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[摘要]随着社会发展对高校核算要求的提高,针对我国高校成本核算存在的不足，根据开放学校办学特点，从学校资源确认、责任中心及作业确定、资源消耗动因归集、作业动因确立和分配等方面来探讨abc成本法在开放大学这类型学校中的应用。
[关键词]ABC成本法；开放大学；成本核算；资源
美国心理学家马斯洛的“需要层次理论”中的核心概念是“自我实现”，它指个人通过努力充分挖掘其内在潜能，对社会作出有意义、有价值的贡献，从而实现自己的理想和抱负。而如何实现个人理想与价值，完善与提高综合素质，社会迫切需要这样一个平台和载体，而开放大学就是把这些变为现实的一个重要途径。随着我国社会主义建设的发展，改革再出发,以及高等教育改革的不断深化,如何合理的规划好资金、应用好经费，使有限的资金服务好教学，一直是财务工作者研究和关注的重点。
1开放大学办学特点
开放大学秉承终身教育的理念，为全民终身学习提供平台，落实完善好学习型社会建设为理念，以培养“有能力、有本领，会学习、懂技能”的高素质应用型人才为目标，面向全体社会成员开展学历教育和非学历培训。学校办学具有多元化的特点，既有全日制学生也有成人教育，成人教育中既有学历教育也有短期培训、老年教育等，在成人学历教育中既有省招班级、还有协助施教的中央电大班级等。
2社会发展要求有完善的支出体系
2.1高校成本核算存在一些不足，丞需完善
维持一所高校的日常运转，不但要提高管理水平、提高资金使用效率，还要降低教育成本等众多责任。一直以来,高校都是采用收付实现制来进行成本核算，其中事业支出以教育事业支出、科研事业支出为主，下设相关费用项目，但是各项费用所形成的固定资产、无形资产并不计提折旧和摊销，导致高校科研成本的核算数据难以反应支出比，科研效率真实反映不清。大多数高校还采用估算方法对教育全成本进行核算，该方法中间接费用是成本核算的关键。但是，对间接费用的归集一般采用在校学生人数为标准进行分配，导致间接费用归集的科学性不足，未能准确反映教育成本对象的真实成本，影响到高校后续成本分析及成本控制等。
2.2高校财务制度要求
2014年8月31日第十二届全国人民代表大会常务委员会通过《中华人民共和国预算法》的修改,在修改后的预算法中第十三条、第十四条、第四十六条、第六十三条等都涉及了相关规定。如第六十三条规定，各部门、各单位应当加强对预算收入和支出的管理，不得截留或者动用应当上缴的预算收入，不得擅自改变预算支出的用途。高校财会制度也有相应要求。早在2012年我国制定的《高等学校财务制度》(财教〔2012]488号)中第五十六条、第五十七条至第六十二条都有相应的规定，如第五十六条规定:“高等学校应当根据事业发展需要，实行内部成本费用管理。”该制度的第四十三条、第四十七条还分别对固定资产折旧和无形资产摊销的具体操作做出了规定。如四十三条中高等学校应当对固定资产采用年限平均法或工作量法计提折旧。会计制度的这些法律、法规内容的设计与安排，为高校核算成本提供了制度支持。近年来，随着我国财政预算管理改革的持续进行，政府会计制度的逐步健全，高校预算作为财政预算的重要组成部分，必然受其影响。在高校预算中尤其是支出预算更是备受关注。因此选用恰当的方法（如作业成本法等）更加有利于管理。
3ABC成本法的基本原理
作业成本法简称为ABC成本法又称为作业成本核算法。是一种通过对成本对象所涉及的所有作业活动进行动态追踪和反映，以计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源利用效率的成本计算方法（如图1）。ABC成本法最初是为了更精确的计算产品成本，来解决产品生产过程中的共同成本的分配问题，从而使很多不可控的间接费用，都能找到相关责任人，并施加必要的成本控制。根据“作业消耗资源，产出消耗作业”的逻辑，实施作业成本法分为以下四个方面，即区分不同类型作业；分析成本与作业关系确定作业动因；把相同作业动因的作业归集起来形成成本库和通过作业动因分配最终分配成本。
4确立好责任中心、划分好作业
开放大学为社会提供的主要是教育、培养和科研技术服务，但其实现目标的运行与发展过程是通过一系列作业执行来完成的。
4.1确定好责任中心
从有利于实践操作来看，一般情况下，一个部门就是一个责任中心。通常可将责任中心划分为教学责任中心、职能责任中心、决策责任中心、继续教育中心等。其中教学责任中心，指承担教学任务的各院(系)部门；职能责任中心，指教学业务管理部门、决策责任中心，指决策或咨询机构，包括各个校级领导机构；继续教育中心，指承担成人教学管理任务及老年教育的部门；辅助部门；后勤服务部门等。在实际中还有些责任中心并不是一个部门，是由跨部门组织组合；也有的是一个临时机构等。
4.2划分好作业
作业可以理解为各种耗费的集合体，也可以理解为行为或事项。开放大学在运行过程中所发生的各种各样的活动，如教育学生、培养学员，进行科研工作，或从事生产经营、服务社会等，这些活动都可以理解为作业。高校的教学等业务不是“流程式”的纵向结构，而是“职能式”的平行结构；开放大学也是这样，在划分作业时，必须结合开放大学特点来进行，只有贴合学校实际的作业划分，才便于相关管理事务的实施，划分才体现其意义；同时划分作业时要注意完整性、协调性、简明性等要求。
5ABC成本法在开放大学成本核算体系中的应用探讨
5.1确认学校资源
教育成本是学校教育活动中资源耗费的综合反映，是衡量高校经营管理水平和办学效益的重要指标。通过科学合理的成本计量和核算来确定、衡量人才培养过程中的人力、物力、财力的各项消耗标准。首要是明确学校全部开支项目，确认学校教育、培训成本核算资源，剔除无关的教育培养资源。与普通高校一样，开放大学全成本可以分为计入高等教育成本支出及不计入高等教育成本两类，其中计入高等教育成本的支出包括本期教育成本支出、非本期教育成本支出两项。计入本期高等教育成本的直接成本进行直接对象归集，包括办公费、培训费、科研经费、工资及津补贴等。间接成本则应单独开展归集工作，采用权责发生制进行折旧摊销，来归集本期间接成本。
5.2确定学校责任中心及作业
开放大学承担着职前、职后教育，为实施办学指导方针成立了许多部门，根据成本核算需要，通常将这些部门分为教学责任中心、职能责任中心、决策责任中心、继续教育中心等。教学活动相关直接作业较多，如教学管理、实践教学管理、培训教学管理、招生就业管理、行政管理、后勤管理等方面的相关作业类别。由于学校全成本核算的项目很多，如果每个项目逐一分析计算必将引起高校成本核算过度复杂，可行性低，与成本核算的效益分配目标相距甚远，因此结合学校作业相关性，构建作业中心来进行作业项目归集，有利于提高准确性。
5.3分析学校资源消耗动因
在作业及作业中心确定以后，就需要对学校资源消耗动因进行分析并进行资源消耗归集。一般而言，资源消耗动因可以划分为直接计入院系成本终结性资源动因、专属资源动因及先分解后归集的资源动因等三类。例如，工资及工资附加、交通费用、培训费用、会议费用、维护费等费用可归到终结动因（如表2），将学生活动经费、奖学金、助学金、实训费用归于专属资源动因(如表3)，将招生就业费、物管费等归属先分解后归集的资源动因。非作业专属资源消耗归集指包括行政管理费用在内的综合性较高的费用，难以直接计入任何一项费用，需要先进行量化，然后再分配的各项成本支出，通常在学校里可以如表4这样进行归集。
5.4作业动因确立和分配
确定学校作业动因是将学校各个作业中心各项作业所消耗资源进行对象归集的活动，作业动因确定是成本核算的重要的、关键环节。在高校里可以采用如表5的方式进行划分。根据开放大学办学的的特点，结合成本核算作业动因归集，可以采取如表6所示的方法进行学校全成本核算。
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作者:周洁 单位:江苏开放大学财务处