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摘要：为适应市场经济的不断变化，促进经济转型升级，传统的会计核算已无法满足管理者决策者的需要，随着财政部2016年6月颁发了财会[2016]10号管理会计基本指引、2017年9月颁发了财会〔2017〕24号22项管理会计应用指引的政策指导，为企业全面推进单一的财务会计核算职能转变为管理会计和财务会计两大职能、提高企业的管理水平乃至经济效益提供了强用力的保障；管理会计工具的应用，将成为解决施工企业传统会计核算中问题反映多、管理难度大的一项重要举措。文章从施工企业管理会计的重要意义开始，讲述了施工企业应用管理会计工具的重要作用及常用的管理会计工具；描述了施工企业会计在财务决策、全面预算、会计核算、财务分析及绩效评价等过程中存在的主要问题，通过利用管理会计工具，从与管理层治理层沟通、参与预算编制、制定业务财务相衔接的内部报表体系、不同维度财务分析、投融资管理方面、制定科学合理的绩效评价体系及建立风险管理体系等方面提出了更为有效解决问题的方法，最后为现代经济条件下机遇与挑战并存的施工企业提出了美好的愿景。
关键词：施工企业；存在的问题；措施；管理会计
一、施工企业管理会计的重要意义
（一）施工企业应用管理会计工具的重要意义
随着全球经济一体化的发展，各行各业的竞争日趋激烈，特别是传统的施工企业，存在着项目标地额大、工期长、垫资多、回款慢、人员素质较其他行业普遍偏低、财务核算不准确等问题，面临着管理跟不上可能被淘汰的风险。管理会计顺应时代的要求，侧重于内部管理需要，是通过利用相关信息，有机融合财务与业务活动，通过运用管理会计工具方法，参与单位规划、决策、控制、评价活动并为之提供有用信息，推动单位实现战略规划，以达到企业长期稳定发展的长远目标，施工企业可借助管理会计全面推广的东风，完善内部管理。
（二）施工企业的常用管理会计工具
管理会计工具方法主要应用于以下领域：战略管理、预算管理、成本管理、营运管理、投融资管理、绩效管理、风险管理等方面。施工企业在充分考虑成本与效益、重要性的基础上，结合企业实际情况，选择适合单位的管理会计工具并加以利用，首先，战略管理方面，可在大型施工企业考虑采用战略地图方式；在预算管理方面，结合经营预算、专门决策预算和财务预算，实现全面预算管理，建立预算管理体系；成本管理领域采用标准成本管理、变动成本管理等方法；营运管理方面可采用本量利分析、敏感性分析等方法进行分析；投融资管理领域可采用资金成本分析、现金流分析等；绩效管理领域应用的管理会计工具方法如：关键指标法；风险管理领域应用的管理会计工具方法如：单位风险管理框架、风险矩阵模型等。
二、施工企业传统会计核算中存在的普遍问题
（一）决策阶段-领导不重视财务工作，往往出现决策失误的情况
改革开放以来，中国经济迅速发展，特别是由房地产行业带动起来的建筑行业，催生了一大批以建筑施工起家的民营企业家，这些人大多数从实践开始，并无太多教育背景，往往凭借主观判断也能获得成功。没有系统的全面预算、投融资规划，一味经验主义很容易造成决策失误，可能会带来不可估量的后果甚至破产。
（二）执行阶段-业务部门与财务部门相脱节，财务无法跟踪监督项目情况
施工企业的特点为项目资金量大、专业性强、工期长、跨地域、结算缓慢、进度滞后，项目部与财务部门的联系仅限于向财务部门报销或申请开具发票、请款等，财务部门不了解项目真实进度及存在的风险，无法提供专业的意见及建议；而业务部门与财务部门脱节，无法真实客观反映企业的实际经济情况。
（三）会计核算阶段-成本支出及项目结算滞后，导致成本不实或营运资金不足
由于业主结算多数不及时，施工方工程成本支出中采取的策略大部分为：能欠就欠，不能欠才垫的情况，这样导致账面项目支出成本与实际发生的成本存在较大差异、账外存在三角债，工程成本不实，财务部门无法真实准确的核算实际的工程成本；也无法对营运资金的真实情况进行了解，以合理安排筹资事项，资金有缺口时往往采用临时抱佛脚的方法，增加了融资成本或影响了工程进度。
（四）财务分析指标不真实，内容不全面
施工企业在竞争中，往往通过低价中标，意图后期施工过程中进行调整，存在着如业主不追加项目无利润或亏损的情况，在资产负债表日进行收入成本结转往往依据不充分，再加上账外拖欠的成本支出未在财务账面体现，并未考虑账外的未结算成本支出、对项目变更未及时办理与甲方结算手续等，会导致财务分析数据与实际偏差较大；另外分析数据多为常规性的如利润率、回款率等指标的分析，无根据企业战略目标制定的其他指标的系统分析，财务分析未全面发挥作用。
（五）考核阶段-成本不实，导致考核流于形式
施工企业大多未建立科学的绩效考核制度，即便有考核，基本也流于形式，并未真正实现人文化管理，无法真正激发员工的积极性，也无法留住人才。
三、施工企业加强管理会计的措施
（一）加强与公司领导及部门负责人员的沟通，为管理层决策提供有价值信息
管理层越来越意识到掌握政策制度的重要性，而管理会计侧重于内部管理需要，通过利用相关信息，有机融合财务与业务活动，可以满足公司领导层的决策参考，财务人员要加强与各领导层及部门负责人员的沟通，通过对公司决策者所制定的战略目标分析，利用所掌握知识结合企业实际情况，拿出具有说服力的数据，根据决策者的不同意图，如决策者为打开市场提升知名度承接的大型工程项目，要提供保本收入额及可承受各种风险情况及应对措施，对于小型项目则要重利润重回款；充分转换角度，以提升财务部门在企业的受重视程度，使得各业务部门积极配合。
（二）加强预算管理、明确保本业务量，参与预算编制过程
施工企业在实施预算前，需首先进行企业定位，明确企业的固定成本（也称保本利润额）、和最大融资量、确立好分担风险的资本及投资结构。预算编制一般应按照“上下结合、分级编制、逐级汇总”的程序进行，由业务部门进行预测，财务部门负责审核并与账面数据核对分析，要在预算编制过程中充分考虑资金占用，根据自有资金及所需要的营运资金、落实筹资途径，制定筹资方案，最终确定全面预算，最终形成预算汇总表报单位负责人审核并修正。分级编制的明细表要在上年实际数据的基础上确定更精准细致的数据：如上年度已与甲方结算款项、工程实际发生成本总额、账外未支出明细等，明细表要做到思路清晰、明了、精简，要满足财务人员、项目部人员及企业决策者的需求。另外，要建立健全预算调整体系，明确调整流程，适时跟踪预算执行情况，实际执行情况与预算一旦出现偏差，便要及时分析，适时调整预算。
（三）建立业务部门与财务部门的衔接报表体系
管理会计工具侧重于内部管理，需要财务会计人员根据决策者的实际需求，制定能为决策者服务的有用信息，经统计分析后，量身定制符合企业自身特点的报表体系，以使得财务部门与业务部门无缝衔接。首先，各施工企业特别是中小施工企业要为本单位制定一套符合本单位的标准成本体系。标准成本制定需经本单位有经验的专业人员、熟悉本单位业务的财务人员、也可聘请中介机构人员或专家等根据企业历史情况、市场情况及行业标准来制定，并经过实践检验修正，标准成本体系需简约、明了，可实现财务人员通过简单操作即计算出预计成本；大型企业要充分利用计算机信息技术，建立专业的成本团队，对每个大型项目做严格把控，形成报表体系提供有用信息给财务部门；其次，参与各业务部门及企业的重要会议，重要的合同谈判，了解工程量及工期，以同行业同类产品和服务单价作为单价的控制点，对根据标准成本报表体系估算成本与项目部门制定的工程量清单及概预算成本进行比对，对无正当理由的差异进行分析询问，对垫资额大、工期不确定的项目，提示项目部门考虑资金成本及融资能力；再次，在项目执行过程中，制定与标准成本匹配的进度及结算报表体系，根据不同施工企业特点，形成周报、月报或季度报表及年度汇总报告。
（四）加强财务分析，及时反馈分析结果给相应部门
财务分析是根据企业内外部数据，通过一定的分析方法、得出有助于企业决策的有用信息，从而实现企业的财务管理目标，提高企业的经济效益。财务分析不仅利用传统的资产负债表、利润表及现金流量表进行分析，更是通过结合内部报表体系进行的更深入、更有针对性的分析，通过会计信息系统全面梳理各项经济指标，搜集行业信息，进行必要的统计、对比、分析，找出企业弱势及潜在的风险点，挖掘企业利润增长点，并排查各种经营风险。针对施工企业的特点，需在整体数据进行分析的基础上，对逐个项目进行分析，财务部门从项目成本角度和资金成本占用进行分析，对直接费用和间接费用及期间费用进行分析，可通过横比、纵比、类比、与预算比较等方法，找出差异原因，定期与业务部门开具项目分析会，项目人员更侧重于结合施工生产方面对项目进行分析，通过部门之间的不同角度分析做到财务数据与业务之间的相互融合；找出资源浪费、促进企业降低成本，提高产能。
（五）加强投融资管理
企业在营运资金管理的基础上，重视投融资管理，实现双方的平衡。由于投资和融资与企业的生产经营存在密不可分，互相依存的关系，所以在全面预算时需一并考虑投融资能力。施工企业可根据自身情况，结合内外部经济环境，采用多元化投资以分散生产经营过程中的风险，采用贴现现金流模型预测未来现金流量及收益为投资决策审批提供参考；融资方面，综合分析各种融资方式的资金成本及现金流量，设置合理的资本结构，确保项目收益高于融资资本成本。
（六）建立科学合理的绩效评价系统
绩效考核是企业在既定的战略目标下，运用特定的标准和指标，对员工过去的工作行为及取得的工作业绩进行评估，并运用评估的结果对员工的工作行为和工作业绩产生正面引导的过程和方法。建立科学的绩效评价系统首先要加强企业文化的建设，充分尊重员工的意见，在部门内与员工进行沟通，确保绩效评价系统考核的意义不偏离员工的个人目标；其次，选择对本企业有重要的意义的的财务指标，并科学设置相应的权数；再次，根据现金流情况对参数进行修正，现金流对于各行各业都非常重要，一旦资金链断裂，即使净利润再高，也无法翻身，而资金回收慢是施工企业最大的风险之一，即使有利润但项目款被拖欠后果仍然很严重；最后，将计算的考核结果结合非财务指标比如工程质量、工期、已获奖励及安全奖等进行综合考评。同样，绩效评价系统在执行过程中也需要适时调整，通过多次实践来判断设定的合理性。
（七）加强风险管理、提高风险意识、建立风险管理系统
企业风险是指未来的不确定性对企业实现其经营目标的影响，各行各业均不可避免的存在各种各样的风险，风险不可避免，企业能做的是通过管理风险使不利因素控制在可承受范围之内。风险贯穿于企业生产经营的方方面面，施工企业要建立风险评估系统，首先要识别自身风险，可采用内部职能部门分析、外部分析、行业分析及制定流程图等方法；第二要对识别出的风险进行评估，采取定性与定量相结合的方法，从发生的可能性的影响程度两方面进行评估；最后要进行风险应对，选择风险应对方案将风险控制在期望的风险容量和容限内。大型施工企业可以建立专门的风险管理部门，运用单位风险管理框架、风险矩阵模型等现代管理会计工具，识别和应对风险，负责风险宣传及培训、对认定的风险进行跟踪分析，小型施工企业可通过各流程中设置相应的风险控制环节来加强风险管控，总之，树立全员的风险管理意识，确保风险在可控的范围内。
四、结语
现如今，互联网信息、大数据、云计算、人工智能在高速发展，为处于职能转换过程中的管理会计提供了全面、精细的数据平台，也为管理会计工具的运用提供了强有力的保证。施工企业要量身定制属于本企业的预算、风险及财务分析考核系统，使各部门相互衔接，把握大好时机，顺应市场潮流，全面推进管理会计工具的运用，培养管理会计型人才，逐步提高企业管理水平，使本企业在精细化的市场经济条件之下立于不败之地。
参考文献：
[1]徐敬舒.浅析建筑施工企业中管理会计的实践应用[J].知识经济,2018(01).
[2]莫云雄.施工企业加强管理会计建设研究[J].经贸实践,2018(08).
[3]彭以仁.施工企业加强管理会计建设研究[J].财会学习,2018(05).
作者:李果 单位:北京精诚益友造价咨询有限公司
