摘要：
作为现代经济体系中的最微观组织单元，企业应提高对环境管理问题的重视程度，坚持走可持续发展的道路。内部审计作为企业最重要的管理手段之一，在企业的运营过程中扮演着重要角色，而内部环境审计则是内部审计和环境审计的结合体，能够从全局的角度对企业的环境污染与治理行为进行监督。基于此，本文以制药业为研究对象，深入探讨了这类重污染行业企业应该如何以内部审计为立足点开展环境审计的问题。
关键词：
环境审计;制药企业;内部审计
环境审计是一种现代的环境管理工具，其基于客观、科学的方法对企业的环境绩效进行价值评估，为企业制定环境管理政策提供参考依据以实现保护环境的最终目标。顾名思义，所谓的企业内部环境审计，是基于企业内部审计视角对企业的环境影响行为进行的客观、公正的评估与监督。对于制药企业而言，内部的环境审计不但是企业表明环境责任承担主动性的最直接方式，还是企业增强社会公信力的有效途径。
一、内部环境审计概述
（一）基本要求与审计目的
进行有效的内部环境审计，制药企业必须把握好以下三个方面：一是企业制定的所有环境审计方案都必须以ISO14001标准的规定为依据，与该规定有冲突的审计项目均属无效审计。二是应基于企业环境管理实际有针对性的开展内部环境审计。三是为保证内部环境审计结果公正客观，负责相关工作的审计人员必须与被审计部门之间没有任何利害关系。现阶段，我国大部分制药企业都已经结合自身的运营实际构建了环境管理体系，借此对环境组织活动以及影响程度等进行控制。实际上，内部环境审计的目的并不仅仅是要发现问题，而是要以这些问题为参考来完善环境管理体系。所以，制药企业管理者必须提高对通过内部环境审计所发现问题的重视程度。为了确保环境审计目标顺利实现，制药企业必须做到三点：第一，以环境管理体系给定的审计标准为参考依据，客观的论证被审计部门是否合理的构建了环境管理体系。第二，论证被审计部门是否有效执行并保障了环境管理体系的持续运行。第三，指出被审计部门现行环境管理体系存在的问题并给出完善建议。
（二）适用范围
内部环境审计是贯穿企业运营全过程，覆盖企业所有部门和工作岗位的系统工程。由于制药行业的污染性较高，所以一般认为制药企业的内部环境审计范围可以划分为在建过程审计及投产后审计。（1） 制药项目在建过程。总体而言，在建的制药项目分为：新建项目、改建项目、扩建项目及拆迁项目。由于每类项目的建设过程以及投产之后的生产工艺各不相同，所以，对周边环境的影响应纳入环境审计范围，审计结果则作为最终审计报告的一部分。（2）制药项目投产后。现阶段，我国大部分制药企业的生产都有着显著的特点：单元式生产、生产过程自动化程度低、间歇式排放及生产连续性强。由于药品的生产工艺多样且复杂，所以，不同生产过程产生的污染物千差万别。基于此，内部环境审计应侧重生产工艺与排污特点这两个方面，监督后续的整改过程。
（三）具体分工与确认事项
制药企业需要组建环境审计小组，由其全权负责企业的环境审计工作，环境审计小组成员包括审计主任和审计员。环境审计主任的具体分工为：做好与被审计部门的沟通工作，明确审计范围；收集整理和环境审计工作有关的重要资料；确保审计工作在完全独立的情况下进行；结合被审计对象的特点调配审计员；安排各个审计员的具体任务；向委员会递交环境审计报告并与存在管理问题的部门领导进行面对面沟通。环境审计员的具体分工为：收集整理与分析自己所负责审计内容的相关资料，并给出客观公正的审计结论；编写审计总结。制药企业应对以下与内部环境审计相关的事项进行确认：企业现行的环境管理体系符合相关环境管理规范的要求；企业有效的执行了环境管理规范，并确保了相关环境保护工作的有效性；企业的所有环境行为都符合相关法律法规的规定；企业制定了清晰的环境管理标准化流程；企业已经对上次内部环境审计发现的问题进行了有效整改。
（四）环境审计人员
如前所述，内部环境审计是贯穿制药企业运营全过程、覆盖所有部门与工作岗位的系统性工作，企业的全体员工都必须参与到内部环境审计工作之中。不过，在整个内部环境审计的过程中，审计人员的重要性最高，因此，制药企业的审计人员除了要掌握一定的生物学、化学知识之外，还应熟悉环境管理与改造科学、制药工程学、环境基本法、污染排放管理规范等内容。
二、内部环境审计内容
（一）事前环境审计
防患于未然是事前环境审计的目的，也是最重要的环境审计环节，因为其能够降低环境遭受污染的可能性，将环境污染消灭在萌芽状态之中。对于制药企业而言，事前环境审计主要考虑四方面问题：研究原料可能对环境造成的损害；分析生产过程可能引起的排放问题；政府的相关环境管理要求；以及评估环境管理体系的执行与运行有效性。事前环境审计是一种前瞻性审计，其能够在源头上控制污染问题的出现，让企业在发展经济的同时更好的保护环境。此外，通过事前环境审计发现的问题还是推动企业改进生产工艺、更新排污设备、使用清洁能源的源动力。
（二）事中环境审计
制药企业不能以牺牲环境为代价来换取自己的经济效益，因为这样做不但不符合持续发展的理念，还损害了整个社会的利益。因此，必须对药品生产过程进行全面的审计，评估其环境成本与环境收益，并将其作为企业绩效评估的一部分。制药企业应编制事中环境审计报告，并将其作为改进后续环境管理工作的参考依据。最近几年，国家不断提高对重污染行业生产过程的污染控制标准，制药企业必须与时俱进，紧跟国家政策的脚步，适时的完善环境管理体系。
（三）事后环境审计
制药企业为了获得经济效益而牺牲的环境代价，是事后环境审计的侧重点。通过审计与评估，制药企业可对外披露内部环境审计报告，让公众对其环境管理行为有更好的了解。实际上，主动披露内部环境审计报告对于制药企业而言利大于弊，其虽然将现存的环境管理问题暴露在了公众的视野之中，但同时也表明了企业敢于承担环境保护责任的精神，有助于增强企业的公信力、改善企业的形象.
三、内部环境审计流程
通过对相关文献分析以及实地走访，笔者认为制药企业内部环境审计流程与传统审计大同小异，具体见图1：
（一）准备阶段
（1）制定年度环境审计计划。制药企业的相关部门结合上一年的环境审计情况编制年度环境审计计划，并将其提交给委员会审批，委员会在审批的同时会确定该年度的环境审计次数。具体的环境审计工作由环境审计小组负责与协调。需要注意的是，制药企业必须在制定年度环境审计计划之前明确审计对象，具体见表1：（2）事前调研与沟通。调研是环境审计计划的编制基础。基于此，环境审计小组应做好四方面的调研工作：一是制药工厂、原料仓库、成品仓库是否变更过地址或者用途；二是环境管理组织是否按照环境管理体系的要求有效设置；三是制药设施管理制度是否有效设置；四是环境管理计划是否科学有效。其后，环境审计人员还要与各部门领导就以下事项进行沟通：制定审计时间表，并将其发送至各部门；要求各部门领导按照企业要求递交填写好的调查表；设置各部门的审计重点项目。（3）编制具体的环境审计计划 环境审计人员应以企业的环境管理体系建设情况为依据编制具体的环境审计计划。总体而言，审计计划分为两类：第一，环境管理体系建设完成初期的环境审计计划，不但要编制一系列的审计表格，还要构建评价指标体系等；第二，环境管理体系正常运行之后的环境审计计划，只要根据环境管理体系的运营状况对之前编制的环境审计计划进行修改与完善。
（二）实施阶段
完成了准备阶段的工作之后，审计人员需要深入到现场进行审计。总体而言，实施阶段的主要包括以下活动：（1）首次会议。在进行现场审计之前，环境审计主任需要主持首次会议。首次会议的内容具体包括：简单介绍审计小组成员的情况；重申审计目的、标准、规范、流程以及时间安排；明确各个审计人员的工作范围；解答各部门领导以及审计人员提出的问题；寻求各部门的支持与配合；宣布审计实施正式开始。（2）收集审计证据。想要对被审计部门的环境行为进行审计，审计人员必须掌握相关资料。因此，审计人员需要到通过面对面访谈或者实地调查的方式收集审计证据，例如：环境方针的执行情况；排污过程的完整性；环境管理制度的规范性；环境管理责任的落实情况等。此外，审计人员还应记录所观察到的药品生产过程废物处理情况，管理文件的记录情况以及相关设备的维修与保养情况等。总而言之，审计人员不能被自己过往的工作经验牵着鼻子走，而是应该客观的观察与记录被审计部门的环境影响行为。（3）探讨审计结果。完成上述审计工作之后，审计小组应集中在一起探讨审计结果。如果在审计的过程中，发现存在与环境法律法规存在冲突的事项，则将其记录为不符事项。根据程度的轻重，可以将不符事项分为以下三种类型：一是重大不符事项，指的是企业的环境管理体系形同虚设，未能发挥出任何实质性的作用。例如，未对违反环境管理法律法规的事项进行整改；未评估运营对环境造成的影响等。二是轻微不符事项，指的是企业的环境管理体系起到了一定的作用，但是仍然存在结构上或者功能上的问题。例如，操作规程不符合环境管理规范；部分环境目标未达成；运营对环境造成的影响评估结果不全面等。三是观察事项，指的是企业的环境管理体系起到了较大的作用，但存在一些小瑕疵。例如，对个别特殊项目没有明确的限定与规范等。（4）末次会议。末次会议的主要目的是将审计结果告知各部门领导，让其了解到本部门现存的环境管理问题。末次会议的内容主要包括：说明会议目的；参会人员签到并记录会议内容；重申本次审计的重点、范围与对象；通报审计结果，肯定环境管理的成功之处，指出环境管理存在的问题；给出审计结论；与被审计对象共同探讨整改办法；确定环境报告披露时间；初步制定整改方案与时间表。环境审计小组应立足于客观事实出具审计意见。如果被审计部门认为审计意见客观中肯，并同意按照审计小组给出的建议对现存的环境管理问题进行整改，则应着手落实相关工作；如果被审计部门认为审计意见有失公正，则应该向委员会申诉并要求审计小组解释其提出的质疑。（5）编制与检验反馈书。被审计部门根据审计小组给出的审计意见编制反馈书，反馈书的内容主要包括：导致现存环境管理问题的原因；整改计划书等。被审计部门将反馈书发送给审计小组之后，审计小组会对其进行审核，如果认为整改计划书可有效执行则批准；如果认为整改计划缺乏可执行性或者有效性，则将其退回并要求被审计部门重新编制。
（三）报告与跟踪阶段
完成了上述的工作内容之后，审计小组应编制环境审计报告，报告的样式见表2。由表2可知，环境审计报告包括三方面信息：第一，基本信息，对内部环境审计目的、参与人员、会议日期等说明。基本信息能够反映出内部审计执行依据、执行时间表与执行人员，对整个审计过程进行一般性记录。第二，被审计部门的环境管理现状，是对被审计部门环境管理体系构建、执行与运行情况的说明，是整个报告最核心部分。第三，审计结论，是审计小组出具的最终审计意见。审计结论还会指出被审计对象存在的环境管理问题并给出相关的整改建议。编制好环境审计报告之后，还需要对被审计对象的整改工作进行跟踪。其后，环境审计小组要编制跟踪报告并将其作为环境审计报告的附件。至此，整个环境审计流程全部结束.
参考文献：
［1］孙岩、杨肃昌：《企业内部环境审计定义研究》，《审计与经济研究》2013年第6期。
［2］李雪、王恩山：《环境审计的动因及其现状分析》，《财会月刊》2013年第7期。
作者:陈卫珊 单位:江苏大学附属医院
