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作者：李洪岳 单位：山东农业大学
由被审计单位实际情况到评估指标项目的得出要有一个逻辑的过程。现代风险导向审计与传统审计模式最大的区别在于前者关注被审计单位的经营活动，后者仅关注被审计单位财务记录。传统审计模式将财务记录分成经营、筹资和投资三部分。这是与资金流动各自特点是一致的：经营活动是资金由货币—实物—货币转换的过程，投资活动是资金流出形成权利或实物的过程，而筹资活动则是资金流入形成义务或权益的过程。在传统审计模式下，这种分类是有其依据和逻辑性的。现代风险导向审计关注逐步转到了被审计单位的经营活动，使传统审计下审计对象的分类失去了逻辑依据。在新的审计模式下，重新进行逻辑性讨论，对审计重分类是很有必要的。现代风险导向审计下风险评估指标项目，是对被审计单位经营活动的概括与总结，是浓缩版的经营活动。那么，如何使这些项目更准确、详实地反映经营活动中的风险是项目设定的重要原则。一般认为，依据一定的审计规则，以经营活动为起点，逐步推导得出的指标项目能更好地反映经营活动风险。这样在被审计单位实际情况和评估指标项目间有一个逻辑过程是很有必要的。
指标项目探讨的目的在于应用，应用于风险导向审计下风险评估过程中。风险评估的目标是最大限度发现风险，那么指标项目的意义在于最大限度代表风险。风险导向审计之所以取代了传统的符合性审计的重要原因是后者审计量太大，有限的审计资源不能够发现全部重大错报。风险导向审计的优势在于剔除对审计影响小的风险，而重点关注对审计有重大影响的风险。这样就极大减少了工作量，提高了审计资源的利用效率。指标项目的探讨要顺应这一趋势，在重大错报环节中能代表重大错报的可能。指标项目的选择要利于描述和可操作。会计师在审计过程中需要承担繁重的工作量，要面对众多的工具资料和证据资料。指标项目作为重要的工具资料，其是否直观有利于描述，会对会计师的工作效率影响重大。指标项目要具备可操作性，指标项目在设计中要尽量与实务环节相匹配，将实务过程真实再现，反映出过程的特点。也就是具备了可操作性。指标存在的目的就是应用，可操作性越强，其应用的需求就越大。
评估方式要尽量遵循科学、直观和便于理解的原则。风险评估方式具体是指风险评估程序，要遵循科学、直观和便于理解的原则。科学是指评估程序中引入数学模型，计算过程要与风险评估达到的目标一致起来。例如，计算风险大小的评估引入了数学模型，一二级指标项目风险由下一级相应指标风险数值相乘得出的。模型的引入一方面符合风险评估的一般原则，另一方面上级指标下多项下级指标存在风险会造成上级指标总体性的重大风险。直观是指风险评估程序要能分成若干环节，环节与环节间界限要清晰，层次鲜明，能用图表加以描述。用图表加以描述是直观性的重要形式，图表不仅在视觉上更易理解，而且能将评估环节独立的进行罗列。随着探讨的深入，评估方式的选择一定会更多采用图表形式的内容。便于理解是风险评估方式服务于会计师审计活动的重要原则。不仅是指标项目，风险评估方式也应遵循这种原则，为会计师能够高效率完成审计工作提供服务。
风险评估理论推导要和理论应用相结合，通过相互印证，逐步改进来完善评估方式。风险评估理论体系是以相关理论为前提得出的，相关理论是指风险理论、风险导向审计理论、战略理论和内部控制理论。相关理论成立的前提是存在多方面假设，这些假设往往与实际情况有很大差别，单纯通过理论指导得出的结论不能作为已完善的结论加以运用。这样就需要与理论运用相结合。认识论上讲实践是检验真理的唯一标准，那么理论的应用是检验理论正误的标准。理论的应用也就是实务中风险评估的应用，即对被审计单位关键风险的归集过程。现阶段，风险评估理论的应用主要在审计实务中，审计实务主要指注册会计师对被审计单位的审计工作，因此，对风险评估理论的改进要和审计实务及注册会计师的工作结合起来。风险评估理论的研究者要能取得与会计师的沟通，通过交流对风险评估使用过程中存在的问题及时反馈，并能吸取会计师对评估工作的个人观点和看法，提取有益的部分，不断完善风险评估实务环节。改进的评估程序要尽快在审计实务中应用，以实现理论研究的目的。
风险评估要与会计师职业道德建设相结合。在审计技术的研究中，被审计对象是重点关注的对象。然而如果将审计分为主体和客体的话，客体是被审计单位，主体是注册会计师。那么，在研究客体的同时，也应该加强对主体的建设。在目前审计实务中，会计师违背职业道德，与被审计单位合谋出具虚假报告的情况多次发生，如国际商业银行舞弊案中普华事务所、安然事件中安达信会计师事务所等等。会计师违背职业道德给审计造成的风险是决定性的，这会导致审计活动中审计技术运用的效率归于无效。因此，在改善风险评估方式，改进审计模式，降低审计风险的同时，要加强会计师职业道德建设，以保障审计结论的客观公正。
会计师职业道德建设是一个十分复杂的工程。现阶段进行建设的手段主要有内外两个角度：从内部而言，是通过对会计师进行职业道德教育，从改善会计师的人生观、价值观、道德观入手，达到引导人性向善的目标。从外部而言，以外部施压的形式强制约束会计师在职业道德范畴内执业，这种内外结合的防控措施对加强执业道德建设是十分有益的。但仍需进一步完善，毕竟人的自然属性对人的影响是深刻的、总体的和重大的。要将这种不利因素降低到最小，就需要更多有力的建设来完成这种目标。