一、我国注册会计师审计准则的建设历程 （一）执业规则制定阶段 自上个世纪80年代我国重建注册会计师制度开始，作为行业自律组织的中国注册会计师协会就非常重视执业规则的建设。自1991—1993年，中注协先后了《注册会计师检查验证会计报表规则（试行）》等7个执业规则，这是我国注册会计师行业走向正规化、专业化、法制化的标志。 （二）注册会计师审计准则体系的建立阶段 1993年10月，第八届全国人大常委会通过《注册会计师法》，规定由注册会计师协会依法拟定职业规则、准则，报国务院财政部门批准后实行。中注协自1994年5月开始起草审计准则，到2003年，中注协先后制定公布了6批审计准则，共计48个项目。 （三）注册会计师执业准则体系的建立阶段 随着注册会计师审计准则体系的建立，行业准则的制定工作不仅重视完善注册会计师审计准则体系，更注重提高准则质量。2004年以后，中注协在起草新准则时，一方面考虑到当前的审计环境，另一方面也借鉴国际审计与鉴证准则的最新发展，适应注册会计师日益扩展的业务的需要，为贯彻现代风险导向审计的理念，于2006年2月出台了注册会计师执业准则体系（共48项），于2007年1月1日开始执行，其中审计准则是执业准则体系中的最重要的一个组成部分。 （四）注册会计师执业准则体系的完善阶段 注册会计师执业准则体系自2007年开始实施以来，总体上看运行良好，能为注册会计师执行审计业务提供切实有效的要求和指导，但近几年，国际经济形势发生了重大变化，为适应新审计环境的要求，国际审计准则也进行了重大修订，我国注册会计师的审计业务也出现了一些新的问题亟待解决，所以中注协2009年全面启动了对2006版执业准则体系的修订，以“准则趋同”为基本指导思想，充分吸收转化国际审计准则修订的最新成果，在2009年底陆续了38项准则的修订征求意见稿，并认真吸纳各方反馈意见修改完善执业准则，于2010年11月正式出台修订后的38项执业准则，于2012年1月1日开始施行。 二、新审计准则体系的重大变化 （一）体例结构进行重大调整 因本次修订与国际审计准则的最新修订成果充分结合，实现我国注册会计师执业准则与国际审计准则的持续全面趋同，而此次国际审计准则修订最大的改进是明晰项目，目的在于使注册会计师的目标和要求更加明确，从而使审计准则理解和运用保持一致。明晰项目的优势主要体现在以下四个方面： 1.每项准则单设“目标”，明确界定注册会计师执行该准则时应达到的目标，用目标指导注册会计师的工作，又单设“要求”，明确指出注册会计师为达到目标应怎样做； 2.语言表述力求平实易懂，以“注册会计师应当”的形式明确规定“要求 3.改变准则的行文结构，分别清楚列示定义、目标、要求和应用材料，从而使准则整体的可读性和可理解性更强； 4.在应用材料中特别提及对中小企业和公共部门实体审计的特殊考虑，使准则的适用性更广。国际审计准则明晰化涉及37项准则，其中36项准则是按照新体例进行了实质性修订，1项准则是新制定的。这37项国际审计准则涉及到33个我国2006版审计准则项目，于是审计准则委员会重组了这33项准则，重组后的准则项目有37个，与国际审计准则相对应，再加上还修订了我国特有的前后任注册会计师的沟通准则，因此本次修订后公布的审计准则共有38项。 按新的体例结构修订后的准则由五部分构成：“总则”、“定义”、“目标”、“要求”和“附则”。原审计准则中的解释说明材料作为应用指南。修订后的整套审计准则为12万字，比2006版审计准则精简不少，解决了“要求”淹没在冗长的审计准则中的问题。实现了明晰化的修订目标，使审计准则体系更易于理解和执行。 （二）更凸显风险导向审计理念 现代风险导向审计改进了传统风险导向审计，在系统论和战略观的指导思想下，注册会计师在审计过程中应以对被审计单位重大错报风险的识别、评估和应对为主线，以“自下而上”和“自上而下”相结合为审计思路，确定可能存在的重大错报风险的领域，并根据风险评估结果配置审计资源，做到有的放矢，在保证审计效果同时提高审计效率的。 2006版审计准则建立了现代风险导向的审计模式，体现了风险导向审计的思想。但当时风险导向审计的理念并没有完全在所有的国际审计准则贯彻，以致我国的部分审计准则也受到影响。 本次修订审计准则更凸显风险导向审计的理念，除核心风险审计准则进行修订外，其他审计准则也修改，在整套审计准则中全面彻底地贯彻风险导向审计理念。例如，公允价值、会计估计、关联方、对被审计单位使用服务机构的考虑等准则中进一步强化重大错报风险的风险识别、评估和应对，而不再是原来的审计程序导向思维；分析程序、函证等准则中要求注册会计师从风险识别、评估和应对的高度考虑要不要实施以及如何实施这些程序；特殊目的审计报告类准则中强调了风险导向审计思想在册会计师所做审计工作中的重要性等。本次修订后，风险导向审计的理念彻底体现在审计准则体系中的每一项审计准则中，保证了准则体系基本理念与具体要求的一致。 （三）新兴问题的审计工作有了更明确的指导 由于审计环境的变化，在重要性水平、集团报表审计、公允价值审计、关联方交易审计、管理层声明、函证程序、利用专家工作、审计报告、内部控制缺陷沟通等领域中出现了一些新兴的实务问题，经常出现审计失败案例，说明原有审计准则不能满足执业需求，需要完善相关审计准则，加强对注册会计师的指导，提高注册会计师识别、评估和应对风险特别是舞弊风险的能力。修订后的审计准则中，工作要求更明确，工作指导更细化，注册会计师应运用合理的职业判断下，以风险导向审计为基本理念，主动识别、评估和应对这些重大错报风险，尤其是要重点考虑那些舞弊高发领域的风险。#p#分页标题#e# 另外，2006版的审计准则主要针对的是按照企业会计准则编制的企业报表审计业务，但我国注册会计师审计业务范围日益扩大，不仅涉及传统的企业报表审计，还延伸到高校、医院等非营利组织报表审计，甚至还要审计按照其他国家或地区会计准则编制的报表以及特殊目的财务报表，这时从原有的审计准则中注册会计师可能无法获得更明确的指导，修订后的审计准则增加了对公共部门实体审计的特殊考虑的内容，使注册会计师采用中国审计准则审计多种报表成为可能，可以有效降低注册会计师的审计成本和企业的负担，既增强审计准则的适应性，也促进了我国资本市场和注册会计师行业的国际化发展。 （四）更加重视与治理层进行有效的沟通 注册会计师和公司治理层在健全和完善公司治理结构中都扮演着重要的角色，他们在对管理层编制的财务报表进行监督方面有共同的关注点，但治理层和注册会计师从不同层面掌握的情况和信息可能有所不同，因此，注册会计师和治理层进行有效的双向沟通十分重要，一方面有利于公司治理层对管理层进行制衡和监督，另一方面也可以增强注册会计师审计工作的针对性，特别是可以很大程度上保证管理层无法干扰注册会计师的独立性。 新审计准则一方面指出治理层在监督财务报告方面的职责和作用，明确区分了管理层与治理层在财务报告方面的职责；另一方面，要求注册会计师就审计工作中遇到的重大困难、审计过程中发现的错报、对被审计单位会计处理质量的看法、违反法律法规行为、舞弊等及时与治理层沟通。另外还特别新制定了一个准则——《中国注册会计师审计准则第1152号——与治理层和管理层通报内部控制缺陷》，在该准则中明确提出，要求注册会计师如果在审计过程中识别出根据职业判断认为足够重要的内部控制缺陷要以书面形式向治理层和口头形式向管理层通报。 三、新审计准则体系对注册会计师行业提出的要求 （一）重视对新审计准则的学习 新审计准则的和实施，一方面是我国实施准则国际趋同战略，实现准则持续全面趋同的阶段性结果，顺应了经济全球化和国际审计标准趋同的大势，为审计工作建立了一个高质量的标准体系，是注册会计师执行审计业务的技术基础；另一方面也是对此前审计准则贯彻实施经验的总结，反映了中国经济和中国会计行业发展的内在需要，解决了当前在我国审计实务当中出现的实际问题，为降低审计风险、保证审计质量提供了强有力的技术支撑。因此注册会计师应重视对新审计准则体系的学习，变“要我学”为“我要学”，真正领会风险导向审计的理念，切实掌握新审计准则中审计程序的具体操作要求，并理解其与旧审计准则中的联系与区别，从而实现审计质量的真正提升，更好地履行对社会公众的责任。 （二）提高自身的职业道德水平 职业道德是注册会计师在执业过程中应遵循的道德规范和标准，它不仅制约和调整注册会计师的职业行为，也制约和调整注册会计师的行为动机和内心世界。审计关系的特殊性决定了注册会计师为公众利益服务的特质，较高的职业道德水平既能体现注册会计师对公众利益负责的精神，也是完善审计执业判断能力的有效保障。新审计准则已对注册会计师的审计工作提供了更明确、更细化的指导，但这些指导能否真正转化为注册会计师职业判断能力和执业质量的提高，与注册会计师的职业道德水平是密不可分的，因此注册会计师应不断增强职业道德的理性认识和自律意识，牢固树立“诚信为本，坚持准则”的职业道德风尚，使审计职业判断朝着正确的方向发展，才会有足够专业胜任能力。 （三）更重视保持职业怀疑态度 职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。 要求注册会计师在审计过程中保持职业怀疑态度，这其实在2006版审计准则就已经明确提出来，也引起了注册会计师的重视，但在新审计准则施行以后，注册会计师应该更加提高职业怀疑的意识和在必要时采取有效的程序，因为新审计准则以积极的姿态，明确指出舞弊与财务报表错报的固有联系，认为合理保证发现导致财务报表重大错报的舞弊不是注册会计师的份外之事，而是应尽职责，并为注册会计师发现舞弊提供了更详细的指导和要求。为了履行好这一职责，注册会计师执业过程中应更重视保持职业怀疑态度，特别是在集团审计、会计估计和公允价值、关联方等舞弊高发领域，从而确保能够积极主动地识别、评估和应对舞弊发生的风险。
