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摘要：目前，中国在房地产市场、资本市场等领域的税收政策没有起到调节收入分配、缩小收入差距的作用。在实践上，对高收入群体的税收政策往往使高收入者享受到更多的税式支出益处，广大低收入者由于在收入、财产等方面的匮乏使其无法享受到税收优惠的好处。中国应改变目前的税收政策取向，加大对高收入群体的征税力度。切实发挥税收政策的调节功能，缩小贫富收入差距。
关键词：收入分配；高收入群体；税收政策
通过税收政策调节收入分配是多数国家普遍采用的政策手段，在缩小收入分配差距方面发挥了重要作用，其作用机制是通过所得税、财产税、遗产与赠与税等减少高收入群体的可支配收入，并把筹集到的财政收入用于特定低收入群体。中国进入新一轮税制改革之后，面对收入分配差距日益扩大的现实，积极采取了多项税收政策进行调节，发挥了一定作用。但由于税收政策设计的缺陷及部分税种的缺失，导致税收政策调节收入分配的效果不尽如人意，甚至存在逆向调节趋势。中国应改变目前的税收政策取向，加大对高收入群体的征税力度，发挥税收政策的调节功能，缩小贫富收入差距。
一、高收入群体的产生考验着中国公众的承受能力
市场化改革取向以来，中国居民的收入有了较大幅度的增长，基本解决温饱问题后正在向高质量的小康生活迈进，在构建和谐社会的征途中充满了美好的愿景。但不能忽视的一个问题是，在市场化改革过程中，由于收入分配制度的不规范导致了在改革过程中涌现了特定的高收入群体，同时由于劳动收入在初次分配过程中增长缓慢，导致了收入差距日益扩大。公平视角下的社会公平意蕴考验中国公众的承受能力。国家税务总局对作为重点纳税人的高收入行业和高收入个人作了界定。高收入行业主要包括：电信、银行、保险、证券、石油、石化、电力、烟草、航空、铁路、房地产、足球俱乐部、学校、医院、城市供水供气、出版社、公路管理、外企、高新技术产业、中介机构等；高收入个人包括私营企业主、个人独资企业和合伙企业投资者、建筑工程承包人、演艺界人士、体育明星、模特、律师、会计师、审计师、税务师、评估师、高校教师、临时来华演出人员等。而与这些高收入者相对应的是普通工薪阶层、农民工、下岗职工、城市低保人员、农村低收入居民等。不断扩大的收入差距已经成为中国经济社会发展进程中不容忽视的问题。
收入差距日益扩大，在一定程度上影响了社会稳定，与构建和谐社会格格不入。中国社会的贫富差距已突破了合理的限度。统计显示，总人口中20％的最低收入人口占总收入的份额仅为4.7％，而总人口中20％的最高收入人口占总收入的份额高达50％。这突出表现在收入份额差距和城乡居民收入差距进一步拉大、东中西部地区居民收入差距过大、高低收入群体差距悬殊等方面。2006年，城镇居民中20％最高收入组(25410.8元)是20％最低收入组(4567.1元)的5.6倍；农村居民中20％最高收入组(8474.8元)是20％最低收入组(1182.5元)的7.2倍。
从高收入人群的收入来源看，劳动收入已经居于次要地位，大量的高收入者积累的财富并不是通过辛勤劳动合法致富，其中参杂着收入分配秩序的混乱及特定时期的制度因素，如中国的住房制度改革和证券市场的蓬勃发展，使这个领域产生了大量的高收入者。高收入群体中有两个最为突出的职业群体：私营企业主和高层管理者，在商品房的占有上具有明显的优势。私人企业主中，90％以上都拥有2处及以上住房，67.4％的人拥有3处及以上住房，30.2％的人拥有4处及以上住房，个别的甚至拥有10处住房。而高层管理人员中，83.2％的人都拥有2处及以上住房，接近半数的人拥有3处及以上住房，拥有4处及以上住房的占18.2％。私营企业主、高层管理人员等富裕阶层拥有大量房产以及住房价格的飙升，则又是催生贫富加速分化的重要因素。由于对证券市场税收政策调节不力，大量高收入者将财富转移到证券市场，尤其是股票市场，到了2008年，即使在比较低迷的熊市，投资方向的前四位仍为股票、基金、房地产和保险，并且在未来一年内高收入阶层最可能增加投入的品种中，股票也位列第一。
在教育、医疗、住房、养老等预期支出日益增加的情况下，使广大中低收入者的消费能力日益萎缩，直接导致了国内需求市场不振。在出口受外部危机影响下对经济增长贡献下降、政府大规模投资刺激不可能长久的情况下，中国把经济增长的重点转向了国内需求，积极地采取各方面措施扩大内需，促进经济增长方式的转变。而要想刺激国内需求，首先需要明确国内需求“可以刺激”。在收入差距日益扩大，各方面预期支出增加的条件下，国内需求不具有“可刺激性”。目前应通过对高收入群体收入的有力调节，增加对中低收入者的转移支付，改变收入分配秩序，逐渐增加中低收入者的消费能力，转变经济增长方式的目标才能实现。
二、现行税收政策对高收入群体没有发挥应有的调节作用
税收政策是调节收入分配的重要工具之一，而中国现行的某些税收政策对高收入阶层的调节却显不足，尤其是在房地产领域和资本市场领域，没有发挥应有的调节作用，而这两个领域正是高收入者取得高收入的重要领域。实践中针对高收入群体的税收政策往往使高收入者能够享受到更多的税式支出益处，广大低收入者由于在收入、财产等方面的匮乏使其无法享受到税收优惠的好处；高收入者能够享受到税收政策的优惠，对广大低收入者是一种“先天剥夺”，也使税收政策在调节收入差距方面与税收政策初衷发生背离。 #p#分页标题#e#
1.房地产税收政策对高收入阶层调控不足
中国现行的针对房地产的税收政策涉及到土地、房地产的取得、交易和保有各个阶段，具体的税种有营业税、企业所得税、房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、土地增值税、印花税、契税、城市维护建设税、教育费附加等。所涉及的税种不可谓不多，但从节节攀高的房价和地价可以看出，广大高收入阶层尤其是持有多套房产的人群成为房价、地价高的最终受益者。从中国现行的各个税种可以看出，多数税种涉及到房产、土地的取得和交易环节，而对保有环节的税收相对较少。从税负转嫁的角度来看，对取得和交易环节的课税通过价格调整是最容易转嫁的，最终税负落在房产、土地的最后使用者身上。对拥有多套房产以投资和投机为目的的高收入阶层在转让房产时税费同样是继续向前转嫁，这又不能不说在一步步助推房价的上扬，加重普通住房者的负担，而高收入阶层真正承担的税负较少。中国目前的房产的保有环节仅对生产经营用房产采用从价或从租计征方式，而对城镇普通个人持有的房产在保有阶段的税收成本几乎为零，这不能不说是对持有多套住房的高收入阶层的“税收优惠”。
对于楼市的税收政策一方面是想抑制投机性炒房，抑制房产价格过快上涨，另一方面又存在对特定购房行为的税收优惠，如个人购买普通住房超过2年(含2年)转让的，免征营业税；个人销售或购买住房暂免征收印花税；个人买卖住房暂免土地增值税；个人出售自有住房取得的所得按“财产转让所得”项目计征个人所得税，但各地或取消、停征或者免征，征管不严。上述税收政策存在不合理之处。首先，针对房产的税收大多属于税负容易转嫁的税种，如营业税、个人所得税，无论征多征少，投机性炒房的高收入者会把税收加在房价之上，大多都转嫁到了对住房有刚性需求的低收入群体。其次，对于个人买卖住房暂免土地增值税其主要受益者仍然是炒房的高收入群体，不利于缩小收入差距。因此，针对房市的税收政策处于一个两难境地，如果征收重税，税负多数由购房者承担，不利于房产价格的控制；如果不征税或征轻税则不能有效地调节收入分配。中国当前对于楼市的税收政策频繁变动，欲实现多重目标但最后往往哪一方面都未充分实现。中国应根据当前经济社会发展现状，明确楼市调控的主要目标，即抑制房产价格过快上涨，同时调节炒房者过高收入，公平目标应占主导地位，因此应把房地产税收的征收重点由交易环节转到持有环节。
2.资本市场税收政策缺失使高收入阶层受益
资本市场目前已成为高收入者投资或投机的重要领域，“高收入者收入来源以资本要素收入为主，低收入者收入来源以劳动要素收入为主，”而目前中国对资本市场的税收政策存在大量的税收优惠，使高收入阶层承担的税负较轻。随着经济社会的发展，居民收入呈现多元化、隐性化、非货币化的趋势。但是在现实生活确实有一些资本所得，从调节收入差距和筹集财政收入角度看，是应当缴纳个人所得税的，如个人在二级市场的股票转让所得。当初对这部分所得不予征税是因为中国证券市场发育不成熟及技术水平的限制，所以未予征税。但随着中国证券市场日趋完善，不应再对这部分所得予以免税，况且能够在二级市场炒股的个人多数属于高收入者，这些高收入者正是应重点调控的对象。为减少个人投资者的投资成本，鼓励投资者长期投资，从2005年9月13日起，对个人投资者从上市公司取得的股息红利所得，暂减按50％计入个人应纳税所得额，依照现行税法计征个人所得税，无疑又减轻了高收入者的税收负担。
在利息税方面，第十届全国人民代表大会常务委员会第二十八次会议修改后的个人所得税法第十二条规定，国务院决定自2007年8月15日起，将储蓄存款利息所得个人所得税的适用税率由现行的20％调减为5％。2008年10月9日，国务院决定对储蓄存款利息所得暂停征收个人所得税。高收入阶层的利息收入远远高于低收入阶层，这项减税措施显然是高收入者得到的实惠大。
另外，中国税法规定，对沪、深证券交易所上市的股票交易双方征收1％的印花税(2008年9月19日以后改为对卖方单边征收)；对非上市的股票交易不征印花税；对国债、金融债券、企业债券、投资基金等证券的交易也不征印花税；对非金融机构及个人从事股票、基金、企业债券、金融债券和金融期货买卖业务的差价收入不征营业税等。资本市场是高收入者收入的重要来源，对高收入者这部分资本交易及所得予以轻税或免税是不符合公平原则的，更不利于收入差距的缩小，在某种程度上起到了逆向调节的作用。
3.部分具有收入调节功能的税种由于制度缺陷作用难以发挥
个人所得税是直接调节个人收入的税种，我国个人所得税分类制的选择，先天具有公平缺陷。中国高收入阶层的收入已经由单一的工资薪金收入向收入来源、收入形式多样化的趋势发展，低收入者往往收入单一，以工薪收入为主。收入多样化的高收入者个人所得税税负低于收入单一化的低收入者。个人所得税的优惠政策应体现对低收入全体及弱势群体的照顾。但目前实行的个人所得税的优惠政策未能实现上述目标，往往使高收入者受益更多，如对各种奖金、津贴的免税。 #p#分页标题#e#
车船税对拥有车船的单位和个人征收，在2007年1月1日起实行新的征收标准，提高了车船税税额，但还是实行定额税。车船作为个人的财产，而不区分车船的价值实行统一的定额税，对高收入阶层拥有的高价奢侈的车船来讲税负明显偏低。车船税的财产税特征不足，未能发挥税收调节作用。
遗产与赠与税的缺失无疑是对高收入群体的另一种“税收优惠”。“富二代”的兴起已经说明高收入群体的代际之间财富转移已经部分完成，如果不出台相关税种，不仅是国家财政收入的损失，而且收入差距会由于起点不公平而有加剧的趋势，收入差距扩大的代际转移不可避免。
消费税是间接税中具有收入调节功能的税种，2006年以来，虽然增加了一些反映高收入者消费能力的消费品如高尔夫球及球具、高档手表、游艇等税目，但还有很多高档消费品和消费行为不在调节范围之列，调节作用有限。中国以流转税为主体税制的结构使税收负担带有先天的累退性，而增加对高档消费消费品和高档消费行为的征税在一定程度上可以弥补税制结构的累退性，提高高收入阶层的税收负担。
三、改变现行税收政策取向，发挥税收政策调节收入分配的良性功能
通过上面的分析可以看出，中国的某些税收政策不仅没有起到调节收入分配、缩小收入差距的作用，反而对高收入群体偏爱有加。因此，需要根据经济社会的发展，对我国现行的税收政策做出适时的调整。
1.优化房地产税收政策，发挥税收调节功能
中国的房地产税收体系应在取得、交易、保有环节实行有甄别的税收政策。对家庭居住的基本住房实行免税政策；对以投资和投机为目的的房产实行正常交易征税，取消税收优惠；对于居住或保有的超面积房产实行累进征收房产财产税。由于中国当前只对经营性房产征收房产税，而对非经营性房产持有成本几乎为零，造成房产投机或投资收益颇丰，成为了高收入者重要收入来源。
在房产购买环节，征收契税应规定一个基本的免征面积，以家庭为单位，对超过免征面积的按比例征税，这种规定可以照顾低收入家庭。在交易环节，对个人转让房产取消各种税收优惠，严格按基本税法规定征税。按转让价格5％征收不动产营业税，按转让差价进行必要的费用扣除20％征收个人所得税，征收土地增值税，可将已征的各种税费作为费用扣除。
重点在房产的保有环节，科学合理地设计房产税制度。可规定一个基本的家庭免征面积，低于免征面积不征，对超出免征面积的实行超面积累进课征。可设计免征面积为90平方米，91平方米－180平方米为第一等级，181平方米－360平方米为第二等级，361平方米－720平方米为第三等级，721平方米以上为第四等级。四个等级税率可分别设计为0.2％、0.4％、0.8％、1.2％。计税依据为房产的评估价格，可参照现行城镇土地使用税的方法，每个城镇划分不同地段，每个地段规定房产每平方米的标准价格。针对房屋不同的购买年限，可规定年限折扣率，以标准价格扣除折扣率后的价值为计税依据。征收房产税可以填补税收在房屋保有环节的空白，调节高收入者的收入水平，重要的是抑制高收入者，利用购买房屋推高房价剥夺中低收入者获取高额利益。
2.完善资本市场税收制度，强化对高收入阶层税收调节
资本利得税是对资本利得(低买高卖资产所获收益)征税。常见的资本利得如买卖股票、债券、贵金属和房地产等所获得的收益，源自那些已经缴纳过所得税的资本的升值。中国证券市场经过十几年的发展，资本利得已经成为高收入群体收入的重要收入来源之一，扩大了收入差距。目前，企业高管及一些高级员工的工薪以股票或股票期权的方式发放，达到少缴个人所得税目的。因此，有必要对资本利得征收个人所得，可以在实现时进行征收，对于以前的损失允许弥补或退税。股份支付，是“以股份为基础的支付”的简称，是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础的负债的交易。企业向其雇员支付期权作为薪酬或奖励措施的行为，是目前具有代表性的股份支付交易，中国部分企业实施的职工期权计划即属于这一范畴。能够取得股权支付的个人，大多是管理层或高级员工，属于高收入阶层，对于这一新兴的个人收入形式，应增加到个人所得税的应纳税所得项目中。
从2005年7月1日起，实施股票期权计划企业授予企业员工的股票期权所得，应按《个人所得税法》及其实施条例的有关规定征收个人所得税；财政部、国家税务总局2009年年初发文公布了对于个人从上市公司(含境内、外上市公司，下同)取得的股票增值权所得和限制性股票所得，要计算征收个人所得税。股票增值权，是指上市公司授予公司员工在未来一定时期和约定条件下，获得规定数量的股票价格上升所带来收益的权利，被授权人在约定条件下行权，上市公司按照行权日与授权日二级市场股票差价乘以授权股票数量，发放给被授权人的现金。限制性股票，是指上市公司按照股权激励计划约定的条件，授予公司员工一定数量本公司的股票。鉴于股份支付形式多样性及新兴的股份支付形式的出现，有必要在个人所得税应税所得项目中增加股份支付项目所得或制定规范的资本利得征税的具体办法，堵塞税收漏洞，使高收入者承担较重的税负，扭转“逆向调节”趋势，实现公平目标。同时在资本交易环节，对所有机构及个人从事股票、基金、企业债券、金融债券和金融期货买卖业务的差价收入都应征收营业税，选择适当的印花税税率(从长期来看，印花税对证券市场的影响不大，而短期的变动影响较大)。 #p#分页标题#e#
3.完善具有收入调节功能的直接税和间接税，充分发挥其作用
改革个人所得税制，实行分类综合税制，可考虑对经常性收入所得如工资薪金所得、经营所得、劳务报酬所得等实行综合课征，对其他非经常性或偶然性所得实行分类课征。扩大税基，凡是以合法形式取得能增加个人福利水平的货币收入、实物收入和权益，都应纳入个人所得税调节范围。缩减减免优惠，内扩征税空间。
完善财产税体系，以弥补所得税调节的不足。除上述开征个人自用房产税外，建议把车船税改造为财产税，对拥有车船的单位和个人征收，采用从价计征方式，分等级课征，对高收入阶层拥有的高价奢侈的车船设计较高税率，使高收入者承担与其财富相适应的税负。适时开征遗产税、赠与税。进入21世纪后，随着中国经济的发展，居民收入水平大幅提升，收入差距逐步拉大，从调节收入分配缩小收入差距的角度看，开征遗产税、赠与税有了合理的前提。随着中国税收征管能力的增强，财产实名制的推行及《物权法》的颁布为遗产税、赠与税的开征提供了客观条件。
调整消费税。根据收入水平和消费水平的变化，进一步将一些高档消费品列入征税范围。例如高级皮毛及裘皮制品、摩托艇、房车、沙滩车、高档家用电器等高档消费品纳入征税范围，并制定较高的税率。对某些高消费行为征收消费税，为充分发挥消费税引导消费、调节分配的作用，建议对某些高消费行为在征收营业税的基础上再征收消费税。如高尔夫、赛马、垂钓、射击等高档体育活动和休闲行为，高档夜总会等娱乐行为，高档美容美发、瘦身、洗浴、影楼等场所的消费行为。
四、结 论
税收政策被赋予调节收入分配功能是现代经济社会发展形势和税收制度优化的必然要求，税收政策作为防止收入差距持续增大被各国所采用，发达国家为了缓和社会矛盾在20世纪上半期更是转向了以“所得税”为主体的税制结构。中国目前收入差距扩大趋势明显，收入分配问题引起了社会广泛关注，目前应适当调整税收政策取向，无论是在流转税还是在所得税政策方面，都应体现税负向高收入者倾斜，姑且不考虑政策执行的效果，最起码表明了政府在调节收入分配方面所做的努力和决心。但我们也应该看到，收入分配的形成、收入差距的扩大是多种因素综合作用的结果，而税收政策也仅仅是政府手中进行调控的工具之一，“不能认为税收是万能的，不能认为税收是解决社会经济问题的万应灵药”，因此缩小收入差距应是政府采用包括税收政策在内的一系列调控措施综合作用的结果。
注 释：
①本文所称的高收入群体并不明确界定收入或财产超过一定数额的人群为高收入群体，仅指收入或消费水平特殊的一类群体，因为准确地界定高收入群体并没有一个统一的标准，但社会公众又普遍认为有这样的一个群体存在。
②2001年6月1日《国家税务总局关于进一步加强对高收入者个人所得税征收管理的通知》(国税发[2001]57号)、2005年7月6日《个人所得税管理办法》(国税发[2005]120号)均界定了“高收入行业和个人”。
③经国务院批准，自2010年1月1日起，对个人转让上市公司限售股取得的收入将按20％税率征收个人所得税。同时，对个人转让从上市公司公开发行和转让市场取得股票的所得继续免征个人所得税。
④财政部、国家税务总局《关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》财税[2009]5号。
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