余管理的动因和影响盈余管理的因素进行分析，并提出一些规范上市公司盈余管理的建议。
关键词：上市公司；盈余管理；影响因素；建议
一直以来，盈余管理都是证券市场备受关注的热点问题。就我国大部分上市公司而言，随着控制权市场、资本市场和经理人市场竞争日益激烈，很多公司都企图通过抬高股价避税、通过增发和配股来避免被“摘牌”，等等各种方式开展盈余管理活动，甚至为了实现各自的利益诉求，向外界传递与公司经营有关的虚假会计信息。如何正确的看待上市公司盈余管理，需要对有关影响因素进行分析，让盈余管理对公司的发展发挥积极正向的作用。
1我国上市公司盈余管理的现状分析
在我国证券市场不断发展的过程中，盈余管理在各大上市公司管理中已逐渐成为了一种普遍现象，相比西方发达国家，我国证券市场上的盈余管理表现出了较为明显的中国特色，管理现状可归纳为以下四点：第一，筹资是我国大部分上市公司开展盈余管理的主要动因，当前上市公司以筹资为目的的盈余管理大致都是出于三种原因，其一，力争取得上市资格；其二，快速实现配股或者增股的目标；其三，避免被“特殊处理”或者被“摘牌”。第二，上市公司中开展盈余管理的实施者，所有工作决策的动机都带着较浓的政治色彩。在任期间，公司高层管理者将更多的关注度都放到了公司规模、形象、发展战略和发展速度等问题上，没有过多的考虑自身的利益诉求，目前我国上市公司管理者开展盈余管理的主要动机中还未包括实现自身收益最大化。第三，应用于上市公司盈余管理中最为普遍的两种手段是关联交易和非经常损益关联交易。第四，盈余管理有很多内容，我国上市公司几乎采用的都是具有短期利益最大化的类型，公司管理者并未对长期的经营目标引起重视。
2上市公司盈余管理的动因
2．1利益驱动
企业财务指标的增幅会在一定程度上影响管理层人员的薪酬，部分管理层人员为了满足一己私利获得更高的薪酬，会通过人为修改的方式变动财务数据，在预期报酬计划范围内刻意的调整财务指标增幅。大部分上市公司的董事长和总经理在利益方面有着相同的追求，以实现共同的经济利益目标，会在私下进行以上市公司公开的财务信息为基础的盈余管理。尽管利益方有所不同，但只要有统一的利益，就容易出现一些无需言明的行为，让原本没有任何关联的企业变成了藕断丝连的关联方，让企业一切交易行为的公允程度大大降低。
2．2会计制度的可选择性
尽管上市公司盈余管理活动的开展会受到多种规定的限制，但由于税收体制的不科学和不完善，加之税收优惠政策的种类繁多，所以上市公司在选用具体会计方式时体现出了很大的灵活性和不规范现象，导致税收活动存在很多可以钻的漏洞。现行的《企业所得税法》实行的主要政策就是以产业优惠为主，区域优惠为辅，这一政策对环保型、高科技型的企业而言是受益最大的。除此以外，一些在国家支持和鼓励下的创业型企业，在应纳税所得额方面具有按照投资额一定比例扣除的优惠特权，同时对于企业投资于安全生产、环保、节能节水等项目享受到了扩大税收优惠的政策。上市公司以获得税收优惠，压缩经营支出为目的致力于开发高新科技，而经营支出的减少就意味着公司的营运资金增多，这在提高了盈利水平的同时改善了对外披露的财务状况。
2．3上市制度的设计
上市公司为了避免陷入退市的困境，会充分的利用会计制度本身的灵活性和现存的一些漏洞开展具有目的性的盈余管理。关于上市公司的退市条件，有关准则中规定连续三年都处于亏损状态的上市公司，相关部门会要求其暂停在证券市场上的一切活动，如果无法在准则规定期限内弥补亏损，上市公司就将接受退市的处罚。为了成功上市，每个公司都曾为此付出了大量的物力、财力和人力，后期因为经营不善而被强制退市不仅会造成不可估量的经济损失，同时还会让广大投资者对公司留下不好的印象。因此，上市公司一旦被划入PT、ST行列，就会在退市危机的影响下产生强烈的盈余管理动机。另一方面，为了在资本市场顺利融资，出于证券公司对上市公司会计信息和财务指标考核要求较高的考虑，一些财务状况和经营绩效一般的上市公司为了拥有再融资的资格，也产生了强烈的盈余管理动机。
3上市公司盈余管理的影响因素
3．1外部影响因素
外部影响因素指的是会计准则规定、宏观经济发展政策、监管现状和企业所在行业的发展现状等企业外部的环境。首先，企业会计准则。盈余管理程度必然会受到这一公认制度的影响，上市公司管理者必须在遵守现行会计准则的基础上，结合自身实际情况开展盈余管理。公司开展盈余管理的主要现象就是公司向外披露的会计信息与实际经济事项存在一定差异，过度开展盈余管理活动的上市公司会在会计准则制度日益完善的过程中受到越来越多的限制。其次，宏观经济发展政策。为了让市场资源得到有效配置，保证我国经济市场保持在持续健康发展的状态中，政府部门会对当前市场运转的实际情况进行分析，通过实行针对性的经济政策对经济市场中企业的经营管理和发展方向进行调控，尤其是对于国有企业进行宏观调控，因为国有企业是直接由国务院国有资产管理委员会以及地方政府国有资产管理委员会领导的。企业的盈余管理活动会受到政府对企业经营业绩期望的影响。再次，监管现状。企业盈余管理活动会在一定程度上受到外部监管力度的影响，由于我国会计准则有规定，所有上市公司都需要对外公示一份内部控制评价报告，而这份报告必须由第三方机构，即会计事务所出具，因此企业盈余管理行为在很大程度上会受到会计师事务所外部审计会的影响。最后，企业所在行业发展状况。企业的盈余管理活动会受到行业发展特点以及行业在不同经济时期内的产业地位高低影响。由于企业经营性质会因为不同行业的特点有所差异，所以企业经营管理者的盈余管理行为也会受影响。
3．2内部影响因素
内部因素主要包括公司治理结构、公司规模和盈利能力等与企业本身有关的因素。首先，合理性、完善度越高的公司治理结构对企业盈余管理行为的制约力越大，从某种程度而言，公司治理水平与盈余管理水平成反比关系。其次，盈利能力与公司规模对企业盈余管理行为的影响力较为相似，公司的盈利能力与公司所处发展阶段有着紧密的联系，快速成长期的公司盈利能力呈现不断增强的趋势，因为经营范围的扩大和业务事项的层次化发展给盈余管理工作的开展提供了更多的可能性和空间，因此公司的盈利能力、成长速度与盈余管理属于正比关系。最后，日益扩大的公司规模会助力企业经营活动稳定性的提高，这样一来就降低了公司开展盈余管理活动的可能性；另一种情况就是随着公司规模的扩大，经营范围也越来越广，业务事项的复杂化给盈余管理提供了更多的机会和空间。
4规范上市公司盈余管理的建议
4．1提高审计工作质量
在会计信息质量保证体系中，审计是重要的组成部分之一，会计信息可信度的提升，虚假会计信息的减少都可以通过控制审计质量来实现。要让审计在经济市场中扮演好“看门人”的角色，首先，要建设并坚持完善审计准则，形成一套完整有效的审计业务准则体系；其次，要致力于提高注册会计师的职业道德素质和业务能力；再次，从经济、精神和工作方面保证审计的独立性；最后，需要审计职业界的证券监督部门增强对审计舞弊行为的处罚力度。
4．2完善会计准则建设
在会计准则规定不明确的情况下开展盈余管理活动是受限最小的时候，但往往会因为缺乏限制而出现很多不恰当的行为。对此，需要在参照国际惯例的基础上，对会计准则进行进一步的修订，尽可能的减少或删减会计准则具有选择性的会计方法和程序，通过控制实施会计政策的空间范围来减少上市公司开展盈余管理的空间。与此同时，在经济快速发展的过程中还会出现一些类似非财务信息披露的新问题，这些都需要及时修订和补充完善会计准则才能有效处理解决。
4．3提升会计人员的综合素质
开展一切工作的主体都是人，所有有关操作人员的综合素质与最终的工作效果有着非常直接的联系。就提升会计人员的综合素质而言，重点在于会计理论水平，会计理论在不同的环境下对经济活动的影响是完全不同的，会产生截然不同的经济后果，对此需要通过提升会计人员的理论水平让其拥有区分盈余管理和会计造价不同，明确两者界限的能力。只有加强对基本会计概念框架的学习，夯实理论基础才能提供与企业相关的可靠会计信息供外部信息使用者使用。
4．4优化证券市场的监督制度
大量实证研究结果表明，大部分企业都因为证券市场监督制度不够完善，缺失合理性而大胆的开展盈余管理活动，主要动机就是取得配股、避免被摘牌、规避证券监督部门管制。对于这种情况，需要对现有的配股、停牌、上市等规定进行合理变革，建立一套完整的会计指标体系，杜绝出现单一性的指标，尽可能的消除盈余管理的制度诱因。
4．5完善公司治理结构
完善公司治理结构的基础条件就是拥有完整的董事会架构，比如将建立的审计委员会引入董事会中的独立董事，主要负责审计监督公司所有财务活动以及注册会计师的交流和聘任；建立起董事会与管理层之间合理的关系，重点在于围绕合约的委托书内容规定双方具体的责任和权利，同时，大力发展资本市场和培育经理人市场，使内部监控机制和外部监控机制两方面都能充分发挥作用，对经理的财务报告行为实行有力的监督。
4．6调整业绩考核制度
大部分企业现行的业绩考核都将重点放在了利润性指标上，但是依据权责发生制计算而来的利润容易发生应计项目管理，所以有必要建立一套适用于长期和短期的业绩评价指标体系，核心指标的选择最好制定为经济增加值和经营活动现金流量等。报酬制度也是绩效考核的重要内容，而当前部分上市公司报酬的制定与企业价值相脱节，管理层往往会在不考虑企业长期发展要求的情况下，一味的为了获取报酬作出一些利于增加企业当期盈余的举动，但这对于股东财务决策没有一点促进作用，这种的做法还容易引发利润操纵行为出现。因此，需要打破以固定工资为主体的报酬制度，适当的提高风险收入比重，或者通过增值权益、业绩股份、经历股票期权等激励方式化解经理与股东之间的冲突。
5结语
总而言之，影响上市公司盈余管理活动的因素是多种多样的，每个行业的会计核算特点都有所不同，所有要根据自身实际情况开展盈余管理。本文在上市公司盈余管理特点和现状分析的基础上，从开展盈余管理动因出发，分别从外部和内部分析了影响上市公司盈余管理的因素，并从多方面提出抑制公司过度盈余管理行为的建议。
参考文献
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作者:叶永辉 单位:海南经贸职业技术学院